2.4. Организация учета расчетов с подотчетными лицами по загранкомандировкам

Работники организации в процессе своей трудовой деятель­ности могут быть направлены в служебные командировки в це­лях выполнения определенных заданий и видов работ как внут­ри страны, так и за ее пределы.

Направление работника в командировку производится на ос­новании приказа руководителя с указанием цели и срока коман­дирования, а также страны пребывания. Командировка внутри страны оформляется командировочным удостоверением, в кото­ром проставляются отметки о прибытии работника в пункт на­значения и его выбытии по завершении командировки. При ко­мандировании сотрудников за рубеж командировочное удостове­рение не выписывается, поскольку отметки о пересечении границы страны пребывания проставляются в загранпаспорте.

Согласно ст. 168 ТК РФ, в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

• расходы по проезду;

• расходы по найму жилого помещения;

• дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

• иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со слу­жебными командировками, определяются коллективным догово­ром или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установлен­ных Правительством РФ для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

В соответствии с Инструкцией № 62 от 7 апреля 1988 г. орга­низации должны осуществлять контроль выдачи командировок. Для этого предусмотрен журнал учета работников, выбывающих (или прибывающих) в командировки.

Командированному лицу перед отъездом в загранкоманди­ровку выдается аванс в рублях и иностранной валюте. Определе­ние суммы аванса осуществляется в соответствии с составленной сметой командировочных расходов. Смета содержит перечень расходов, предусмотренных для реализации программы или зада­ния по командировке. Чаще всего этот перечень расходов огра­ничивается предусмотренными компенсационными выплатами.

В расходы по проезду к месту служебной командировки и обратно включаются:

• страховой взнос на обязательное личное страхование;

• оплата услуг на оформление проездных документов;

• расходы за пользование в поездах постельными принад­лежностями.

Расходы по проезду к месту служебной командировки и об­ратно возмещаются в размере фактических расходов, подтвер­жденных проездными документами, но не выше стоимости проезда:

1) железнодорожным транспортом — в купейном вагоне фир­менного поезда;

2) водным транспортом — в каюте 5-й группы морского суд­на, в каюте 2-й группы речного судна, в каюте 1-й группы судна паромной переправы;

3) воздушным транспортом — в салоне экономического класса;

4) автомобильным транспортом — транспортными средства­ми общего пользования (кроме такси).

При отсутствии подтверждающих документов возмещение расходов по проезду к месту служебной командировки и об­ратно осуществляется в размере минимальной стоимости про­езда.

В случае утери командировочным лицом проездных билетов организация может осуществить оплату их стоимости за счет собственных средств на основании заявления работника. При этом сумма, выплаченная работнику в соответствии со ст. 210 НК РФ, включается в доходы физических лиц с последующим удержанием налога на доходы физических лиц в случае:

• когда работники, направленные в краткосрочную команди­ровку за границу, в период командировки обеспечиваются иностранной валютой на личные расходы за счет прини­мающей стороны, направляющая сторона выплату суточ­ных этим лицам не производит. Если принимающая сторо­на не выплачивает указанным лицам иностранную валюту на личные расходы, но предоставляет им за свой счет пита­ние, направляющая сторона выплачивает им суточные в размере 30 % нормы, включая надбавки;

• направления за границу делегаций учащихся (школьников, студентов вузов, учащихся техникумов и других учебных заведений) направляющая сторона выплачивает суточные в размере 15 % нормы при условии, что они обеспечиваются питанием за счет направляющей или принимающей сторо­ны и не получают иностранную валюту на личные расходы от принимающей стороны;

• пребывания работника в краткосрочной командировке за границей более 60 дней выплата суточных начиная с 61-го дня производится в размерах, установленных для работни­ков загранучреждений Российской Федерации при коман­дировках в пределах государства, где находится загранучреждение.

Работникам, выехавшим в командировку за границу и воз­вратившимся из-за границы в Россию в тот же день, суточные в иностранной валюте выплачиваются в размере 50 % нормы. Со дня пересечения государственной границы при выезде из Российской Федерации суточные выплачиваются по норме, ус­тановленной для выплаты в стране, в которую он направляет­ся, а со дня пересечения государственной границы при въезде в Российскую Федерацию — по норме, установленной при ко­мандировках в пределах Российской Федерации. Если работ­ник в период командировки находился в нескольких зарубеж­ных странах, то со дня выбытия из одной страны в другую (оп­ределяется по отметке в паспорте) суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую он на­правляется.

Выдача аванса подотчетному лицу на загранкомандировку оформляется расходным кассовым ордером.

По возвращении из загранкомандировки в течение 10 кален­дарных дней работник представляет в бухгалтерию авансовый отчет со всеми документами, подтверждающими фактические расходы. Остаток неиспользованных валютных средств возвра­щается в кассу организации, он должен быть сдан в уполномо­ченный банк.

Учет расчетов с подотчетными лицами по командировкам на территории России и за рубежом ведется в соответствии с Пла­ном счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея­тельности организации и инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н с применением счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

В организациях, где загранкомандировки осуществляются регулярно, при разработке учетной политики и рабочего Пла­на счетов на текущий отчетный год в соответствии с Поло­жением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденным Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н, синтетический учет расчетов с команди­руемыми лицами целесообразно вести в разрезе субсчетов:

71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях»;

71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной ва­люте».

Аналитический учет по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» ведется по каждой сумме, выданной под отчет.

Полученная иностранная валюта, предназначенная для за­гранкомандировки, с валютного счета приходуется в кассу орга­низации, а затем выдается под отчет командируемому работни­ку. В бухгалтерском учете составляются записи:

• на сумму поступившей иностранной валюты в кассу орга­низации согласно представленного чека:

Дебет 50/4 «Касса в иностранной валюте»

Кредит 52 «Валютные счета»;

• на выдачу аванса командируемому лицу в иностранной ва­люте:

Дебет 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте»

Кредит 50/4 «Касса в иностранной валюте».

Если организация не располагает наличием валютных средств, то банк на основании заявления клиента приобретает иностран­ную валюту и зачисляет ее на его текущий валютный счет. Если у организации на валютном счете имеется иностранная валюта, не соответствующая стране командирования, то предварительно бан­ком осуществляется продажа имеющейся валюты, а затем приоб­ретение валюты соответствующей заявлению клиента.

Пример. Приказом руководителя предусмотрена команди­ровка работника в Нью-Йорк сроком на 7 дней. Согласно смете расходов определена сумма аванса в рублях и иностранной ва­люте:

• стоимость проезда железнодорожным транспортом от Орла до Москвы и обратно – 708 руб.;

• стоимость авиабилетов от Москвы до Нью-Йорка и обрат­но – 900 долл. США;

• суточные на территории России за 1 день, день пересече­ния границы при возвращении из командировки в размере 800 руб.;

• суточные на территории иностранного государства за 6 дней командировки, включая день пересечения границы при направлении в США. Оплата суточных в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 г. № 93 (в редакции от 13.05.2005 г. № 299. С 1.01.2009 г. документ утратил силу!) составляет 72 долл. США за каждый день нахождения в загранкомандировке: 72 долл. * 6 = 432 долл. США;

• расходы по найму жилого помещения за 5 дней пребыва­ния в загранкомандировке. При этом следует учитывать, что предельные нормы возмещения расходов по найму жи­лого помещения в столицах ряда иностранных государств установлены выше, чем в других городах этих государств (Приказ Минфина РФ от 02.08.2004 г. № 64 (в редакции от 12.07.2006 г. № 92)). В частности, норма расходов по найму жилого помещения на территории США составляет до 260 долл. США в сутки, а для Нью-Йорка норма составляет до 350 долл. в сутки. В нашем примере условно рассчитаем исходя из 320 долл. США:

320 долл. * 5 = 1600 долл. США.

В результате сумма аванса командируемому лицу составляет:

• в рублях 1508 руб. (708 + 800);

• в иностранной валюте 2932 долл. США (900 + 432 + 1600).

Для выдачи аванса командируемому лицу в долларах США организация предварительно должна осуществить покупку ва­люты.

Купленная банком валюта зачисляется на текущий валют­ный счет организации. В бухгалтерском учете операции по по­купке валюты отражаются записями:

• на сумму денежных средств, перечисленных на покупку ва­люты по биржевому курсу 24,5 руб. за 1 долл. США:

Дебет 57 «Переводы в пути»

Кредит 51 «Расчетные счета»

71 834 руб. (2932 долл. * 24,5);

• зачислены купленные валютные средства на текущий ва­лютный счет по курсу ЦБ РФ на день покупки валюты 24 руб.:

Дебет 52 «Валютные счета»

Кредит 57 «Переводы в пути»

70 368 руб. (2932 долл. * 24)

Сумма превышения рублевой суммы, зарезервированной с расчетного счета на покупку валюты, над рублевым эквивален­том приобретенной валюты списывается на прочие расходы:

Дебет 91/2 «Прочие расходы»

Кредит 57 «Переводы в пути»

1466 руб. (2932 долл. * (24,5 - 24)).

Сумма полученного убытка списывается на финансовый ре­зультат:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» 1466 руб.

Валютные средства, полученные в банке на командировоч­ные расходы, приходуют в кассу организации. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обяза­тельств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), иностранная валюта подлежит пересчету по курсу на день получения их в уполномоченном банке (24 руб. за 1 долл. США):

Дебет 50/4 «Касса в иностранной валюте»

Кредит 52 «Валютные счета»

70 368 руб. (2932 долл. * 24).

Во избежание возникновения курсовой разницы при выдаче аванса командируемому лицу в иностранной валюте эту опера­цию целесообразно осуществлять в день поступления валютных средств в кассу организации. В учете выдача аванса в рублях отражается записью:

Дебет 71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях»

Кредит 50/1 «Касса организации» 1508 руб.

Выдача аванса в иностранной валюте отражается записью:

Дебет 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте»

Кредит 50/4 «Касса в иностранной валюте»

70 368 руб. (2932 долл. * 24).

По возвращении из загранкомандировки работник предоста­вил в бухгалтерию авансовый отчет со всеми документами, под­тверждающими фактические расходы.

В авансовом отчете подотчетного лица по загранкомандиров­ке документально подтверждены расходы:

• стоимость проезда железнодорожным транспортом от Орла до Москвы и обратно 708 руб.;

• стоимость постельных принадлежностей 90 руб.;

• стоимость авиабилетов от Москвы до Нью-Йорка и обрат­но 1100. долл. США;

• стоимость найма жилого помещения за 5 дней проживания в отеле в Нью-Йорке 1700 долл. (340 долл. * 5);

• стоимость телефонных переговоров в размере 30 долл. США (подтверждены счетом по оплате стоимости пере­говоров).

В бухгалтерском учете расходы отражаются на дату утвержде­ния авансового отчета командируемого лица. При этом состав­ляются записи:

• на стоимость проезда железнодорожным транспортом, включая оплату постельных принадлежностей, на территории России:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводствен­ные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях»

690 руб. ((708 + 90) - (708 * 18/118 %));

• на сумму НДС, выделенную расчетным путем из стоимости проездных билетов на территории России:

Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретен­ным ценностям»

Кредит 71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях»

108 руб. (708 * 18/118 %);

• на стоимость авиабилетов до Нью-Йорка и обратно по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета, равного 24,5 руб.:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводствен­ные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностран­ной валюте»

26 950 руб. (1100 долл. * 24,5);

• на сумму расходов по найму жилого помещения, согласно предъявленному счету отеля в Нью-Йорке, в пересчете в рубле­вый эквивалент по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводствен­ные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностран­ной валюте»

41 650 руб. ((340 долл. * 5) * 24,5).

Сумма расходов по междугородним расходам отражается по курсу на дату утверждения авансового отчета записью:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводствен­ные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностран­ной валюте»

735 руб. (30 долл. * 24,5).

За каждый день пребывания в командировке, включая праздничные и выходные дни, работнику выплачиваются су­точные.

По условиям примера, командируемому работнику выплачи­ваются суточные за один день командировки при возвращении в Россию и пересечении границы – 800 руб. Суточные на терри­тории США установлены в размере 72 долл. в сутки.

В результате общая сумма расходов в рублях по загранкоман­дировке командируемого лица составит:

в рублях – 1598 руб. (708 + 90 + 800);

в иностранной валюте – 3162 долл. (1100 + 1700 + 30 + (72 * 6 сут.)).

По авансовому отчету возник перерасход, сумма которого в рублях составляет 90 руб. (1598 - 1508), а в иностранной валюте 330 долл. (3262 - 2932).

Сумма перерасхода в рублях выдается из кассы организации, в учете составляется запись:

Дебет 71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях»

Кредит 50/1 «Касса в рублях» 90 руб.

При погашении суммы аванса в иностранной валюте (2932 долл.) на дату предоставления авансового отчета возни­кает положительная курсовая разница, которая отражается записью:

Дебет 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте»

Кредит 91/1 «Прочие доходы»

1466 руб. (2932 долл. * (24,5 - 24));

• запись на включение положительной курсовой разницы в финансовый результат организации:

Дебет 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 99 «Прибыли и убытки» 1466 руб.

Сумма перерасхода в рублях командированному лицу выда­ется из кассы организации после утверждения авансового отчета по загранкомандировке.

В целях налогообложения организации при исчислении на­лога на прибыль командировочные расходы как на территории России, так и на территории зарубежных стран определяются в соответствии со ст. 264 НК РФ. Командировочные расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реа­лизацией. Ими являются:

• проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

• наем жилого помещения. По этой статье расходов подле­жат возмещению также расходы на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расхо­дов на обслуживание в барах, ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

• суточные или полевое довольствие в пределах, утверждае­мых Правительством РФ;

• оформление и выдача виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

• консульские, аэродромные сборы, сборы за право выезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными со­оружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

При оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно.

Поскольку возникают различия в сумме командировочных расходов, отражаемых в бухгалтерском учете и принимаемых в целях налогообложения, то на практике должен быть организо­ван их раздельный учет. Учет возникших налоговых разниц и обязательств осуществляется в соответствии с требованиями По­ложения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02), утвержденного Приказом Минфина Рос­сии от 19 ноября 2002 г. № 114н (в редакции от 24.12.2010 № 186н.).

Сумма сверхнормативных расходов включается в доход под­отчетного лица с последующим исчислением налога на доходы физических лиц и включается в налогооблагаемую базу для ис­числения единого социального налога.

В настоящее время установлены нормы, в пределах которых суточные и неподтвержденные расходы по найму жилья не обла­гаются НДФЛ. Суточные освобождаются от налогообложения в пределах следующих норм: не более 700 руб. за каждый день на­хождения в командировке внутри страны и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в загранкомандировке (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).

Порядок налогообложения компенсационных выплат по ко­мандировочным расходам опреде­лен НК РФ.

Контрольные вопросы

1. Какие основные виды валютных операций различают в учете?

2. Каков порядок учета валютных операций в организациях?

3. На каких счетах ведется учет курсовых разниц?

4. Какими нормативными документами осуществляется регулирование учета валютных операций?

5. Какие документы необходимо представить в банк для открытия ва­лютных счетов?

6. Как организуется аналитический учет на валютных счетах?

7. Каковы особенности бухгалтерского учета наличия и движения валют­ных средств в кассе коммерческих организаций?

8. Какие счета используются для отражения информации о движении иностранной валюты?

9. Каковы особенности организации учета расчетов с подотчетными ли­цами по загранкомандировкам?

10. Что собой представляют положительная и отрицательная курсовые разницы?

Тесты программированного контроля

1. Что является причиной возникновения курсовых разниц?

1. Неверное определение эквивалента иностранных валют.

2. Изменение официального курса валют.

3. Изменение даты совершения внешнеторговой операции.

2. По каким операциям курсовые разницы относятся на добавочный капитал?

1. По валютным операциям.

2. По расчетам с иностранными покупателями.

3. По вкладам иностранных инвесторов имуществом, выражен­ным в иностранной валюте.

3. На каком счете учитываются курсовые разницы, возникшие по рас­четам с учредителями?

1. 83 «Добавочный капитал».

2. 91 «Прочие доходы и расходы».

3. 99 «Прибыли и убытки».

4. Как осуществляется учет курсовых разниц в целях обложения орга­низации налогом на прибыль?

1. Включаются в финансовые результаты.

2. Включаются в состав прочих доходов и расходов.

3. Включаются в состав внереализационных доходов и расходов.

5. Какой документ является основанием для получения валютных средств в уполномоченном банке?

1. Доверенность.

2. Чековая книжка.

3. Платежное поручение.

6. В чем смысл учета курсовых разниц при движении валютных средств в кассе?

1. Приведение в соответствие учета денежных средств к уровню мировых стандартов.

2. Отражение прибыли и убытков по валютным средствам.

3. Определение реального остатка в кассе в рублевом эквивален­те на дату изменения курса валют.

7. Какие операции могут осуществляться в иностранной валюте за наличный расчет?

1. Выдача зарплаты.

2. Оплата транспортных услуг по доставке товара.

3. Выдача валютных средств подотчетным лицам на командиро­вочные расходы.

8. Каким образом осуществляется отражение в регистрах бухгалтер­ского учета кассовых операций при наличии нескольких видов валют?

1. В рублях.

2. При пересчете в доллары США.

3. В рублях и в соответствующих валютах одновременно.

9. Что означает бухгалтерская запись: Дебет счета 50 «Касса» Кре­дит счета 91/1 «Прочие доходы»?

1. Списание недостачи подотчетных сумм.

2. Погашение ранее выданного аванса подотчетному лицу.

3. Отражение положительной курсовой разницы.

10. Какие валютные средства не подлежат пересчету на дату состав­ления отчетности?

1. Средства в кассе и на валютном счете.

2. Основные средства и нематериальные активы.

3. Средства в расчетах.

11. Какой документ является основанием для вывоза валютных средств за границу подотчетным лицом?

1. Выписка с валютного счета.

2. Командировочное удостоверение.

3. Справка банка по установленной форме.

12. Что означает бухгалтерская запись: Дебет 52 «Валютные средст­ва» Кредит 50 «Касса»?

1. Поступление валютных средств по прочим операциям.

2. Поступление валютной выручки.

3. Сданы валютные средства из кассы на валютный счет.

13. На какой счет зачисляется выручка в валюте, сданная из кассы?

1. На текущий валютный счет.

2. На транзитный валютный счет.

3. На расчетный счет.

14. Какие организации имеют право реализовывать товары за налич­ный расчет в валюте?

l. Производитель товаров.

2. Магазины беспошлинной торговли.

3. Посреднические организации.

15. В какой валюте производятся записи в первичных кассовых доку­ментах и отчетах кассира по операциям с иностранной валютой?

1. В инвалютных рублях.

2. В иностранной валюте и в рублях одновременно.

3. В иностранной валюте.