4.3. Синтетичні та аналітичні рахунки, їх роль і взаємозв'язок

У бухгалтерському обліку використовується достатньо багато рахунків, за допомогою яких забезпечується одержання облікової інформації різноманітного ступеня деталізації.

У залежності від ступеня узагальнення і деталізації облікових даних бухгалтерські рахунки підрозділяються на:

• синтетичні;

- аналітичні.

Синтетичні рахунки - це рахунки зведені, що узагальнюють, що дають загальне уявлення про наявність і рух засобів за економічно однорідними групами (10 «Основні засоби», 20 «Виробничі запаси», 63 «Розрахунки з постачальниками» і т.ін.), без їх конкретизації. Перелік синтетичних рахунків централізовано затверджується МФУ і є єдиним для всіх підприємств. Вони визначені у Плані рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій. Синтетичні рахунки, які використовувають на підприємстві, відображаються в балансі, тому вони називаються балансовими. На рахунку 10, наприклад, обліковується наявність і рух всіх засобів праці, які є на підприємстві. На рахунку 20 - усі виробничі запаси, але з чого вони складаються на цих рахунках не видно. Синтетичні рахунки дають узагальнену інформацію про об'єкти обліку, тому записи на них здійснюються тільки сумарно в грошовому вимірі. Оскільки синтетичні рахунки мають місце в балансі, а баланс є найважливішою формою звітності підприємства (форма №1), то інформація, що міститься в них, використовується не тільки самим підприємством, але і зовнішніми користувачами (податковою адміністрацією, органами статистики, засновниками).

Аналітичні рахунки - рахунки детальні, конкретні, дають більш докладну характеристику про об'єкти, що обліковуються. Це рахунки внутрішні, їх перелік установлюється самим підприємством. Використовуються аналітичні рахунки для контролю, аналізу, управління як у процесі діяльності, так і за підсумками діяльності. Перелік аналітичних рахунків, ступінь конкретизації засобів, їх склад залежать від обсягу і специфіки діяльності підприємства. Пропустимо, візьмемо рахунок «Матеріали». Склад сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів на кожному виробничому підприємстві буде різним. На взуттєвому підприємстві аналітичними рахунками до рахунку «Матеріали» є: шкіра натуральна, шкіра штучна, устілки, цвяхи шевські і т.ін. На макаронній фабриці сировиною є мука, цукор, сіль, яєчний порошок - вони ж будуть аналітичними рахунками. У кожного підприємства цілком різні постачальники, покупці, чисельність працівників, природно, і посади їх, оклади теж різні. Підприємство зобов'язано знати стан розрахунків не тільки в цілому, скажемо, із постачальниками, але і з кожним окремо. Це стосується і покупців, і працівників підприємства, і інших осіб і підприємств, із якими дане підприємство вступає у взаємовідносини. Синтетичні рахунки такої докладної інформації дати не можуть, для цієї цілі служать аналітичні рахунки.

Аналітичні рахунки відкривають в розвиток синтетичних рахунків.

Які ж синтетичні рахунки потребують деталізації? До яких синтетичних рахунків необхідно вести аналітичні рахунки?

Аналітичні рахунки ведуться по синтетичним рахункам, що обліковують:

1) основні засоби і товарно-матеріальні цінності (рахунки класів 1-2);

2) розрахунки та зобов’язання (рахунки 34-37, рахунки класів 5-6)

3) витрати, доходи і фінансові результати (рахунки класів 7-9);

4) власний капітал (рахунки класу 4).

По матеріальним рахункам аналітичні рахунки ведуться за найменуваннями цінностей, цінам, сортам, артикулам у натурально-вартісному вимірі (кількісно-сумовом) і обов'язково в розрізі матеріально відповідальних осіб. Такі рахунки дозволяють контролювати наявність і рух ТМЦ, аналізувати запеспеченість підприємства конкретними їх видами. Аналітичних рахунків по синтетичним рахункам, що обліковують основні засоби і ТМЦ, природно, дуже багато. Але це необхідно для управління ресурсами (майном) підприємства. Саме аналітичні рахунки подають інформацію чим володіє підприємство в натурально-речовинній формі, скільки і чого є на зберіганні і скільки треба придбати, щоб забезпечити безперебійну діяльність.

По розрахунковим рахункам та рахункам зобов’язань аналітичні рахунки ведуться в розрізі кожного підприємства, кожної особи, а так само в розрізі розрахунково-платіжного документа. Наприклад, до рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» магазин буде вести роздільно облік з кожним постачальником. Аналітичні рахунки до рахунку 63 можуть бути: хлібозавод №1, пекарня №20, кондитерська фабрика і т.ін. Але хлібозавод №1 поставляє хліб щодня, а іноді і декілька разів у день. На кожне постачання оформляється окремий документ. По кожному постачанню повинна бути оплата. Можуть бути випадки передоплати. Тому треба в розрахунках усе це врахувати. На підставі аналітичних рахунків по рахункам розрахунків можна визначити яка заборгованість, за ким, кому, коли виникнула, за що, по якому документу, сума заборгованості. Це дуже цінна інформація. Підприємство зобов'язане старанно стежити за дебіторською заборгованістю, домагатися її зниження. Треба своєчасно погашати кредиторську заборгованість, враховуючи, що за прострочення платежу передбачені штрафні санкції.

По рахункам, що обліковують витрати, доходи і фінансові результати, аналітичні рахунки ведуться за їх видами, видами продукції, видами діяльності. Витрати на виробництво продукції, на її реалізацію, витрати по будівництву і придбанню основних засобів у даний час складають значні суми. І, звичайно, для визначення собівартості продукції (робіт, послуг) важливо знати склад витрат, місце виникнення. Знаючи їх, можна аналізувати, контролювати доцільність конкретних видів витрат, знаходити резерви їх зниження, економії. В усіх сферах діяльності проводиться планування витрат, складаються їх кошториси. До кошторису закладаються конкретні види витрат (витрати на оплату праці, амортизація основних засобів, утримання будинків, обов'язкові страхові платежі і т.п.). У розрізі конкретних видів витрат і ведеться облік, тобто фактичне виконання кошторису. Для кожної галузі діяльності (виробництво, сільське господарство, будівництво, торгівля) номенклатура витрат, по якій підприємства ведуть аналітичні рахунки є різною.

Аналітичні рахунки до рахунків, що обліковують цільове фінансування і резерви, ведуться по видам їх і цільовому призначенню коштів та джерелами надходжень.

У силу своєї роз'єднаності аналітичні рахунки в балансі не показуються, але на основі даних їх складаються деякі форми звітності як фінансової, так і статистичної.

Синтетичні та аналітичні рахунки неможливі один без одного. Синтетичні рахунки дають занадто загальну інформацію і тому потребують деталізації. Аналітичні рахунки є роз'єднаними і потребують узагальнення. Важко і, певне, не можливо сказати який рахунок із якого випливає, який головніший. Наприклад, якщо не нарахувати зарплату кожному робітнику, а це робиться за допомогою аналітичних рахунків, то не буде узагальнених даних і по синтетичному рахунку 66 «Розрахунки з оплати праці». Або, допустимо, по дебету рахунку 201 «Матеріали» відобразили прихід на суму надходження їх - 4000 грн. Але ця ж сума утворилася з конкретних найменувань матеріалів, їх кількості і ціни, зазначених у первинному документі.

Синтетичні й аналітичні рахунки мають самостійне інформаційне і контрольне значення, але все ж таки взаємопов'язані між собою і виступають у єдності.

Взаємозв'язок і єдність синтетичних і аналітичних рахунків полягає у наступному:

1) записи по синтетичним і аналітичним рахункам проводяться на підставі одних і тих же документів;

2) записи повинні здійснюватися одночасно;

3) сума оборотів і сальдо всіх аналітичних рахунків обов'язково дорівнюють сумі оборотів і сальдо того синтетичного рахунку, дані якого вони деталізують, повинна бути забезпечена тотожність аналітичних і синтетичних рахунків;

4) за структурою аналітичні рахунки бувають активними і пасивними в залежності від того який за структурою синтетичний рахунок і мають, отже, двосторонню побудову: ліва сторона - дебет, права - кредит.

У залежності від того на яких рахунках ведеться облік засобів і операцій розрізняють два види бухгалтерського обліку:

-синтетичний;

- аналітичний.

Синтетичний облік більш загальний, порівняно простий, ведеться тільки сумарно. Аналітичний облік більш конкретний і більш громіздкий. Він дуже трудомісткий, необхідна особлива пильність при рознесенні даних по аналітичним рахункам. Багато потрібно праці на зведення й узагальнення аналітичних рахунків і їх ув'язування із синтетичним рахунком. Тому для спрощення аналітичного обліку необхідні машинні носії інформації і сучасні комп'ютери.

Разом синтетичні й аналітичні рахунки забезпечують повний, всебічний облік і контроль господарських засобів, їх джерел, господарських процесів і результатів діяльності.

Крім синтетичних і аналітичних рахунків є ще субрахунки. Субрахунки - це проміжні рахунки, за допомогою їх здійснюється додаткове групування аналітичних рахунків із метою одержання більш узагальнених даних про об'єкти, що обліковуються. Субрахунки централізовано затверджуються і зазначені в Плані рахунків. Якщо синтетичний рахунок має двохзначный код, то субрахунок позначається третьою цифрою. Номер субрахунку звичайно пишеться через тире або дріб. При обробці облікової інформації на ПК код рахунку тризначний, але називають дві цифри, що позначають основний рахунок, і через інтервал проголошують номер субрахунку. Приміром, візьмемо субрахунок до рахунку 20 «Виробничі запаси»: субрахунок 1 «Сировина і матеріали», субрахунок 2 «Покупні напівфабрикати і комплектуючі вироби» і т.ін. Ці субрахунки можна назвати як рахунки 201, 202 і т.ін., вимовляючи цілком код рахунку і субрахунку. Як очевидно, на субрахунках здійснюється деяка деталізація різних по призначенню виробничих запасів, але конкретизації матеріалів по найменуваннях на субрахунках немає.

Дані поточного обліку на рахунках і субрахунках періодично узагальнюються. Коли, як і для чого це робиться?

Узагальнення записів на рахунках здійснюється звичайно за місяць станом на перше число. У великих підприємствах узагальнення може здійснюватися і протягом місяця, припустимо по декадах, за 25 днів із тим, щоб зняти напруженість під час складання балансу та звітності.

У процесі узагальнення даних поточного обліку:

а) підраховуються обороти по дебету і кредиту всіх рахунків;

б) визначається кінцеве сальдо;

в) деякі рахунки закриваються, виконав своє призначення за звітний період (рахунки класів 7, 8, 9);

г) здійснюється ув'язування всіх рахунків , що кореспондують;

д) здійснюється ув'язування і забезпечується тотожність синтетичного й аналітичного обліку, а також бухгалтерського обліку і складського (оперативного), що ведуть матеріально-відповідальні особи.

Узагальнення обліку здійснюється з метою:

1) визначення собівартості продукції (робіт, послуг), виявлення фінансових результатів і результатів діяльності підприємства за звітний місяць;

2) контролю наявності і руху засобів;

3) перевірки правильності і повноти записів на рахунках, дотримання подвійного запису, про що свідчить тотожність оборотів по дебету і кредиту всіх синтетичних рахунків.

4) складання балансу і встановлених форм звітності.

Узагальнення оформляється у виді таблиць визначеної форми й змісту. У залежності від зовнішнього вигляду й змісту узагальнених даних такі таблиці називають:

- оборотна відомість по синтетичним рахункам;

- оборотна відомість по аналітичним рахункам товарно-матеріальних цінностей;

- оборотна відомість по аналітичним рахункам розрахунків;

- сальдова відомість;

• шахова відомість.

Оборотна відомість по синтетичним рахункам складається щомісяця і являє собою таблицю, у якій відображається узагальнення оборотів і сальдо по всім рахункам, що використовуються на підприємстві. У ній відображаються всі рахунки як активні, так і пасивні. Оборотна відомість по синтетичним рахункам має таку форму (дані для її заповнення взяті з рознесення по рахункам (параграф 4.2):

Таблиця 5. Оборотна відомість

Найменування і номера рахунків	Сальдо на 1.03		Оборот за березень		Сальдо на 1.04
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Основні засоби (10-131) Матеріали (201) МШП (22) Каса (30) Рахунки в банках (31) Розрахунки з підзвіт-ними особами (372) Статутний капітал (40) Резервний капітал (43) Нерозподілений прибуток (441) Розрахунки з поста-чальниками та під-рядниками (63) Розрахунки за по-датками (641) Розрахунки з оплати праці (66) Короткострокові позики (60) РАЗОМ	14000 3700 1000 - 10000 - 28700	16000 - 7000 2000 700 3000 - 28700	- 190 5000 310 40110 200 - - 3000 5000 - 600 54410	- - - 310 5300 200 - 3000 - 5000 600 - 40000 54410	14000 3890 6000 - 44810 68700	16000 3000 4000 2000 1300 2400 40000 68700

Особливістю цієї відомості є наявність у ній трьох пар рівності:

- перша рівність - сальдо початкове по дебету всіх рахунків завжди дорівнює сальдо початковому по кредиту (СпД = СпК);

- друга рівність - оборот по дебету всіх рахунків дорівнює обороту по кредиту (ОД = ОК);

- третя рівність - сальдо кінцеве по дебету всіх рахунків дорівнює сальдо кінцевому по кредиту (СкД = СкК).

Ці рівності засновані на слідуючому:

перша - на рівності двох групувань засобів за складом, видами, розміщенню і джерелами утворення. Сальдо по дебету - це наявність засобів за складом, сальдо по кредиту - за джерелами утворення. Це ті самі засоби, але згруповані за двома ознаками;

друга - на подвійному записі. Оборот - це результат операцій, а кожна операція відображається у взаємозв'язку на двох рахунках: по дебету - одного рахунку , по кредиту - іншого і на ту саму суму.

Рівність оборотів по дебету і кредиту свідчить про вірність відображення операцій на рахунках, тобто дотримання подвійного запису;

Третя рівність випливає з 2-х попередніх рівностей. Сальдо кінцеве по дебету рахунків формує статті активу балансу, сальдо по кредиту - статті пасиву. Рівність сальдо по дебету і кредиту рахунків забезпечує рівність активу і пасиву балансу. Це важливе правило завжди дотримується. Це аксіома бухгалтерського обліку: активи дорівнюють власний капітал плюс зобов’язання.

Оборотна відомість по синтетичним рахункам має важливе значення для загального ознайомлення зі станом і змінами засобів, перевірки правильності записів на рахунках, а також для складання балансу й інших форм звітності.

Оборотна відомість по аналітичним рахункам ТМЦ складається з метою узагальнення аналітичних рахунків і ув'язування з тим синтетичним рахунком, у розвиток якого вони були відкриті. Синтетичних рахунків, на яких обліковуються основні засоби і товарно-матеріальні цінності, багато і до кожного синтетичного рахунку складається окрема оборотна відомість по аналітичним рахункам. Аналітичний облік ТМЦ ведеться по матеріально відповідальним особам у кількісно-сумовому виразі. Тому узагальнюються залишки, прибуток, витрата ТМЦ по кількості і сумі. Оборотна відомість (на практиці її називають «оборотка») по аналітичним рахункам дуже об'ємна за кількістю показників, а ще більше по найменуваннях цінностей, що узагальнюються в цій відомості. А якщо врахувати, що таких відомостей треба скласти по кількості матеріальних рахунків, що використовуються на підприємстві (10, 12, 20, 22, 26, 28), то ця робота надзвичайно трудомістка. Приводимо форму цієї відомості.

Оборотна відомість по аналітичним рахункам

до синтетичного рахунку 201 «Матеріали» за березень.

Найменування Цінностей	Од. вим	Ціна	Залишок на 1.03		Оборот за місяць					Залишок на 1.04
					Надходження			Видаток
			кіл	сум	кіл	сум	Кіл		сум	кіл	сум
Разом

Підсумкові дані цієї відомості сумарно зв'язуються з рахунком 201. Залишок на 1.03 по всім найменуванням повинен відповідати Сп рахунка 201, сума приходу = ОД 201, сума витрати = ОК 201, залишок на 1.04 = Ск 201. І таке ув'язування робиться по іншим матеріальним рахункам - 10, 22, 26.

З метою скорочення роботи з складання оборотних відомостей по аналітичним рахункам ТМЦ:

1) такі відомості звичайно відкриваються на рік із тим, щоб щомісяця не переписувати найменування цінностей, враховуючи, що на кожному підприємстві асортимент їх більш-менш стабільний. У цьому випадку оборотна відомість будується у виді книги з вкладишами. Вкладишів повинно бути 12 (по кількості місяців) плюс 2 - 5 вкладишів про залишки на момент інвентаризації або переоцінки;

2) відомості можуть складатися сумарно без зазначення відомостей про залишки і рух ТМЦ по кількості. При цьому облік цінностей матеріально- відповідальні особливо ведуть обов'язково по найменуваннях, цінам, кількості, як це і призначено, і дані МВО і бухгалтера в сумовом вираженні повинні збігатися;

3) відомості можуть складатися без оборотів, тобто в них указуються дані тільки про залишки на перше число. Така відомість називається «сальдова». У сальдовій відомості відображаються тільки залишки ТМЦ по найменуванням, цінам, кількості, сумі;

4) необхідно використовувати ПК для обліку наявності і руху ТМЦ. Якщо за допомогою ПК буде здійснюватися виписка документів на прибуток і вибуття цінностей, то оборотні відомості будуть формуватися з пам'яті комп'ютера в автоматичному режимі й у будь-якому ступені деталізації (по найменуваннях, складах, місцям зберігання, матеріально-відповідальним особам і іншим ознакам).

Оборотна відомість по аналітичним рахункам розрахунків складається сумарно й окремо по кожному синтетичному рахунку, на якому обліковуються якісь розрахунки чи зобов’язання. Розрахунки здійснюються за допомогою грошей (готівкою або в безготівковому порядку), тому залишки й обороти в оборотній відомості відображаються тільки сумарно. Оборотна відомість по аналітичним рахункам розрахунків має таку ж форму, що й оборотна відомість по синтетичним рахункам, тільки в ній немає 3-х пар рівності. Вона складається з метою узагальнення аналітичних рахунків і ув'язування із синтетичним рахунком.

Шахова відомість - це різновид оборотної відомості. Її відмінна риса - в ній немає сальдо по рахункам. Шахова відомість являє собою зведення оборотів по рахункам, що кореспондують. За допомогою цієї відомості обороти підраховуються у взаємозв'язку і забезпечується рівність оборотів по дебету і кредиту рахунків.

По шаховій відомості видно не тільки суми оборотів, але й економічний зміст господарських операцій. Суми, показані на перехрещенні рахунків, що дебетуються і що кредитуються, саме і свідчать про те, яка операція здійснилася. Припустимо, у кореспонденції Д 201 К 63 відображається сума отриманих матеріалів за місяць, а в кореспонденції Д 63 К 31 - сума оплати постачальникам (сума перерахованих грошей із поточного рахунка).

Форма шахової відомості по синтетичним рахункам:

Рахунки що дебетуються	рахунки що кредитуються						Разом по дебету
	10	201	31	63		і т.ін.
10 201 31 63 і т.ін.
Разом по кредиту

На принципах шахової відомості побудована Головна книга рахунків бухгалтерського обліку. За допомогою такої відомості можна вести облік внутрішнього відпуску ТМЦ одною матеріально-відповідальною особою другої, по якій одержувачі і відправники стикуються, контролюється сума відпустки ТМЦ і повнота оприбуткування.