Тема 3. Система рахунків та подвійний запис

Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачає ведення бухгалтерського обліку майна, зобов’язань і господарських операцій на взаємопов’язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Рахунки бухгалтерського обліку – це спосіб економічного групування однорідних активів і пасивів, узагальнення господарських операцій. За їх допомогою організують поточний облік наявності, змін у складі кожного виду активів і пасивів, отримують інформацію, необхідну для контролю за господарською діяльністю підприємства. За формою рахунок – це двостороння таблиця. Її ліва сторона називається дебет (винний), а права – кредит (вірити). Схематично рахунок можна зобразити у вигляді літери «Т» і називають «Т-рахунок».

Для кожного рахунку, як правило, характерна наявність залишку (сальдо) на початок і кінець місяця.

Сторони рахунку призначені для відображення протилежних змін (збільшення, зменшення) у складі господарських засобів і джерел їх утворення. Сума господарської операції записується по дебету або по кредиту відповідного рахунку. Підсумки таких записів називають оборотами. У суму обороту не входить початкове сальдо (залишок), яке перенесене до рахунку з початкового балансу.

Рахунки бух. обліку поділяються на активні, пасивні і активно-пасивні. Свою назву рахунки одержали від назви сторін балансу. Активні рахунки відображають зміст активної частини і відкривають їх на підставі статей активу балансу. Пасивні рахунки призначені для обліку і контролю за наявністю і рухом капіталу та зобов’язань підприємства. Вони відображають зміст пасиву балансу.

Активно-пасивні рахунки поєднують в собі признаки і активного, і пасивного рахунків, застосовуються для відображення розрахункових операцій, в результаті яких може мати місце і дебіторська, і кредиторська заборгованість. Дебетове сальдо (залишок) таких рахунків показує дебіторську заборгованість, кредитове – кредиторську.

Активний рахунок – рахунок для обліку майна, який має початкове і кінцеве сальдо по дебету; надходження господарських засобів відображається по дебету, а їх вибуття (витрати) – по кредиту рахунку. Сальдо на кінець місяця дорівнює сальдо на початок місяця + дебетовий оборот – кредитовий оборот.

До активних рахунків належать такі: 10 – основні засоби; 20 – виробничі запаси; 23 – виробництво; 26 – готова продукція; 30 – каса; 31 – рахунки в банках; 37 – розрахунки з різними дебіторами та ін.

Пасивний рахунок – рахунок для обліку зобов’язань, який має початкове і кінцеве сальдо по кредиту; збільшення джерел утворення господарських засобів відображається по кредиту, а їх зменшення – по дебету рахунку. Сальдо на кінець місяця дорівнює сальдо на початок місяця + кредитовий оборот – дебетовий оборот.

Прикладами пасивних рахунків є такі: 40 – статутний капітал; 43 – резервний капітал; 50 – довгострокові позики; 66 – розрахунки з оплати праці; 70 – доходи від реалізації та ін.

Що стосується активно-пасивних рахунків, то треба зауважити, що на цих рахунках сальдо початкове може бути на одній стороні рахунку, а сальдо кінцеве – на іншій стороні. Як наслідок, на початку місяця рахунок може бути активним, а наприкінці – стати пасивним. Для того, щоб вивести кінцевий залишок (сальдо) по активно-пасивному рахунку з одностороннім сальдо необхідно до початкового залишку додати суму обороту з тієї ж сторони рахунку, де було зазначено початкове сальдо і відняти оборот з протилежної сторони рахунку. Якщо отримана сума більше нуля (зі знаком плюс), то кінцевий залишок (сальдо) буде знаходитись на тій стороні, де було початкове сальдо, а якщо отримана сума менше нуля (зі знаком мінус), то кінцевий залишок (сальдо) буде знаходитись на іншій стороні у порівнянні із початковим сальдо.

Прикладом активно-пасивного рахунку є рахунок 44 – нерозподілені прибутки (непокриті збитки).

Взаємовідносини між рахунками і балансом простежимо таким чином:

1) бухгалтерським рахункам в основному дають назви згідно назв статей балансу;

2) бухгалтерські рахунки відкривають на підставі відповідних статей балансу;

3) бухгалтерський баланс складається на підставі залишків (сальдо) бухгалтерських рахунків.

Усі господарські операції записуються на синтетичних і аналітичних рахунках бухгалтерського обліку з використанням методу подвійного запису.

Подвійний запис – спосіб взаємопов’язаного відображення господарської операції одночасно на двох рахунках в одній і тій же сумі. Його використання забезпечує можливість самоконтролю, так як дозволяє збалансувати підсумки записів на рахунках: сума оборотів по дебету усіх рахунків незалежно від їх виду повинна дорівнювати сумі оборотів по кредиту усіх рахунків. Нерівність – результат помилки у записах або підрахунках.

Взаємозв’язок між рахунками називається кореспонденцією рахунків. На рахунках бухгалтерського обліку всі господарські операції записуються у послідовності їх здійснення, тобто в хронологічному порядку. Така реєстрація господарських операцій одержала назву хронологічного запису.

Письмова вказівка в дебет і кредит якого рахунку потрібно записати суму називається проводкою. Наприклад, при надходженні грошей з поточного рахунку до каси підприємства роблять проводку Д-т «Каса» К-т «Поточний рахунок» на суму 1000 грн. Цю проводку за формою запису називають простою.

Проводки бувають прості і складні. Проста проводка зачіпає два рахунки, складна – більше двох рахунків.

Узагальнення і взаємоперевірку бухгалтерських записів на синтетичних рахунків роблять в оборотній відомості, яка представляє собою зведення оборотів і залишків по рахунках. Розрізняють 3 види оборотних відомостей: 1) по синтетичним рахункам; 2) шахова відомість; 3) по аналітичним рахункам.

Характерна особливість оборотно-сальдової відомості – наявність трьох пар рівних підсумків:

1) сальдо на початок місяця (початкове сальдо) усіх рахунків по дебету дорівнює сумі початкових сальдо усіх рахунків по кредиту;

2) підсумки оборотів по дебету усіх рахунків однакові з підсумками оборотів по кредиту;

3) сальдо на кінець місяця по дебету усіх рахунків дорівнює підсумку сальдо на кінець місяця по кредиту усіх рахунків.

Оборотна відомість по синтетичних рахунках може мати форму шахового балансу, де сума господарської операції відображається один раз – по стовпцю з номером рахунку, по кредиту якого здійснена операція, і по рядку з номером рахунку, по дебету якого здійснена та ж операція.

Оборотна відомість і шаховий баланс допомагають правильно побудувати важливу форму звітності – форму № 1 Баланс.

Потрібно розрізняти за ступенем деталізації та узагальненню синтетичні та аналітичні рахунки. Необхідно завжди пам’ятати, що дані аналітичного обліку повинні відповідати оборотам і залишкам по рахунках синтетичного обліку.

Синтетичні рахунки – узагальнені, на них обліковується сукупність однорідних господарських засобів або джерел їх утворення. Синтетичний облік ведеться на рахунках першого порядку, коли на кожний вид активів і пасивів відкривається окремий рахунок. Наприклад, активний синтетичний рахунок 20 «Виробничі запаси», пасивний синтетичний рахунок 40 «Статутний капітал».

Особливі ознаки синтетичних рахунків:

• усі синтетичні рахунки мають двоцифровий код;

• на синтетичних рахунках інформація узагальнюється за економічно однорідними видами майна чи джерел його утворення;

• поточний облік на синтетичних рахунках та узагальнення даних в кінці місяця здійснюється тільки в грошовому вимірнику;

• стан активів і пасивів, що випливає з більшості синтетичних рахунків, показується в бухгалтерському балансі за однойменними статтями.

Аналітичні рахунки – деталізують дані синтетичного рахунку, на них обліковуються окремі види майна і зобов’язань (пасивів) і використовуються як грошові, так і натуральні або трудові вимірники. Наприклад, окремі види запасних частин, палива та ін.

Ознаками аналітичного обліку є:

- трицифровий код субрахунків, які за підгрупами об’єднують потрібну кількість аналітичних рахунків, призначених для обліку конкретних найменувань майна, розрахунків, зобов’язань, власного капіталу;

- використання типових та спеціальних регістрів;

- ведення обліку в натуральних, трудових та грошових вимірниках;

- відображення стану активів і пасивів балансу у формі однойменних та комплексних статей, що випливають з синтетичного обліку.

В бухгалтерському обліку використовують субрахунки. Їх призначення – забезпечити додаткове групування показників однорідних аналітичних рахунків у межах одного синтетичного рахунку.

Наприклад, планом рахунків бухгалтерського обліку передбачений активний синтетичний рахунок «Виробничі запаси» (рахунок 20). Той же план рахунків передбачає до нього субрахунки: 201 «Сировина і матеріали», 202 «Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби», 203 «Паливо»…

Субрахунок рівний або об’єднує ряд аналітичних рахунків.

Загальний порядок записи господарських операцій на рахунках аналітичного обліку аналогічний записам операцій на рахунках синтетичного обліку.

З метою забезпечення централізованого керівництва бухгалтерським обліком і звітністю Наказом Міністерства Фінансів України і Міністерства Статистики України від 30.11.1999 р. № 291 затверджено єдиний «План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій» та «Інструкцію про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій».

План рахунків є нормативним документом, який являє собою систематизований перелік рахунків бух. обліку. В основу нашого вітчизняного плану рахунків покладено один з найперспективніших планів рахунків – Французький.

Структурно план рахунків складається з 2-х розділів:

1) балансові рахунки;

2) позабалансові рахунки.

Перший розділ поділяється на 9 класів. Другий розділ представлено нульовим класом. Позабалансові рахунки призначені для обліку активів та пасивів, які підприємству не належать (наприклад: прийнято матеріали на переробку, або на зберігання).

План рахунків має основні характеристики:

1) групування рахунків: 3 розділи, 10 класів і нульовий клас – позабалансові рахунки;

2) нумерація синтетичних рахунків (балансові і позабалансові рахунки мають нумерацію із 2-х цифр);

3) субрахунки (більшість субрахунків до кожного рахунку законодавчо затверджена);

4) нумерація синтетичних субрахунків (затверджені номери з 3-х цифр);

5) аналітичні рахунки – вони відкриваються підприємством самостійно і їх номери повинні починатися з відповідного номеру рахунку і субрахунку. Наприклад: 10 – Основні засоби – 101, 102, 103, 1051, 1052.

Рахунки, на яких обліковуються однорідні види активів або зобов’язань, об’єднані у відповідні класи. Таких класів 10 і кожен з них має своє кодове значення від 0 до 9. Коди й найменування синтетичних рахунків (рахунки І порядку) та субрахунків (рахунки ІІ порядку) в плані рахунків наведені за десятковою системою. Першою цифрою коду є клас рахунків, другою – номер синтетичного рахунку, третьою – номер субрахунку. Двозначне кодування – це той мінімум, який повинен застосовуватися при відображенні господарських операцій в обліку.

Коди, наведені у плані рахунків не можуть змінюватися підприємством. Рахунки класів від 0 до 7 є обов’язковими для всіх підприємств. Рахунки 9 класу «Витрати підприємства» ведуться підприємствами всіх форм власності крім суб’єктів малого підприємництва, зайнятість яких не спрямована на здійснення комерційної діяльності. Ці малі підприємства за власним рішенням відкривають і ведуть рахунки 8 класу «Витрати за елементами».

Позабалансові рахунки призначені для обліку активів, які ще не належать даному підприємству, але тимчасово перебувають у його користуванні, або зберіганні. До них належать орендовані необоротні активи, активи на відповідальному зберіганні, списані активи і ін. Всі ці активи обліковуються на балансі тих підприємств, яким вони належать, а підприємство, яке прийняло ці активи для тимчасового зберігання або користування веде їх облік на позабалансових рахунках.

Відмітною особливістю позабалансових рахунків є те, що вони не кореспондують ні між собою, ні між балансовими рахунками. Правило подвійного запису на них не розповсюджується і господарські операції на позабалансових рахунках відображаються одинарним записом, а саме – тільки по дебету або тільки по кредиту відповідного рахунку. При прийнятті об’єкта на облік позабалансовий рахунок тільки дебетується, при списанні – кредитується без кореспонденції з іншим рахунком.