1.2.6. Аудиторская проверка

В случаях, когда у руководителя или учредителей организации есть сомнения в достоверности отчетности, целесообразно провести аудиторскую проверку соответствия бухгалтерского учета требованиям действующего законодательства и достоверности отражения в нем финансово-хозяйственного положения организации.

Аудит бывает обязательным и инициативным. Обязательный аудит - ежегодную проверку бухгалтерского учета и финансовой отчетности - проводят организации, перечисленные в пункте 7 Федерального закона от 7 августа 2001 года N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон об аудиторской деятельности). Остальные организации могут проводить аудит по собственной инициативе.

Для проведения проверки необходимо заключить договор с аудиторской фирмой, имеющей лицензию на проведение общего аудита. Договор сопровождается дополнительными соглашениями (письмо-обязательство и программа аудита), которые конкретизируют условия договора по результатам предварительного знакомства аудиторов с состоянием учета и отчетности организации.

По итогам проверки аудиторская фирма выдает организации аудиторское заключение. Это официальный документ, который составляется в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. В нем содержится мнение аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемой организации.

Аудиторское заключение состоит из трех частей: вводной, аналитической и итоговой.

Вводная часть представляет собой общие сведения об аудиторской фирме. В итоговой части излагается мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности организации: безусловно положительное, условно положительное или отрицательное.

Для бухгалтера наибольший интерес представляет аналитическая часть заключения. В ней дается оценка системы внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности, а также анализируется соблюдение организацией законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.

При проведении аудиторской проверки организация должна соблюдать положения Закона об аудиторской деятельности, в частности, обязана исправить все установленные аудиторами ошибки.

1.3. Порядок исправления ошибок

В бухгалтерском учете не существует ограничений для исправления ошибок. Нашел ошибку - исправляй.

Главный бухгалтер несет ответственность за своевременное предоставление полной и достоверной бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете). Поэтому он заинтересован, чтобы она была составлена в срок и без погрешностей. Иначе могут привлечь к ответственности - как главного бухгалтера, так и организацию.

Итак, обнаружена ошибка, которая привела к искажению бухгалтерской отчетности. Сразу возникают три вопроса:

1) как исправить ошибку;

2) в записи какого периода внести исправления;

3) как документально оформить это исправление.

1.3.1. Исправление ошибок в первичных документах

При обнаружении в первичном документе ошибок, помните следующее - их можно исправлять только строго по правилам.

Исправления в первичных документах бывают двух видов в зависимости от того, когда обнаружена ошибка.

Как исправить ошибку отчетного периода, когда первичные документы находятся на стадии обработки, внутреннего контроля либо отражены в бухгалтерском учете, но отчетность еще не закрыта?

Сразу оговоримся, что в кассовых документах (приходных и расходных ордерах) и в банковских документах никакие исправления не допускаются. Поэтому если ошибка была допущена при оформлении кассовых или банковских документов, то их придется составить заново.

В остальных первичных учетных документах исправления допускаются, но лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими документы. При этом неправильный текст или сумма зачеркиваются, а сверху над зачеркнутым пишется верное значение. Зачеркивать нужно одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное, но ни в коем случае не "замазывать" исправление. Затем исправленная ошибка в первичном документе оговаривается надписью "Исправленному верить", обязательно с датой исправления и подписями лиц, его внесших.

Если в бухгалтерию поступает документ с исправлениями, то его можно принимать к учету, только если исправление правильно оформлено. Кроме того, бухгалтер должен поставить свою подпись под исправленной записью, тем самым подтвердив свое согласие с исправлением.

В случае, когда бухгалтерская отчетность уже сдана, ошибки в первичных документах исправляются по-другому. Исправления делают с помощью бухгалтерских справок, письменного объяснения ситуации за подписью должностного лица и бухгалтера. В бухгалтерской справке необходимо указать:

1) наименование документа;

2) дату составления;

3) сумму, номер и дату первичного документа;

4) месяц, в котором обнаружена ошибка;

5) причину возникновения ошибки;

6) характер ошибки;

7) действия, необходимые для исправления ошибки в учете;

8) должностных лиц, ответственных за учет данной операции (главный бухгалтер, бухгалтер) и их подписи.

Таким образом, бухгалтерская справка фиксирует факт неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета и обосновывает необходимость внесения исправительных записей в учетные регистры. В данном случае она исполняет роль первичного учетного документа.

В бухгалтерском учете исправления вносятся дополнительной записью в текущем отчетном периоде, за который предстоит сдавать отчетность.

В соответствии с пунктом 98 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности организация обязана хранить всю бухгалтерскую документацию не менее пяти лет. Для отдельных категорий первичных учетных документов (например, для документов, подтверждающих размер заработной платы работников) действующим законодательством установлены более длительные сроки хранения. Ответственность за сохранность бухгалтерских документов возложена на руководителя организации.

При утрате первичных документов их следует восстановить. С этой целью приказом руководителя организации назначается комиссия по расследованию причин утраты документов. В некоторых случаях могут быть привлечены представители следственных органов. Комиссия должна собрать письменные объяснения у лиц, которые отвечают за создание, обработку и хранение утраченных документов.

После установления обстоятельств пропажи первичного документа, его необходимо заново оформить. Доказательствами факта совершения хозяйственной операции, отраженной в нем, могут являться другие первичные документы, акты инвентаризации, экспертные заключения, письменные объяснения лиц и т. п.

По результатам работы комиссии оформляется акт, который утверждает руководитель организации.

Пример 1.33

В ходе налоговой проверки ООО "Старт" было установлено, что не хватает следующих первичных учетных документов:

1) платежного поручения от 19 марта 2004 года, по которому организация получила 236 000 руб. Было не ясно, к каким расчетам оно относится - если это предоплата, то необходимо было выделить НДС и перечислить его в бюджет, а этого сделано не было;

2) накладной от 20 июля 2004 года от ЗАО "Фрегат", на основании которой оприходован товар на склад, и счета-фактуры, на основании которого выделен НДС.

Руководитель организации издал приказ о создании комиссии по расследованию причин отсутствия указанных документов. Представители комиссии обратились за объяснениями к бухгалтеру, который занимается банковскими операциями. Из его письменных объяснений было установлено, что 236 000 руб. поступили от ООО "Каравай" на основании письма, в котором ООО "Старт" просило вернуть предоплату, сделанную в январе 2004 года, за товар, который так и не поступил. Указанное письмо бухгалтер приложил к объяснительной записке. Платежное поручение отсутствовало по вине банка, не представившего этот документ.

Комиссия обратилась в обслуживающий банк с просьбой выдать копию платежного поручения. Таким образом, документ был восстановлен.

Из объяснений другого бухгалтера было установлено, что товар от ЗАО "Фрегат" в действительности поступил, и это отражено не только в бухгалтерском учете, но и в складских карточках, копии которых бухгалтер приложил к объяснительной записке. На вопрос, почему отсутствуют документы от поставщика, бухгалтер не смог ничего ответить.

Комиссия обратилась к ЗАО "Фрегат" с просьбой предоставить дубликаты указанных документов. Некоторое время спустя копии затребованных документов были получены.

Неверно оформленные первичные документы должны быть приведены в соответствие с требованиями законодательства.

Пример 1.34

У предприятия ООО "Ирис" расчетный счет открыт в АКБ "Автобанк". В ходе плановой проверки ведения кассовых операций на предприятии были обнаружены неверно оформленные первичные учетные документы, а именно:

1) в расходном ордере от 2 февраля 2005 года N 48 нет подписи руководителя организации;

2) в расходном ордере от 15 апреля 2005 года N 69 получатель денег под отчет не проставил дату получения денег;

3) в расходном ордере от 25 июня 2005 года N 108 цифрами не указана сумма операции и корреспондирующий счет.

Все эти ошибки являются нарушениями порядка ведения кассовых операций. Исправить эти ошибки достаточно просто. Для этого необходимо заполнить недостающие реквизиты, то есть поставить подпись руководителя, указать сумму расходного ордера цифрами, а также корреспондирующий счет.

Осложнения могут возникнуть лишь в том случае, если получатель денег по расходному ордеру N 69 уже уволился и проставить дату получения денег некому. Тогда следует собрать косвенные доказательства факта выдачи ему денежных средств. Таким доказательством может быть копия его авансового отчета с указанной датой выдачи денег под отчет, которую следует приложить к неверно оформленному расходному кассовому ордеру.