2.2.10. Форма n кс-18 "Акт о приостановлении

проектно-изыскательских работ

по неосуществленному строительству"

Применяется для оформления приостановления начатых проектно-изыскательских работ вследствие невключения этих работ в план или нецелесообразности дальнейшего проектирования строительства. Не применяется в качестве первичного учетного документа для целей ведения бухгалтерского учета.

2.2.11. Другие формы первичных учетных документов

в строительстве

Помимо приведенных выше форм первичной учетной документации, Постановлением Правительства РФ от 24.11.2005 N 698 утверждены формы Разрешения на строительство и Разрешения на ввод объекта в эксплуатацию. Инструкция о порядке заполнения данных форм утверждена Приказом Министерства регионального развития РФ от 19.10.2006 N 120.

Кроме того, следует сказать, что Альбомом унифицированных форм первичной учетной документации по капитальному строительству не предусмотрены такие документы, как:

- акт приемки этапа выполненных работ по договору строительного подряда;

- акт приемки выполненных отдельных видов и комплексов работ;

- акт приемки заказчиком выполненных ремонтно-строительных работ.

Применить форму КС-2 в этих случаях можно, только если срок выполнения работ укладывается в один отчетный период, что бывает крайне редко. Напрашивается вывод о необходимости организациям, у которых появляются такие хозяйственные ситуации, предусматривать учетной политикой формы первичных учетных документов для оформления этих операций.

Глава 3. Бухгалтерский и налоговый учет хозяйственных операций, осуществляемых при ведении капитального строительства. Общие положения

3.1. Определение перечня затрат, включаемых

в первоначальную стоимость завершенных

капитальным строительством объектов,

в зависимости от целей строительства

В соответствии со ст. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

а) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

б) суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

в) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

г) таможенные пошлины и таможенные сборы;

д) невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

е) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

ж) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Основная стоимость работ и затрат при осуществлении капитального строительства, включаемая в первоначальную стоимость вводимого в эксплуатацию основного средства, перечислена в разделе "Технологическая структура капитальных вложений". Этот перечень предусмотрен нормативными документами государственных органов исполнительной власти, таких, например, как Постановление Госкомстата России от 03.10.1996 N 123 "Об утверждении Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству". Если к этому перечню добавить расходы, перечисленные выше в соответствии с ПБУ 6/01, то получается достаточно полная картина того, что можно включить в стоимость строительства основного объекта. Исключение составляют отдельные затраты, осуществляемые заказчиком-застройщиком в процессе строительства основного объекта, отнести которые в стоимость строительства, сославшись на нормативно определенный перечень затрат, невозможно. К таким затратам в первую очередь следует отнести выплаты, которые застройщик производит в пользу местных органов исполнительной власти, включая безвозмездную передачу в натуре долей в построенных объектах или передачу сопутствующих основному строительству построенных объектов инженерной и социальной инфраструктуры. Именно такие затраты вызывают наиболее жаркие споры с контролирующими органами в плане возможности отнесения их в стоимость строительства, если при этом затрагиваются финансовые интересы государства. Например, чем выше первоначальная стоимость введенного в эксплуатацию объекта основных средств, тем больше сумма амортизационных отчислений, включаемых в расходы для целей налогообложения, тем меньше налоговая база по налогу на прибыль и, соответственно, сумма самого налога на прибыль.

Далее мы более подробно рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет различных затрат, производимых застройщиком в процессе строительства, прямо не предусмотренных нормативными документами как затраты, связанные со строительством, но с общим подходом к учету таких затрат можно определиться уже сейчас.

Для начала следует определиться с целью строительства.

Если целью строительства является создание объекта основных средств, то мы вправе руководствоваться ПБУ 6/01 для определения первоначальной стоимости принимаемого к учету основного средства. Абзацем 10 ст. 8 предусмотрено включение в первоначальную стоимость основного средства иных затрат, непосредственно связанных с сооружением объекта основных средств. Что такое "иные затраты", документом не определено. Равно как и не определено, что такое "непосредственная связь с сооружением объекта". Логично предположить, что речь идет о затратах, без которых объект не мог быть построен и введен в эксплуатацию. Но такие затраты могут быть как объективные, так и субъективные.

К объективным иным затратам следует отнести затраты, без которых объект не мог быть построен и не может нормально функционировать. Например, при получении технических условий для подключения строящегося дома к действующим коммуникациям необходимо осуществить строительство нескольких вспомогательных объектов, посредством которых такое подключение может быть осуществлено, которые в дальнейшем будут переданы на баланс местных органов исполнительной власти или уполномоченных эксплуатирующих организаций. Перечень этих объектов перечислен в технических условиях на подключение и в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 13.02.2006 N 83 их строительство допускается за счет средств застройщика. Обоснованность таких затрат для застройщика налицо, и проблем с включением их в стоимость строительства основного объекта быть не должно. Исключением в данном случае является ситуация, когда эти объекты после их строительства будут учтены в балансе самого застройщика. Тогда их стоимость в затраты по строительству основного объекта не включается, а учитывается в первоначальной стоимости этих объектов как самостоятельных объектов основных средств.

К субъективным иным затратам следует отнести затраты застройщика, без осуществления которых объект технически мог быть построен и нормально функционировать. Например, в соответствии с инвестиционным контрактом, заключенным с местными органами исполнительной власти, застройщик должен перечислить некую сумму на развитие инфраструктуры данного муниципального или городского образования. Деньги перечисляются обезличенно. То есть доказать, что этот взнос привел к возникновению затрат, без которых объект технически не может быть построен и не может нормально функционировать, практически невозможно. В этих условиях такие затраты могут по праву считаться добровольным безвозмездным платежом застройщика в пользу органов исполнительной власти, который к затратам по строительству не имеет непосредственного отношения.

Некоторые застройщики пытаются обосновать такие платежи как условия, выполнение которых вообще дало право на строительство. Однако в практике не приходилось встречать инвестиционных контрактов, в которых уплата взноса на инфраструктуру определялась бы как плата за право осуществить строительство. Скорее речь идет о некоем административном нажиме на застройщиков, с которыми не подпишут инвестиционный контракт, если они добровольно (но в соответствии с условиями контракта) не перечислят указанный платеж, с целью решить за исполнительную власть местные проблемы финансирования инженерной и социальной инфраструктуры. Таких "добровольных" платежей застройщика, официальных и не очень, история капитального строительства в нашей стране знала немало. Но это не значит, что все их следует включать в стоимость строительства основного объекта.

При строительстве объекта для целей последующей продажи определение первоначальной стоимости созданного для продажи имущества аналогично порядку определения первоначальной стоимости основного средства.

При осуществлении застройщиком долевого строительства определение первоначальной стоимости построенного объекта для застройщика не является самоцелью. Ведь он же не будет учитывать в собственном балансе созданное имущество. Больший смысл для него приобретает возможность расходования средств, полученных от дольщиков, на покрытие указанных затрат. Эта возможность достигается условиями заключенных с ними договоров. Первоначальную же стоимость этих объектов будут определять сами дольщики (юридические лица) при постановке объектов на баланс в качестве основных средств, руководствуясь при этом перечнем затрат, полученных от застройщика.

Подводя некоторый итог, следует сказать, что определение первоначальной стоимости завершенного строительством объекта зависит от субъективной оценки застройщиком осуществленных затрат, особенно тех, которые в равной степени можно отнести как к затратам, связанным со строительством, так и к затратам, добровольно понесенным организацией, в качестве помощи местным городским и муниципальным образованиям, для решения существующих проблем, связанных с развитием территории, и удовлетворения социальных потребностей. И не всегда мнение застройщика по этому вопросу совпадает с мнением контролирующих органов.