4.2 Позитивні і негативні курсові різниці

Залежно від зміни валютного курсу виділяють 2 види курсових різниць:

- позитивні, які виникають: за активними статтями – при збільшенні курсу валюти, за пасивними – при зменшенні курсу;

- негативні, які виникають: за активними статтями – при зменшенні курсу валюти, за пасивними – при збільшенні курсу.

Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат) – у складі сум за рядками 060 «Інші операційні доходи» та 090 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати (форма № 2).

Курсові різниці від перерахунку монетарних статей про інвестиційну і фінансову діяльність відображаються у складі інших доходів (витрат) – у складі сум за рядками 130 «Інші доходи» та 160 «Інші витрати» Звіту про фінансові результати (форма № 2). Винятком є курсові різниці, які виникають щодо фінансових інвестицій в господарські одиниці за межами України.

Для обліку курсових різниць Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.1999 р. (далі – План рахунків), призначені окремі субрахунки.

Позитивні курсові різниці відображаються:

- операційні – за кредитом субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці»;

- неопераційні – за кредитом субрахунку 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці».

У свою чергу негативні курсові різниці відображаються таким чином:

- операційні – за дебетом субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці» (або рахунку 84 «Інші операційні витрати»);

- неопераційні – за дебетом субрахунку 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць» [3].

Таким чином, терміни «позитивна» та «негативна» курсова різниця безпосередньо відображають характер їх впливу на фінансові результати діяльності підприємства: позитивні різниці включаються до складу доходів, негативні – у складі витрат звітного періоду. Поряд з цим варто зазначити, що П(С)БО 21 не містить безпосереднього визначення таких термінів, як і визначень «операційної» та «неопераційної» курсової різниці. Пояснення щодо останніх двох видів курсових різниць (операційної та неопераційної) наведені лише в Інструкції про застосування Плану рахунків, затвердженій наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.1999 р.

Лекція 5 Облік грошових коштів на рахунках у банку в іноземній валюті

5.1 Облік операцій з придбання іноземної валюти за національну валюту України

5.2 Облік операцій з придбання однієї іноземної валюти за рахунок іншої іноземної валюти

5.1 Облік операцій з придбання іноземної валюти за національну валюту України

Питання придбання іноземної валюти урегульовані в Постанові НБУ від 18.03.99 р. № 127 "Правила здійснення операцій на міжбан-ківському валютному ринку України". Згідно з зазначеними Прави­лами, торгівля іноземною валютою на території України здійснюється тільки через уповноважені банки й інші фінансові організації винят­ково на Міжбанківському Валютному Ринку України (МБВРУ).

При придбанні валюти для торговельних операцій в сумі, яка перевищує 10 тис. доларів, або еквівалент цієї суми в іншій іноземній валюті, а також при покупці будь-яких сум іноземних валют для пере­рахування нерезидентам, що розташовані в офшорних зонах, суб'єкт

господарської діяльності України повинний пред'явити в уповноваже­ний банк довідку податкової адміністрації (інспекції) про реєстрацію поточного рахунку з якого буде перерахована придбана на МБВРУ іноземна валюта.

При придбанні іноземної валюти для неторговельних операцій довідку надають при закупівлі іноземної валюти для:

- погашення витрат по відрядженню за кордон;

- виконання зобов'язань по трудових контрактах, укладених з нерезидентами;

- погашення зобов'язань за послуги по навчанню, лікуванню, патентуванню, сплати мита та митних зборів;

- для відшкодування витрат судових, арбітражних, нотаріаль­них, правоохоронних органів інших держав, якщо вони пере­вищують 10 тис. доларів, або еквівалент цієї суми.

Крім того, залежно від типу господарської операції для прид­бання іноземної валюти в уповноважений банк необхідно надати пакет документів, що дозволяє проконтролювати її законність (рис. 18).

Операції по придбанню іноземної валюти за гривні здійсню­ються уповноваженими банками на умовах "тод" (надходження валюти сьогодні), "тім" (надходження валюти на наступний робочий день) або "спот" (надходження валюти на другий робочий день від дня укладання угоди).

На оригіналах документів, на підставі яких була куплена іно­земна валюта, та на їх копіях проставляється відмітка банку, що підтверджує фактичне проведення операції з купівлі іноземної валюти. Копії, завірені підписами керівника або його заступника і печаткою суб'єкта господарської діяльності або нотаріусом (крім копій ВМД, завірених митними органами, і довідки державної податкової адміні­страції), зберігаються в уповноваженому банку.

З метою придбання іноземної валюти підприємство подає у банк заяву (додаток 6), яку виписують у двох примірниках. До заяви надають необхідний пакет документів (рис. 18).

Після узгодження з уповноважений банком, суб'єкт господарю­вання надає платіжне доручення на перерахування гривні в сумі, необхідній для придбання іноземної валюти (за договірною вартістю).

Гривня, перерахована для придбання іноземної валюти, як актив не вибуває. Право власності на неї зберігається за підприємством, її перерахування не збільшує також зобов'язань резидента перед іншими особами, або навпаки - інших осіб перед резидентом. Тому при перерахуванні гривні з поточного рахунка на придбання інозем­ної валюти витрати підприємства не збільшуються. За сутністю, відбувається зміна форм активів, а саме: "кошти на рахунках у банках" перетворюються в "кошти в дорозі". У фінансовому обліку для обліку таких активів передбачений рахунок 33 "Інші кошти" (активний).

За операції купівлі іноземної валюти суб'єкт господарювання повинний сплатити комісійні уповноваженому банку. Розмір комісій­них винагород установлюється банками в гривнях і залежить від обсягів проведених операцій і категорії клієнта. Серед українських банків вони коливаються в межах 0,1-1%.

Сплата комісійних на практиці відбувається різними шляхами -чи за допомогою виписки окремого платіжного доручення, чи об'єд­нання в одному дорученні сум, необхідних для придбання іноземної валюти та комісійних, чи на підставі договору, укладеному з банком без додаткової виписки доручення.

Крім комісійної винагороди уповноваженому банку покупець сплачує комісійні МБВБУ у розмірі 0,2% суми угоди в іноземній валюті.

При здійсненні кожної операції по безготівковому придбанню іноземної валюти покупець, згідно з п. 2.1.5. і п. З.1.6. Постанови Прав­ління Пенсійного фонду України від 3.06.1999 р. № 4-6, повинний оплатити збір на обов'язкове пенсійне страхування у розмірі, який передбачено Державним бюджетом на поточний рік. У 2005 році він становить 1,5% від суми (в гривнях), що була використана на покупку валюти (ст. 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 р." від 23.12.2004 p. № 2285-IV ). На оплату збору виписується окреме доручення. При здійсненні кожної операції з купівлі іноземної валюти обов'язково надається квитанція про сплату збору до Пенсій­ного фонду за формою 377 - ПФ та ведеться Книга реєстрів сплати збору до Пенсійного фонду. Якщо банк з будь-яких причин заявку на купівлю іноземної валюти не задовольняє, або задовольняє її частково, частина недовикористаної суми збору має бути повернута на рахунок покупця валюти.

Згідно з п. 2.24 Постанови НБУ від 18.03.99 р. № 127 придбана іноземна валюта першої категорії повинна бути використана рези­дентом за цільовим призначенням протягом п'яти робочих днів з часу її зарахування на поточний рахунок. У протилежному випадку вона буде реалізована банком на МБВРУ. При цьому позитивна курсова різниця, що виникла по даній операції, щокварталу направляється до бюджету, а негативна - включається до складу витрат підприємства (субрахунок 949 "Інші витрати операційної діяльності"). Відповідно до п. 2.24 Постанови Правління НБУ від 13.12.99 р. № 585, за роз­судом банк}', після погашення зобов'язань дозволяється не продавати залишок невикористаної іноземної валюти в загальній сумі до 1000 доларів США або її еквівалент в іншій іноземній валюті. Цей залишок може бути зарахований на поточний валютний рахунок підприємства і використаний для інших цілей.

Якщо розрахунки з нерезидентом не були виконані або виконані не в повному обсязі, повернута нерезидентом іноземна валюта, куп­лена раніше на МБВРУ, підлягає обов'язковому продажу протягом п'яти робочих днів із дня її надходження на поточний валютний рахунок. При цьому, якщо на користь нерезидента була перерахована іноземна валюта першої категорії, повернута валюта повинна нале­жати до цієї ж категорії. При використанні в розрахунках іноземних валют інших категорій повернута нерезидентом валюта повинна належати до тієї ж групи Класифікатора або до валюти першої категорії.

Податковий облік операцій по придбанню іноземної валюти регламентований Законом про прибуток. Відповідно до п.п. 7.3.4. ст.7 сума гривні, перерахована для покупки іноземної валюти, до складу валових витрат не включається. Сума купленої іноземної валюти не входить до складу валових доходів. Така схема обліку цілком обґрунтована, оскільки мова йде не про надходження або вибуття активів, а лише про їхню конвертацію, тобто зміну форм коштів .

Балансовою вартістю придбаної іноземної валюти вважається сума гривень, сплачена платником податків без обліку комісійних банку і МБВРУ і зборів на обов'язкове пенсійне страхування, що безпосередньо включаються до складу валових витрат підприємства (п.п. 5.2.5 Закону про прибуток).

Виключення становлять тільки операції з продажу іноземної валюти першої категорії, яка не використана за цільовим призначен­ням протягом п'яти робочих днів. Відповідно до п. 1.32 ст. 1 Закону про прибуток господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи,

спрямована на одержання доходу в грошовій, матеріальній і немате­ріальній формах. Операції по обов'язковій реалізації невикористаної за цільовим призначенням валюти не є такими. Витрати по їхньому здійсненню (комісійні банку, МБВРУ, збори на обов'язкове пенсійне страхування, негативна курсова різниця) до складу валових витрат відповідно до п. 5.1. ст. 5 Закону про прибуток не включають.