Карточка аналитического учета к счету 50/4 «Касса в долларах сша»

за_________ 200 г.

Дата	Номер документа	Содержание операции	Курс на дату со­вершения операции, руб.	Обороты
				Дебет			Кредит
				коррес-понди-рующий счет	валюта	рубле-вый экви-ва­лент	корреспонди­рующий счет	валюта	рубле­вый экви-ва­лент
		Сальдо на на­чало месяца		-	-
1	43	Поступило с валютного счета	23,5	52	350	8225
2	58	Выдано под отчет	23,5				71/21	350	8225
3	49	Поступил остаток подот­четных сумм	23,6	71/21	50	1180
		Обороты за месяц			400	9405		350	8225
		Сальдо на ко­нец месяца			50	1180

По данным примера, возникла положительная курсовая раз­ница, которая включается в состав прочих доходов:

Дебет 50/4 «Касса в долларах США»

Кредит 91/1 «Прочие доходы» 10 руб. (1590 -1580).

Курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете отдель­но от других видов доходов и расходов организации, в том числе финансовых результатов от операций с иностранной валютой.

При составлении бухгалтерской отчетности по курсовым раз­ницам раскрывается информация: по их величине, отнесенной на счета учета финансового результата организации; по величине, отнесенной на другие счета бухгалтерского учета; курс ЦБ РФ, действовавший на отчетную дату составления бухгалтер­ской отчетности.

2.3. Порядок отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц

Особенности бухгалтерского учета и отражения в бухгалтер­ской отчетности активов и обязательств, стоимость которых вы­ражена в иностранной валюте, связаны с пересчетом стоимости этих активов и обязательств в валюту Российской Федерации — рубли и определены положениями ПБУ 3/2006.

Согласно п. 3 ПБУ 3/2006 курсовая разница — разница меж­ду рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость кото­рых выражена в иностранной валюте на дату исполнения обяза­тельств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или от­четную дату предыдущего отчетного периода.

Исходя из требований ПБУ 3/2006 к пересчету в рубли стои­мости активов и обязательств, выраженных в иностранной валю­те, можно выделить:

1) активы и обязательства, стоимость которых подлежит пе­ресчету в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совер­шения операции, и в дальнейшем не переоцениваемых;

2) активы и обязательства, стоимость которых подлежит пе­ресчету в рубли по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции и в последующем переоцениваемых на дату составления бухгалтер­ской отчетности (такой датой согласно ПБУ 4/99 считается последний календарный день отчетного периода).

К первому виду относятся: основные средства, нематериаль­ные активы, материально-производственные запасы, товары, ве­личина уставного капитала, долгосрочные ценные бумаги. Стои­мость этих активов и обязательств пересчитывают в рубли лишь на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Ко второму виду относятся: денежные знаки (иностранная валюта) в кассе организации, иностранная валюта на счетах в кредитных организациях, денежные и платежные документы в иностранной валюте, краткосрочные ценные бумаги, стоимость которых (номинал) выражена в иностранной валюте; средства в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами (дебиторская и кредиторская задолжен­ность, выраженная в иностранной валюте); остатки средств целевого финансирования, полученных в иностранной валюте из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с за­ключенными договорами. Активы и обязательства второго вида в отличие от первого подлежат пересчету не только на дату совер­шения валютной операции, но и на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности, а стоимость иностранной валюты в кассе и на счетах кредитных организаций, кроме того, нужно ре­гулярно пересчитывать по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых ЦБ РФ.

Учет операций с активами и обязательствами, стоимость ко­торых выражена в иностранной валюте, ведется в рублях, а по активам и обязательствам, перечисленным в п. 7 ПБУ 3/2006 и отнесенным ко второму виду, — одновременно в валюте расче­тов и платежей.

Пересчет стоимости активов и обязательств, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по курсу ЦБ РФ для этой иностранной валюты по отношению к рублю.

Для целей бухгалтерского учета указанный пересчет в рубли производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату соверше­ния операции в иностранной валюте.

Согласно п. 3 ПБУ 3/2006 датой совершения операций в иностранной валюте считается день возникновения у организа­ции права, в соответствии с законодательством Российской Фе­дерации или договором, принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.

В бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности отражает­ся курсовая разница, возникающая:

• по операциям по полному или частичному погашению де­биторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс на дату исполнения обя­зательств по оплате отличался от курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бух­галтерскому учету в отчетном периоде либо от курса на от­четную дату, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз;

• операциям по пересчету стоимости активов и обязательств.

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бух­галтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому от­носится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность. Курсовая разница подле­жит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы.

В течение года положительные курсовые разницы отражают бухгалтерской записью:

Дебет счетов 50, 52, 57, 58, 60, 62, 66, 67, 71

Кредит 91/1 «Прочие доходы».

Отрицательные курсовые разницы отражают:

Дебет 91/2 «Прочие расходы»

Кредит 50, 52, 57, 58, 60, 62, 66, 67, 71.

Иной порядок отражения курсовой разницы предусмотрен при формировании уставного (складочного) капитала органи­зации (ПБУ 3/2006). Под курсовой разницей, связанной с формированием уставного (складочного) капитала организа­ции, понимается разность между рублевой оценкой задолжен­ности учредителя (участника) по вкладу в уставный (складоч­ный) капитал организации, оцененному в учредительных до­кументах в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату поступления вкладов, и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах. Такая курсовая разница возника­ет при погашении задолженности учредителей и подлежит от­несению в соответствии с ПБУ 3/2006 на счет 83 «Добавочный капитал».

Пример. Вклад иностранного учредителя в уставный капитал оценен в соответствии с учредительными документами в сумме 200 000 евро. Курс евро, установленный ЦБ РФ, составил на день государственной регистрации организации 35 руб., на день поступления суммы вклада от учредителя на текущий валютный счет – 35,5 руб.

В бухгалтерском учете эти операции отражены записями:

• отражена задолженность иностранного учредителя по вкла­ду в уставный капитал организации на дату ее государственной регистрации:

Дебет 75/1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»

Кредит 80 «Уставный капитал»

7 000 000 руб. (200 000 евро * 35 руб.);

• отражено поступление денежных средств от учредителя в погашение задолженности по вкладу в уставный капитал:

Дебет 52 «Валютные счета»

Кредит 75/1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»

7 100 000 руб. (200 000 евро * 35,5 руб.);

• отражена положительная курсовая разница, относящаяся к формированию уставного капитала:

Дебет 75/1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»

Кредит 83 «Добавочный капитал»

100 000 руб. (200 000 евро * (35,5 - 35)).

При возникновении отрицательной курсовой разницы со­ставляют обратную запись:

Дебет 83 «Добавочный капитал»

Кредит 75/1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный)

капитал».

В зависимости от вида хозяйственных операций разнообра­зен круг причин возникновения курсовых разниц (табл. 2.1).

Таблица 2.1. Характеристика причин возникновения курсовых разниц

Хозяйственная ситуация	Содержание курсовой разницы	Синтетический счет, на котором возникает курсовая разница
Поступление валют­ных средств в оплату отгруженной продук­ции, выполненных работ, оказанных услуг	Разница между оценкой дебиторской за­долженности на день предъявления рас­четных документов покупателю (заказ­чику) и суммой поступивших денежных средств по курсу дня перевода	62 «Расчеты с покупателя­ми и заказчиками»
Оплата полученного векселя	Разница между оценкой дебиторской за­долженности, обеспеченной получен­ным векселем, по курсу на день выписки векселя и суммой поступивших денеж­ных средств по курсу дня перевода	62 «Расчеты с покупателя­ми и заказчиками»
Оплата выданного векселя	Разница между оценкой кредиторской задолженности, обеспеченной выдан­ным векселем, по курсу на день выписки векселя и суммой переведенных денеж­ных средств по курсу дня перевода	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Оплата за импортные материальные цен­ности	Разница между оценкой кредиторской задолженности, обеспеченной выстав­ленным счетом, по курсу на день пере­хода права собственности на материаль­ные ценности и суммой переведенных денежных средств в оплату по курсу дня перевода	60 «Расчеты с поставщика­ми и подрядчиками»

Хозяйственная ситуация	Содержание курсовой разницы	Синтетический счет, на котором возникает курсовая разница
Взносы в уставный капитал	Разница между оценкой дебиторской за­долженности, обеспеченной задолжен­ностью на дату регистрации организации и суммой поступивших денежных средств от учредителей по курсу дня по­ступления платежа	75/1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»
Погашение валютного кредита	Разница между оценкой кредиторской задолженности, обеспеченной суммой валютного кредита, по курсу на день за­числения на валютный счет и суммой погашения по курсу дня перевода	66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»
Оплата за импортные услуги	Разница между оценкой кредиторской задолженности, обеспеченной актом, по курсу на день фактического потребле­ния и суммой переведенных денежных средств в оплату по курсу дня перевода	60 «Расчеты с поставщика­ми и подрядчиками»
Расчеты с подотчет­ными лицами	Разница между оценкой дебиторской за­долженности, обеспеченной получен­ным авансом подотчетной суммы, по курсу на день выдачи аванса и суммой поступивших денежных средств в кассу организации по курсу дня утверждения авансового отчета	71 «Расчеты с подотчетны­ми лицами»

Окончание табл. 2.1

Положительные и отрицательные курсовые разницы, в соот­ветствии с НК РФ, включаются в состав внереализационных до­ходов и расходов и принимаются в расчет налогооблагаемой прибыли при использовании метода начисления.