Облік фінансових інвестицій
Вкладення підприємством вільних ресурсів в активи, не зв'язані з виробництвом продукції (робіт, послуг) і створенням об'єктів тривалого користування з метою одержання додаткових доходів, називається фінансовими інвестиціями. У П(С)БО 2 «Баланс» фінансові інвестиції визначені як активи, які підприємство утримує з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів і т.ін.), росту вартості капіталу чи інших вигод. Вони можуть здійснюватися шляхом:
вкладень до статутного капіталу інших підприємств;
придбання цінних паперів (акцій, облігацій і т.ін.);
розміщення тимчасово вільних коштів на депозитних й інших спеціальних рахунках в банках;
надання позик іншим підприємствам.
Для здійснення фінансових інвестицій інвестор може використовувати як власні ресурси (додатковий і резервний капітал, нерозподілений прибуток, невикористані амортизаційні відрахування і т.ін.), так і тимчасово залучені (аванси, отримані від покупців і замовників, цільові надходження, зобов'язання, термін оплати яких не наступив).
Метою здійснення фінансових інвестицій є:
збільшення вартості капіталу інвестора;
одержання чи збільшення прибутку;
отримання можливості впливати на діяльність підприємств, у які робляться інвестиції;
одержання податкових пільг і т.ін.
Об’єктами інвестування можуть бути:
а) фінансові інвестиції, які придбані і утримуються підприємством виключно для продажу;
б) фінансові інвестиції, які утримуються підприємством до їх погашення;
в) фінансові інвестиції в асоційовані і дочірні підприємства, в спільну діяльність по створенню юридичної особи, які відображаються за методом участі у капіталі.
Як і будь-який інший вид майна фінансові інвестиції відображаються в бухгалтерському обліку у вартісній оцінці.
Фінансові інвестиції спочатку оцінюються і відображаються в бухгалтерському обліку за собівартістю. Собівартість фінансової інвестиції складається з ціни її придбання, комісійних винагород, мита, податків, зборів, обов'язкових платежів і інших витрат, безпосередньо зв'язаних із придбанням фінансової інвестиції.
На дату балансу фінансові інвестиції (крім тих, які утримуються підприємствами до їхнього погашення чи враховуються за методом участі в капіталі) відображаються за справедливою вартістю. Сума збільшення чи зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що враховуються за методом участі в капіталі) відображається в складі інших доходів чи інших витрат відповідно.
Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їхнього погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю.
Фінансові інвестиції, що враховуються за методом участі в капіталі, на дату балансу відображаються за вартістю, яка визначається з урахуванням усіх змін у власному капіталі об'єкта інвестування, крім результатів операцій між інвестором і об'єктом інвестування.
Балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку (збитку) об'єкта інвестування, дивідендів від об'єкта інвестування.
Конкретний порядок оцінки фінансових інвестицій встановлюється відповідним стандартом 12 «Фінансові інвестиції», що затверджений наказом МФУ від 26.04.2000р. № 91 і залежить від виду інвестицій. Розрізняють:
довгострокові інвестиції термін яких перевищує один рік, а також такі, що не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент. Такі інвестиції дають можливість інвестору систематично отримувати прибуток;
поточні – здійснені на період, який не перевищує одного року, що можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент.
Короткострокові високоліквідні фінансові інвестиції, які вільно конвертуються в певні суми грошових коштів і характеризуються незначним ризиком зміни вартості є еквівалентами грошових коштів. На такі інвестиції дія П(С)БО 12 “Фінансові інвестиції” не розповсюджується.
Згідно з П(С)БО 12 можна виділити дві групи фінансових інвестицій:
1. Інвестиції, що надають права власності (акції, внески до статутних капіталів інших підприємств). До них відносяться інвестиції в асоційовані, спільні та дочірні підприємства, які є юридичними особами. При цьому інвестор здійснює контроль за їх діяльністю. Крім того до цієї групи відносяться також інвестиції в інші підприємства, на діяльність яких інвестор має незначний вплив. Такі інвестиції мають необмежений термін обігу;
2. Інвестиції боргового характеру (облігації державних, місцевих позик, казначейські зобов’язання, векселі тощо). Вони утримуються підприємствами-інвесторами до повного погашення, або придбані з метою перепродажу.
Довгострокові інвестиції найчастіше відображаються в балансі за собівартістю, що включає усі витрати на їхнє придбання. Однак, під впливом різних факторів вартість інвестицій може знижуватися. У цьому випадку довгострокові інвестиції відображаються в балансі за вартістю переоцінки, а не справедливою вартістю. При цьому зниження вартості довгострокових інвестицій, крім тимчасового, відображається як фінансові витрати.
Поточні інвестиції відображаються в балансі за собівартістю чи ринковою вартістю. Собівартість визначається як сума витрат на придбання фінансових інвестицій, включаючи комісійні винагороди, гонорари і т.ін. Ринкова вартість – це сума, яку можна одержати від продажу інвестицій на активному ринку. При цьому, з урахуванням принципу обачності, інвестиції відображаються в балансі за меншою з названих вище оцінок.
Порядок обліку довгострокових інвестицій до статутного капіталу залежить від величини частки інвестора в ньому. Якщо вона перевищує 25%, то облік ведеться за методом участі в капіталі. Він використовується у випадку інвестицій в асоційовані, дочірні чи спільні підприємства.
Згідно П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» метод участі в капіталі- це метод обліку інвестицій, відповідно до якого їх балансова вартість відповідно збільшується чи зменшується на суму збільшення чи зменшення частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування.
В основі цього методу лежить передумова, що результат діяльності підприємства, яке інвестується, впливає на вартість частки інвестора. При одержанні прибутку в підприємствах збільшується вартість активів, отже інвестори стають багатішими навіть без нарахування дивідендів і навпаки.
Наприклад, банк вклав у діяльність підприємства 15000 грн, що склало 30% статутного капіталу. Підприємство одержало за звітний рік прибуток у сумі 10000грн. Отже частка інвестора в прибутку склала:
Якщо за рішенням засновників (інвесторів) дивіденди в звітному році не виплачуються, то вартість довгострокової інвестиції банку на кінець року збільшиться і складе 15000грн + 3000грн., тобто 18000грн.
За методом участі в капіталі відображаються інвестиції в асоційовані, дочірні і спільні підприємства.
Облік інвестицій здійснюється на рахунках 14 «Довгострокові фінансові інвестиції» і 35 «Поточні фінансові інвестиції». Обидва рахунки призначені для обліку господарських засобів, основні, активні. По дебету відображається збільшення інвестицій, а по кредиту – їхнє зменшення. Сальдо дебетове, показує вартість інвестицій на конкретну дату і відображається в першому розділі активу балансу (рахунок 14) і в другому розділі активу балансу (рахунок 35).
Аналітичний облік фінансових інвестицій здійснюється:
за видами (акції, облігації, паї і т.ін.);
за об'єктами інвестування;
за термінами погашення.
Побудова аналітичного обліку також повинна забезпечувати можливість узагальнення й одержання інформації про фінансові інвестиції в об'єкти інвестування в національній (на території України) і іноземній (за кордоном) валютах.
В рахунок інвестицій можуть вноситися будь-які види майна підприємства інвестора (грошові кошти, основні засоби, запаси і т.ін.).
У зв'язку із здійсненням фінансових інвестицій в інвесторів виникає необхідність враховувати як доходи, так і витрати. Основою для їхнього відображення в обліку є довідки бухгалтерії, розрахунки, платіжні документи.
Для обліку доходів призначені рахунки 72 «Доход від участі в капіталі» і 73 «Інші фінансові доходи». Обидва рахунки призначені для узагальнення інформації про доходи, пасивні. По кредиту цих рахунків відображаються суми нарахованих доходів, а по дебету – їхнє списання на рахунок 79 «Фінансові результати» (субрахунок . При цьому, якщо в загальну суму доходів включені непрямі податки, збори в)они повинні бути виключені до списання доходів на рахунок 79.
Витрати, які виникають при здійсненні фінансових інвестицій, враховуються на рахунках: 95 «Фінансові витрати», 96 «Втрати від участі в капіталі».Ці рахунки призначені для узагальнення інформації про витрати, активні. Склад витрат і порядок їхнього визнання регламентований П(С)БО 16 «Витрати». По дебету цих рахунків відображаються фактичні суми витрат, а по кредиту – їхнє списання на рахунок 79 «Фінансові результати» (субрахунок 2).
За рішенням підприємства списання доходів і витрат на рахунок 79 може здійснюватися щомісяця чи щорічно.