2. Виявлення податкових злочинів

Високий рівень латентності податкових злочинів диктує не­обхідність оптимізації способів їх виявлення. Володіти цими способами повинні як працівники податкових інспекцій, так і слідчі, які:

• ознайомлюючись із одержаними матеріалами, повинні вмі­ти критично їх оцінювати; визначити правильність чи помилко­вість обраної ревізорами, аудиторами, податківцями методики перевірки, іншими словами, розуміти про що йде мова у доку­менті;

• розслідуючи кримінальні справи про інші категорії злочи­нів, були компетентними у виявленні ознаки податкових зло­чинів тощо.

> Найчастіше податкові злочини виявляють аналізом бухгалтерської документації.

У процесі бухгалтерського аналізу застосовують:

1) зустрічне звіряння документів і операцій;

2. аналіз різних напрямів господарської діяльності та балан­сових рахунків у їхньому взаємозв'язку;

3. одночасну перевірку контрольних реєстрів і фінансово-господарських документів;

4. динамічний аналіз господарських процесів із зіставлен­ням однорідних операцій;

5. перевірку відповідності списання матеріальних цінностей нормам витрат;

6. порівняння пояснень тих, хто здійснював господарські операції, та ін.

Оскільки всі процеси господарської діяльності є взаємоза­лежними, результат перевірки суб'єктів господарювання буває відчутним, коли вона проводиться одночасно в декількох спів­працюючих структурах.

Ефективною може також бути перевірка господарських опе­рацій на визначену дату.

Зіставлення динаміки однорідних даних на конкретні дати показує, як провадиться господарська діяльність, що є предме­том перевірки, які фальсифікування використовуються для приховання доходів, наприклад, незаконні списання, порушен­ня касової дисципліни.

Виявляються податкові злочини і за допомогою зовнішніх і внутрішніх порівнянь, зокрема зіставленням однорідних доку­ментів, наприклад відомостей на видачу заробітної плати за різ­ні місяці зі звіренням підписів у них та в особистих справах її одержувачів у відділі кадрів.

Наведені вище методи здійснення бухгалтерського аналізу фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарюван­ня - платників податків усіх рівнів притаманні, головно, орга­нам фінансового контролю, першочергово - органам контроль­но-ревізійної служби України.

Що ж до форм виявлення фактів ухилення від сплати подат­ків, здійснюваних органами податкової служби України, то це такі форми, як:

1. Камеральна податкова перевірка.

2. Виїзна податкова перевірка.

3. Формальна перевірка.

4. Арифметична перевірка.

5. Нормативна перевірка.

Камеральна податкова перевірка - невиїзна перевірка - по­лягає в тому, що кожен суб'єкт господарювання зобов'язаний до встановленого терміну подати до відповідної податкової інспекції бухгалтерський звіт і розрахунки щодо всіх видів по­датків.

Податковий інспектор переконується, що до податкового ор­гану направлено всі необхідні додатки до бухгалтерського звіту і податкові розрахунки. Потім він перевіряє правильність їх заповнення, кореляцію показників, наведених у всіх формах звітності й у податкових розрахунках, з показниками бухгал­терського звіту, з'ясовує причини наявних непогодженостей, законність застосування податкових ставок і пільг.

Камеральна податкова перевірка містить у собі вивчення по­даткових декларацій і річних особових рахунків, порівняння наведених у них даних із однорідними даними попередніх ро­ків, аналіз співвідношення оцінок і балансу. У результаті вияв­ляються перекручування у звітних документах, спрямовані на приховання чи заниження прибутку або інших об'єктів оподат­ковування.

Виїзна податкова перевірка - більш результативний метод виявлення ознак податкового злочину. Вона застосовується працівниками відповідних податкових підрозділів, тобто і по­датківців, і працівників податкової міліції.

У ході виїзних податкових перевірок на основі первинних бухгалтерських документів і облікових реєстрів здійснюється поглиблений аналіз діяльності суб'єкта господарювання, вияв­ляються порушення, що призвели до заниження податкових платежів.

Обов'язково з'ясовуються:

• правильність відображення в бухгалтерському обліку і доку­ментах звітності прибутку та збитків від реалізації продукції (ро­біт, послуг), іншої реалізації, а також позареалізаційних операцій;

• достовірність відображення облікових даних щодо фактич­ної собівартості продукції (робіт, послуг);

• правильність розрахунків сплачених або таких, що підля­гають сплаті, податків, зокрема правомірність застосування різ­них пільг.

У першу чергу контролюється правильність нарахування оподатковуваного прибутку і сплати з нього податку.

Перевірка первинних документів і записів в облікових реєст­рах, коли перевіряється частина документів у кожному місяці облікованого періоду, буває суцільною або вибірковою. Якщо ви­являються грубі порушення податкового законодавства, подальшу перевірку ведуть суцільним методом з обов'язковим вилученням документів, які містять перекручені дані, що свід­чать про приховування об'єктів оподаткування.

Під час аналізу кожного окремого документа наявні в ньому помилки, суперечності тощо виявляють у спосіб формальної, арифметичної чи нормативної перевірки.

За умов формальної перевірки аналізують дотримання уста­новленої законодавством уніфікованої форми первинних облі­кових документів. Ця перевірка може сприяти встановленню таких ознак податкового злочину:

• використання в документообігу бланків неналежної форми;

• відсутність у них потрібних реквізитів і наявність зайвих. Різновидом останніх будуть різні сторонні записи і позначки на документах, що робить податковий злочинець. Особливу увагу необхідно звертати на наявні виправлення, сліди підчищень, дописок, а також на чорнові записи.

На подальшому етапі формальної перевірки, зіставляючи до­кументи між собою, визначають, чи немає в них сумнівних реквізитів. Зіставляються тотожні елементи різних реквізитів, наприклад, назва організації у штампі й на печатці або реквізи­ти даного документа з аналогічними реквізитами інших. Крім того, реквізити зіставляють із нормативними приписами щодо господарської діяльності організацій і підприємців, що діють без утворення юридичної особи. Невідповідності між реквізи­тами дають привід до оцінювання документа як сумнівного.

Арифметична перевірка полягає у визначенні правильності підрахунків, зроблених під час складання конкретного обліко­вого документа. За її допомогою також виявляються невідпо­відності, як наслідок виправлень, дописувань, витравлювань і т. д. в первинних документах, облікових реєстрах і документах фінансової звітності.

Аналіз бухгалтерської документації може відбуватись і у формі нормативної перевірки - поглибленого аналізу змісту ві­дображеної в документі господарської операції щодо її відпо­відності діючим нормам, правилам, інструкціям. Вона дає змогу виявляти недійсні документи, як наслідок матеріальних і нема­теріальних (ідеальних) підроблень, а саме, коли за реквізитами документ відповідає вимогам, однак за змістом є недійсним, фальсифікованим.

Очевидними (тобто достатніми для прийняття рішення про порушення кримінальної справи) слідами (ознаками) вчинення податкового злочину є:

• повна невідповідність реально виконаної господарської операції її документальному відображенню;

• невідповідність записів у бухгалтерських документах: пер­винних облікових, облікових звітних;

• наявність ознак матеріальних підробок у документах, пов'язаних із розрахунками величини доходу (прибутку) і сум податку (дописування, виправлення, підтирання, заміна сторі­нок тощо);

• знищення бухгалтерських документів (первинних, обліко­вих, звітних);

• інсценування нещасного випадку (пожежа, затоплення) чи банкрутства.

Сліди податкового злочину - наслідки: або всієї кримінальної діяльності винної особи (покращення рівня її матеріального становища), або окремих дій (відсутність документів, товарно-матеріальних цінностей, які фігурують в інвентаризаційній ві­домості тощо).

Це можуть бути матеріально фіксовані відображення, а також уявні образи, що збереглись у свідомості учасників цих подій.

Неочевидні ознаки (сліди) вчинення податкових злочинів -це різноманітні порушення, які початково можуть розцінюва­тись як відсутність у працівників належного професіоналіз­му, недбалість, однак можуть бути й ознаками злочину, зок­рема:

• недотримання встановлених правил ведення обліку і звіт­ності;

• порушення правил здійснення касових операцій;

• необгрунтовані списання товарно-матеріальних цінностей;

• порушення технологічної дисципліни;

• відсутність у компетентних органів належних реєстрацій­них документів;

• недекларування доходів за наявності обов'язку вносити податкові платежі;

• відсутність офіційного бухгалтерського обліку доходів чи конкретної підприємницької діяльності;

• неправильне ведення бухгалтерських книг, подвійна бух­галтерія, перекручення бухгалтерського обліку внесенням змін у документи;

• знищення бухгалтерських документів;

• надання підроблених документів в обґрунтування пере­кручених даних, внесених у податкову декларацію, розрахунки щодо податків та ін.;

• оформлення в різних банках декількох рахунків, не зареєс­трованих у податковій інспекції;

• розміщення прибутку від торгової чи іншої діяльності в за­кордонних банках на особисті рахунки і рахунки офшорних компаній;

• використання готівки, а не банківських рахунків, під час здійснення великих купівельних угод або в інших розрахунках;

• недекларування джерел доходу, надходжень грошей неві­домо відкіля;

• наявність інформації про те, що коштовні придбання пі­дозрюваного оформлені у власність третіх осіб;

• перекручення (завищення) даних про утримання, кредити і пільги;

• значні особисті витрати, декларовані як витрати на підпри­ємницьку діяльність.

Носіями первинної інформації про податковий злочин мо­жуть виступати:

• продавці, які не причетні до податкового злочину, але усві­домлюють факт його вчинення іншими;

• очевидці якихось кримінальних або фінансових операцій, які не усвідомлюють їхньої сутності (секретарі, водії, працівни­ки охорони тощо);

• особи, що певним способом задіяні у вчиненні злочину: контрагенти, постачальники, споживачі.

Часто така інформація надходить від ревізорів, аудиторів, членів інвентаризаційних комісій, представників громадськості тощо.

Аналіз практики порушення кримінальних справ показує, що найчастіше ознаки податкових злочинів виявляють:

а) податкові інспектори,

б) податкова міліція і податкові служби в результаті спіль- них перевірок,

в) органи МВС і прокуратури, які здійснюють розслідування кримінальних справ своєї підслідності.