9.3. Документальное оформление аудита

Требования к составлению документации в процессе аудита внешнеэкономической деятельности устанавливает Федеральное правило (стандарт) № 2 «Документирование аудита». Цель пра­вила — установление единых требований по подготовке рабочей документации аудита аудиторской фирмой или аудитором.

Аудит, проводимый аудиторской организацией, должен со­провождаться обязательным документированием, т. е. отражени­ем полученной информации в рабочей документации аудита.

К рабочей документации аудита внешнеэкономической дея­тельности относятся:

а) планы и программы проведения аудита валютных и экс­портно-импортных операций;

б) описания использованных аудиторской организацией про­цедур и их результатов;

в) объяснения, пояснения и заявления экономического субъ­екта;

г) копии, в том числе фотокопии, документов по внешнеэко­номической деятельности;

д) описания системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского учета движения экспорта и импорта, результатов валютных операций и сделок;

е) аналитические документы аудиторской организации;

ж) другие документы.

В целом процесс документального оформления определяет­ся отдельными этапами, проведения аудита внешнеэкономиче­ской деятельности. Для каждого этапа аудита характерен специ­фический набор документов. Процесс документирования аудита внешнеэкономической деятельности представлен на рис. 9.1.

На этапе предварительного планирования аудита внешнеэконо­мической деятельности составляется письмо-обязательство ауди­торской организации о согласии на проведение аудита. Письмо представляет собой документ, который составляет аудиторская организация в ответ на приглашение провести аудиторскую про­верку внешнеэкономической деятельности.

Рис. 9.1. Документальное оформление аудита внешнеэкономической деятельности.

Письмо-обязательст­во включает:

• условия аудиторской проверки внешнеэкономической дея­тельности;

• обязательства аудиторской организации;

• обязательства проверяемой организации;

• дополнительную информацию по валютным, экспорт­но-импортным операциям, а в необходимых ситуациях — по другим видам деятельности.

Договор на проведение аудиторской проверки внешнеэконо­мической деятельности регламентирует взаимоотношения между аудиторской организацией и экономическим субъектом во внеш­неторговом обороте. Составление договора и его содержание ос­новано на принципах российского законодательства. Договор на проведение аудита внешнеэкономической деятельности отражает и фиксирует согласованные интересы сторон-участниц, в данном случае заказчика-клиента и исполнителя-аудитора. Предметом договора может быть определена внешнеэкономическая деятельность в целом либо валютные, экспортно-импортные операции в зависимости от тематики аудита, определенной сторонами.

Договор может быть заключен на длительный срок. Предметом такого договора могут выступать одновременно аудиторские услуги и сопутствующие аудиторские услуги в сфере бухгалтер­ского и налогового учета внешнеэкономической деятельности, не запрещенные законодательством в области аудита.

Если договор не сопровождается письмом-обязательством то в тексте договора должно излагаться подробное описание ус­ловий будущего сотрудничества, прав и обязанностей сторон.

Общий план аудиторской проверки внешнеэкономической деятельности включает наименования работ, периоды их прове­дения и фамилии исполнителей. Кроме того, в нем указываются название проверяемой организации, проверяемые операции (ва­лютные, экспортно-импортные), общий период аудита, состав аудиторской группы, планируемые аудиторский риск и уровень существенности.

Программа аудиторской проверки внешнеторговых операций включает ряд аудиторских процедур, с помощью которых осуще­ствляется проверка:

• наличия документов, подтверждающих право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и применения ставки 0 %;

• формирования налогооблагаемой базы по НДС;

• документального оформления формирования налогообла­гаемой базы по НДС;

• правильности применения налоговых ставок по НДС по отдельным таможенным режимам экспорта и импорта;

• правильности ведения налогового учета расчетов с бюдже­том по НДС, акцизам и таможенным пошлинам;

• правильности организации синтетического учета расчетов с бюджетом по НДС, акцизам и таможенным пошлинам;

• правильности формирования себестоимости экспортных и импортных товаров;

• отчетности по НДС, валютным и экспортно-импортным операциям.

Подготовка программы аудита конкретного субъекта осуще­ствляется на основании общего плана аудита и представляет со­бой детальный перечень содержания аудиторских процедур, не­обходимых для реализации плана аудита.

Программы аудиторских процедур по существу составляются ведущими аудиторами (руководителями аудиторских групп) или старшими аудиторами для каждой области аудита и документи­руются в индивидуальных программах аудита

На этапе проведения аудиторской проверки внешнеэкономиче­ской деятельности аудиторами заполняются внутрифирменные стандартные документы и формы, составляются рабочие отчеты аудиторов в соответствии со сроками проведения проверки, пла­ном и программой аудита.

Перечень необходимых для аудита внутрифирменных форм (рабочих документов) определяется на этапе планирования руко­водителем проверки и ответственными по каждому разделу про­граммы проверки. При необходимости аудитор вправе самостоятельно разрабатывать дополнительные формы и использовать их при проведении аудиторской проверки валютных операций, экс­порта и импорта, финансового результата от внешнеэкономиче­ской деятельности.

Аудитор должен отражать в рабочих документах информа­цию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их резуль­татах, а также о выводах, сделанных на основе полученных ауди­торских доказательств. В рабочих документах должно содержать­ся обоснование аудитором всех важных моментов внешнеэконо­мической деятельности, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по ним. В тех случаях когда аудитор проводил рассмотрение слож­ных принципиальных вопросов или высказывал по каким-либо важным для аудита вопросам профессиональное суждение, в ра­бочие документы следует включать факты, которые были извест­ны аудитору на момент формулирования выводов, и необходи­мую аргументацию.

Объем документации аудиторской проверки должен быть та­ков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать ра­боту другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому за­данию, новый аудитор смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или пе­реписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора. Форма и содержание рабочих документов определяются:

• характером аудиторского задания;

• требованиями, предъявляемыми к аудиторскому заклю­чению;

• характером и сложностью внешнеэкономической деятель­ности аудируемого лица;

• характером и состоянием систем бухгалтерского учета внешнеторговых операций и внутреннего контроля ауди­руемого лица;

• методами и приемами, применяемыми в процессе проведе­ния аудита.

Рабочие документы должны быть составлены и систематизи­рованы таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам каждой конкретной аудиторской проверки и потребностям аудитора в ходе ее проведения. В целях повышения эффективности подго­товки и проверки рабочих документов рекомендуется разработать в аудиторской организации типовые формы документации (на­пример, стандартную структуру аудиторского файла (папки) ра­бочих документов, бланки, вопросники, типовые письма и обра­щения и т. п.). Такая стандартизация документирования облегча­ет поручение работы подчиненным и одновременно позволяет надежно контролировать результаты выполняемой ими работы.

Для повышения эффективности аудита допускается исполь­зовать в ходе проверки графики, аналитическую и иную доку­ментацию, подготовленные аудируемым лицом. В этих случаях аудитор обязан убедиться в том, что такие материалы подготов­лены надлежащим образом.

Рабочие документы аудитора по внешнеэкономической дея­тельности обычно содержат:

• информацию, касающуюся организации и регулирования экспортно-импортных операций;

• копии необходимых внешнеторговых контрактов, соглаше­ний, грузовых таможенных деклараций;

• информацию о порядке формирования себестоимости вы­пущенной и отгруженной на экспорт продукции;

• информацию, отражающую процесс декларирования и на­логообложения экспортных операций;

• доказательства понимания аудитором систем бухгалтерско­го учета импортных операций;

• доказательства, подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска применения средств контроля и лю­бые корректировки этих оценок импортных операций;

• доказательства, подтверждающие факт анализа аудитором налогообложения импортных операций;

• анализ валютных операций и остатков по счетам бухгалтер­ского учета;

• анализ финансовых результатов от внешнеэкономической деятельности и тенденций их изменения;

• сведения о том, кто выполнял аудиторские процедуры, с указанием времени их выполнения;

• письменные заявления, полученные от аудируемого лица;

• выводы, сделанные аудитором по наиболее важным вопро­сам аудита внешнеторговых операций, включая ошибки и необычные обстоятельства, выявленные аудитором в ходе выполнения процедур аудита, и сведения о действиях, предпринятых в связи с этим аудитором;

• копии финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудитор­ского заключения.

На этапе завершения аудита внешнеэкономической деятельно­сти после проведения всех необходимых процедур проверки ау­дитор оценивает полноту и качество выполнения всех пунктов плана и программы проверки, проводит систематизацию и анали­тический обзор результатов проверки. Систематизация результа­тов проверки состоит в выстраивании полученных результатов в определенной последовательности, например по видам операций (валютные, экспортные, импортные, товарообменные, реэкс­портные, реимпортные и т. д.), по видам имущества и обяза­тельств, выраженным в иностранной валюте (учет готовой экспортной продукции, импортных основных средств, материальных запасов и т. д.), по аналитическим признакам (текущий валютный счет, транзитный валютный счет, специальный транзитный валютный счет). По возможности выделяются наиболее существенные замечания: неверные записи на счетах, нарушение налогово­го законодательства, отсутствие записей на счетах и др. Система­тизацию обычно проводит руководитель проверки.

Анализ результатов проверки позволяет установить:

• общий уровень учетной политики внешнеэкономической деятельности;

• правильность ведения учета по валютным, экспортно-им­портным операциям и отдельным счетам;

• соблюдение налогового законодательства;

• состояние внешней политики клиента.

Результаты проверки оформляются отчетом аудитора. Отчет по результатам аудиторской проверки необходимо оформлять в соответствии с требованиями Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 22 «Сообщение информации, полу­ченной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника» и внутрифирменного стандар­та «Формирование отчета по результатам аудиторской проверки». Отчет составляется по результатам аудиторской проверки на основе выводов аудиторов по каждому разделу аудиторской про­граммы, документально отраженных в рабочих документах.

Представление отчета клиенту включает два этапа:

1) предварительное представление отчета, одобренного кон­тролером качества, для согласования с должностными лицами (главным бухгалтером, руководителем аудируемого лица и др.) информации, приведенной в отчете; возникающие при этом воз­ражения или дополнения могут быть учтены аудитором при формировании конечного варианта отчета;

2) представление окончательного варианта отчета с учетом оценки внесенных аудируемым лицом исправлений в данные бухгалтерского учета и отчетности.

Окончательный вариант отчета по аудиту внешнеэкономи­ческой деятельности должен быть подготовлен в те же сроки (если иное не предусмотрено в договоре на оказание аудитор­ских услуг), что и аудиторское заключение. Отчет подписывает­ся всеми специалистами, участвовавшими в проверке, руково­дителем аудиторской организации и руководителем проверки с указанием номеров квалификационных аттестатов, даты их вы­дачи и органа, выдавшего аттестат, регистрируется в журнале регистрации исходящих документов и направляется клиенту.

Аудиторское заключение по проверке внешнеэкономической деятельности формируется в соответствии с требованиями Феде­рального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчет­ности» и внутрифирменного стандарта «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

По окончании аудиторской проверки вся рабочая документа­ция, аудиторский отчет и заключение комплектуются в отдель­ную папку в порядке идентификационных номеров, которая сда­ется на хранение ответственному работнику аудиторской орга­низации, назначенному приказом руководителя.

Рабочая документация подлежит хранению в аудиторской организации не менее 5 лет с момента окончания проверки в специально оборудованных металлических шкафах или сейфах, закрываемых на ключ.

Сведения, содержащиеся в рабочей документации, являются конфиденциальными и не подлежат разглашению. Рабочая доку­ментация, созданная в процессе аудита, является собственно­стью аудиторской организации, а аудиторская организация не обязана предоставлять рабочую документацию клиенту и не имеет права и не обязана предоставлять рабочую документацию другим лицам, включая налоговые и иные государственные орга­ны, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Контрольные вопросы

1. Какими нормативными документами регламентируется порядок пла­нирования и проведения аудита внешнеэкономической деятельности?

2. Каково значение аудиторских стандартов?

3. Какие задачи аудитор ставит в процессе проверки внешнеэкономиче­ской деятельности?

4. Каковы подходы к планированию аудита внешнеэкономической дея­тельности?

5. Какие этапы работы выделяются при планировании аудита внешнеэко­номической деятельности?

6. Из каких процедур состоит подготовка общего плана аудита внешне­экономической деятельности?

7. Что собой представляют аудиторские доказательства в аудите внеш­неэкономической деятельности?

8. Какие методы и процедуры применяются в аудите внешнеэкономиче­ской деятельности?

9. Какими документами оформляется аудит внешнеэкономической дея­тельности?

10. Что собой представляет аудиторское заключение и каков порядок его составления и представления клиенту?

Тесты программированного контроля

1. Что собой представляет аудиторская деятельность?

1. Услуги в области бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности.

2. Предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций.

3. Посредническая деятельность.

2. Что является целью аудита внешнеэкономической деятельности?

1. Выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтер­ской) отчетности аудируемых лиц.

2. Определение методики учета внешнеторговых операций.

3. Обмен опытом в области внешнеэкономической деятельности.

3. Каким Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятель­ности регламентируется планирование аудита?

1. «Аудиторская выборка».

2. «Аналитические процедуры».

3. «Планирование аудита».

4. Кем составляются программы аудиторских процедур внешнеэконо­мической деятельности?

1. Главным бухгалтером аудируемого лица.

2. Ведущими аудиторами (руководителями аудиторских групп).

3. Руководителями аудируемого лица.

5. Что собой представляют аудиторские доказательства?

1. Информацию, полученную аудитором при проведении про­верки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора.

2. Информацию по внешнеэкономической деятельности, пред­ставленную в налоговые органы.

3. Информацию по внешнеэкономической деятельности, пред­ставленную в таможенные органы.

6. Какие методы применяются в аудите внешнеэкономической дея­тельности?

1. Калькуляция.

2. Балансоведение.

3. Выборочный контроль.

7. Какие документы относятся к рабочей документации аудита внеш­неэкономической деятельности?

1. Нормативные акты.

2. Учетная политика внешнеэкономической деятельности.

3. Планы и программы проведения аудита валютных и экспорт­но-импортных операций.

8. Какие документы составляются на этапе планирования аудита внешнеэкономической деятельности?

1. Отчет аудитора.

2. Программа аудита.

3. Аудиторское заключение.

9. Какие документы составляются на этапе проведения аудита внеш­неэкономической деятельности?

1. Отчет аудитора.

2. Программа аудита.

3. Рабочие документы аудитора.

10. Какие документы составляются на заключительном этапе аудита внешнеэкономической деятельности?

1. Отчет аудитора.

2. Программа аудита.

3. Рабочие документы аудитора.

11. Что собой представляет программа аудита внешнеэкономической деятельности?

1. Анализ результатов аудиторской проверки.

2. Перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для реализации плана аудита.

3. График проведения аудита.

12. Кто осуществляет систематизацию результатов аудита внешне­экономической деятельности?

1. Руководитель проверки.

2. Руководитель аудируемого лица.

3. Налоговые органы.

13. Какие виды операций могут быть включены в программу аудита внешнеэкономической деятельности?

1. Операции по расчетам на внутреннем рынке.

2. Экспортно-импортные.

3. По расчету транспортного налога.

14. Каким документом оформляются результаты аудита внешнеэко­номической деятельности?

1. Отчетом аудитора.

2. Договором.

3. Актом выполненных работ.

15. Каким нормативным документом регламентируется оформление отчета по результатам аудиторской проверки?

1. «Планирование аудита».

2. «Аналитические процедуры».

3. «Формирование отчета по результатам аудиторской проверки».