- •1: Бухгалтерский учет в строительстве
- •1. Понятие строительной продукции как объекта бухгалтерского учета и ее создание
- •1.1. Понятие инвестиционно-строительной деятельности и ее нормативно-правовое регулирование
- •1.2. Понятие строительной продукции как объекта бухгалтерского учета и ее вида
- •2. Бухгалтерский учет затрат и формирование инвентарной стоимости строительной продукции у инвестора
- •2.1. Понятие инвестиций согласно российской и международной нормативным базам
- •2.2. Учет формирования средств на реализацию инвестиционного проекта
- •1Этап: Правоустанавливающий документ
- •2Этап: Свидетельство о госрегистрации прав на
- •1 Инвестор Финансовые органы рф, субъектов рф, муниципальных образований
- •2.3. Порядок отражения в бухгалтерском учете права собственности инвестора на строительную продукцию
- •3. Бухгалтерский учет затрат и стоимости строительной продукции у заказчика
- •3.1. Учет полученных средств на реализацию инвестиционного проекта
- •1500000 Руб. – на содержание службы заказчика
- •3.2. Учет затрат заказчика при реализации договора строительного подряда
- •3.3. Документальное оформление приемки-сдачи строительной продукции
- •3.4. Учет доходов у заказчика
- •4. Бухгалтерский учет строительно-монтажных работ у подрядчика
- •4.1. Особенности технологического и организационного аспектов строительного производства, влияющие на организацию учета подрядчика
- •4.2. Состав и классификация затрат, включаемых в себестоимость строительных работ
- •4.3. Планирование себестоимости строительных работ
- •4.4. Учет затрат
- •4.5. Методы учета затрат на производство строительных работ
- •4.6. Учет сдачи выполненных строительно-монтажных работ
4.5. Методы учета затрат на производство строительных работ
Учет затрат на производство строительных работ в зависимости от видов объектов учета может быть организован по позаказному методу или методу накопления затрат за определенный период времени с применением элементов нормативной системы учета и контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
Основным методом учета затрат на производство строительных работ является позаказный метод, при котором объектом учета является отдельный заказ, открываемый на каждый объект строительства (вид работ) в соответствии с договором, заключенным с заказчиком, на производство работ, по которому ведется учет затрат нарастающим итогом до окончания выполнения работ по заказу.
Строительная организация, выполняющая однородные специальные виды работ или осуществляющая строительство однотипных объектов с незначительной продолжительностью их строительства, может вести учет методом накопления затрат за определенный период времени по видам работ и местам возникновения затрат. В этом случае себестоимость сданных заказчику строительных работ определяется расчетным путем исходя из процента, исчисленного как отношение фактических затрат по производству работ, находящихся в незавершенном производстве, к их договорной стоимости, и договорной стоимости сдаваемых работ или с помощью других экономически обоснованных методов, установленных организацией при формировании учетной политики.
При учете затрат по методу накопления финансовый результат может выявляться по отдельным завершенным работам на конструктивных элементах или этапах. В этом случае финансовый результат выявляется как разница между договорной стоимостью и себестоимостью выполненных работ на конструктивных элементах или этапах.
Применение нормативного метода учета предусматривает создание в строительной организации системы прогрессивных норм и нормативов и на ее основе калькуляций нормативной себестоимости работ, выявление и учет затрат, связанных с отклонением от действующих норм и нормативов.
В этом случае учет ведется раздельно в части затрат по нормам и в части затрат, представляющих собой отклонения от норм, путем документирования отклонений при их возникновении или с составлением в последующем расчетов на базе инвентаризаций или других данных.
Учет затрат на производство осуществляется на основе первичной учетной документации, оформленной в порядке, установленном соответствующими нормативными актами. Первичная документация составляется с обязательным кодированием, обеспечивающим учет по объектам строительства и видам работ (в необходимых случаях в разрезе статей и элементов затрат), а также в разрезе участков, бригад, подразделений и служб строительной организации.
4.6. Учет сдачи выполненных строительно-монтажных работ
Документальное оформление выполненных работ. Результаты работы подрядных строительно-монтажных организаций оформляются формами первичной учетной документации, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 11.11.99 № 100 (табл. 4.10).
Таблица 4.10
Формы первичной учетной документации по учету строительных работ
Номер формы |
Наименование формы |
КС-6 |
Общий журнал работ |
КС-2 |
Акт о приемке выполненных работ |
КС-3 |
Справка о стоимости выполненных работ и затрат |
КС-6а |
Журнал учета выполненных работ |
КС -8 |
Акт о сдачи в эксплуатацию временного сооружения |
КС-9 |
Акт о разборке временных сооружений |
КС-10 |
Акт об оценке подлежащих сносу зданий, строений, сооружений и насаждений |
КС-11 |
Акт приемки законченного строительством объекта |
КС-14 |
Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией |
КС-17 |
Акт о приостановлении строительства |
КС-18 |
Акт о приостановлении проектно – изыскательских работ по несущественному строительству |
Утвержденные Госкомстатом России формы первичных учетных документов в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, должны использоваться всеми организациями, осуществляющими строительную деятельность. Порядок применения унифицированных форм первичной учетной документации утвержден постановлением Госкомстата России от 24.03.99 №20.
Для оформления сдачи-приемки работ применяется форма № КС-2 «Акт приемки выполненных работ», составляемый на основании данных формы № КС-6а и формы № КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат». Приведенные в Акте приемки выполненных работ (форма № КС-2) физические объемы работ используются при списании израсходованных на производство работ строительных материалов в сопоставлении с нормами их расхода. Справка по форме № КС-3 применяется для расчетов заказчика с подрядчиком за выполненные работы.
Если по договору подряда стоимость поручаемых подрядчику строительных или ремонтных работ определяется согласованной в договоре фиксированной ценой и расчеты за выполненные работы и затраты производятся в пределах указанной твердой договорной цены, реквизиты, относящиеся к единичным расценкам, в форме № КС-2 не заполняются (графа 4 «Номер единичной расценки» и графа 7 «Выполнено работ; цена за единицу, руб.»), в них проставляется прочерк.
Все остальные графы, в том числе графа 3 «Наименование работ», графа 5 «Единица измерения» (наименование измерителя, например, кв. м, куб. м, т, шт. и т.п.), графа 6 «Выполнено работ; количество» (в соответствующих единицах измерения физического объема выполненных работ) и графа 8 «Выполнено работ; стоимость, руб.» заполняются в установленном порядке. Одновременно сообщаем, что заполнение показателя количества в графе 6 в процентах не допускается.
Сдача-приемка работ в строительстве осуществляется в соответствии со ст. 753 ГК РФ. Порядок определения объемов и стоимости, выполненных строительных и монтажных работ установлен Инструкцией по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной постановлением Росстата от 28.12.07 № 108.
Акт о сдаче в эксплуатацию временного (нетитульного) сооружения по форме № КС-8 составляется исполнителем строительно-монтажных работ в трех экземплярах, первый экземпляр остается у лица, сдавшего объект на хранение, второй экземпляр передается лицу, принявшему объект на ответственное после демонтажа временного сооружения хранение, третий — передается в бухгалтерию. Материалы, подлежащие возврату после демонтажа, указываются в таблице акта. Против каждого вида материала показывается количество и процент годности материалов, предполагаемых к возврату после разборки данного объекта. В отдельной графе указывается цена материалов с учетом процента годности. Данные о предполагаемом возврате материалов применяются в дальнейшем для контроля за возвратом материалов при разборке временных (нетитульных) сооружений.
В форме указываются фамилия, имя, отчество и должность лица, принявшего построенный объект на ответственное хранение, учетный номер, под которым объект оприходован.
Акт о разборке временных (нетитульных) сооружений по форме № КС-9 составляется комиссией, специально назначенной приказом(распоряжением) руководителя строительной организации или уполномоченного лица. Акт составляется в необходимом количестве экземпляров, один из которых передается в бухгалтерию, другой — лицу, принявшему объект на ответственное хранение. В акте отмечается количество и процент годности фактически полученных от разборки временных сооружений материалов, а также предполагаемый возврат материалов при возведении данного сооружения, который указывается на основании данных граф 5,6 Акта о сдаче в эксплуатацию временных (нетитульных) сооружений (форма № КС-8). В случае расхождений в количестве полученных от разборки материалов с количеством предполагаемого возврата лицо, ответственное за возврат, объясняет причину расхождения. Фактически полученные от разборки материалы передаются материально ответственному лицу, и в акте проставляется его подпись.
Следует отметить, что в практической деятельности строительных организаций формы КС-8 и КС-9 не используются, поскольку при создании или ликвидации временного сооружения их стоимость определяется на основании отчетов независимых оценщиков и заключается соответствующий договор.
После того как строительная организация разобрала пришедшие в негодность или уже ненужные сооружения (бытовки, душевые кабины, ограждения и т.д.), у нее должны остаться материальные ценности, сведения которых отражают в специальной форме, утвержденной постановлением Госкомстата России от 11.11.99 № 100.
Акт о разборке временных (нетитульных) сооружений составляют, чтобы учесть материальные ценности, которые остались от разборки таких объектов. В этом документе отражают как количество материалов, так и их стоимость, где указываются:
- наименование и телефон организации, которая приходует материальные ценности, оставшиеся от разборки временного (нетитульного) сооружения;
- структурное подразделение, за которым числится разбираемое временное (нетитульное) сооружение;
- номер и дата договора, в соответствии с которым было построено данное сооружение;
- номер и дата составления акта;
- наименования материалов, оставшихся после демонтажа, а так же их номенклатурные номера;
- единица измерения оставшихся материалов;
- количество материалов, которые предполагается вернуть, про цент их годности и цена;
- количество поступивших материалов, процент их годности и цепа.
На обратной стороне акта приводятся те же самые сведения о приходуемых материалах. Кроме того, здесь ставят свои подписи все члены комиссии, которая оприходовала материалы и передала их на хранение материально ответственному лицу.
Чтобы проследить, сколько и каких материалов осталось после демонтажа нетитульного сооружения, руководитель организации утверждает своим приказом специальную комиссию, которая и составляет акт в трех экземплярах. Первый экземпляр получает лицо, которое принимает оставшиеся материалы, второй - остается у лица, отвечающего за разобранное нетитульное сооружение, третий - передается в бухгалтерию.
Для указания в акте количества материалов, предполагаемых к возврату, сведения берутся из формы № КС-8. Сведения о предполагаемом возврате материалов сопоставляются с количеством материалов, фактически принятых к учету. В случае выявления расхождений, материально ответственное лицо, за которым числилось сооружение, должно разъяснить их причину, с внесением их в графу 11 акта.
Общий журнал работ (форма № КС-6) применяется для учета выполнения строительных работ и является основным первичным документом, отражающим технологическую последовательность, сроки, качество выполнения, а также условия осуществления строительства. Он ведется производителем работ (руководителем смены), ответственным за строительство здания или сооружения на строительстве отдельных или группы однотипных одновременно строящихся объектов, расположенных в пределах одной строительной площадки. По окончании работ специальный журнал передается генеральной подрядной строительной организации. Титульный лист заполняется до начала строительства генеральной подрядной строительной организацией с участием проектной организации и заказчика. Стоимость работ в Общем журнале указывается в договорных ценах. Данный первичный документ содержит список инженерно-технического персонала, занятого на строительстве объекта, а также сведения о производстве работ с начала и до их завершения. Описание работ должно производиться по конструктивным элементам здания или сооружения с указанием осей, рядов, отметок, этажей, ярусов, секций и помещений, где выполнялись работы. В Общем журнале также приводятся краткие сведения о методах производства работ, применяемых материалах, готовых изделиях и конструкциях, вынужденных простоях строительных машин с указанием принятых мер, испытаниях оборудования, систем, сетей и устройств (опробование вхолостую или под нагрузкой, подача электроэнергии, испытания на прочность и герметичность), отступлениях от рабочих чертежей с указанием причин и их согласовании, изменении расположения охранных, защитных и сигнальных ограждений, переносе транспортных и пожарных проездов, прокладке, перекладке и разборке временных инженерных сетей, наличии и выполнении схем операционного контроля качества, исправлениях или переделках выполненных работ (с указанием виновных), а также о метеорологических и других особых условиях производства работ.
Общий журнал должен быть пронумерован, прошнурован, оформлен всеми подписями на титульном листе и скреплен печатью строительной организации, выдавшей его. При сдаче законченных производством строительно-монтажных работ Общий и Специальный журналы работ предъявляются рабочей комиссии и после приемки работ передаются на постоянное хранение заказчику или по поручению заказчика эксплуатационной организации.
После окончания строительства рабочими комиссиями оформляется форма № КС-11 «Акт приемки законченного строительством объекта», для составления которой генеральный подрядчик представляет следующую документацию;
- перечень организаций, участвовавших в производстве строительно-монтажных работ, с указанием видов выполненных ими работ и фамилий инженерно-технических работников, непосредственно ответственных за выполнение соответствующих работ;
- комплект рабочих чертежей на строительство предъявляемого к приемке объекта, разработанных проектными организациями, с надписями о соответствии выполненных в натуре работ этим чертежам или внесенным в них изменениям, сделанными лицами, ответственными за производство строительно-монтажных работ; указанный комплект рабочих чертежей является исполнительной документацией;
- сертификаты, технические паспорта или другие документы, удостоверяющие качество материалов, конструкций и деталей, примененных при производстве строительно-монтажных работ;
- акты об освидетельствовании скрытых работ и акты о промежуточной приемке отдельных ответственных конструкций (арок, сводов, подпорных стен, несущих металлических и сборных железобетонных конструкций);
- акты об индивидуальных испытаниях смонтированного оборудования; акты об испытаниях внутренних систем холодного и горячего водоснабжения, канализации, газоснабжения, отопления и вентиляции, наружных сетей водоснабжения, канализации, теплоснабжения, газоснабжения и дренажных устройств; акты о выполнении уплотнении (герметизации) вводов и выпусков инженерных коммуникаций в местах прохода их через подземную часть наружных стен зданий в соответствии с проектом (рабочим проектом);
- акты об испытаниях внутренних и наружных электроустановок и электросетей;
- акты об испытаниях устройств телефонизации, радиофикации,телевидения;
- акты об испытаниях устройств, обеспечивающих взрывобезопасность, пожаробезопасность и молниезащиту;
- акты об испытаниях прочности сцепления в кладке несущих каменных зданий, расположенных в сейсмических районах;
- журналы производства работ и авторского надзора проектных организаций, материалы обследований и проверок в процессе строительства органами государственного и другого надзора.
График документооборота учетных документов по результатах выполнения строительно-монтажных работ подрядчиком представлен в приложении 3.
Формирование дохода подрядной строительной организации и его учет. В соответствии с ПБУ 2/2008 подрядные организации признают выручку по договору и расходы по договору способом «по мере готовности», если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен.
Способ «по мере готовности» предусматривает, что выручка по договору и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).
Независимо от предусмотренного договором порядка определения цены, подлежащих выполнению работ, необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата исполнения договора являются:
- уверенность, что организация получит экономические выгоды, связанные с договором;
- возможность идентификации и достоверного определения понесенных расходов по договору.
В случае, когда договор предусматривает уплату заказчиком твердой цены за выполнение всей обусловленной договором работы или цены, определяемой исходя из фиксированной в договоре расценки за каждую единицу выполняемой работы (конструкции, вида работ и др.), в дополнение к установленным выше условиям необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата исполнения договора являются:
- возможность достоверного определения общей суммы выручки по договору;
- возможность идентификации и достоверного определения расходов, необходимых для завершения работ по договору;
- возможность определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату;
- соизмеримость фактической величины расходов по договору с ранее произведенными оценками этих расходов.
Данные условия применяются также в случае, когда договор предусматривает смешанный порядок определения цены подлежащих выполнению работ (например, как в договоре, предусматривающем возмещение заказчиком всех расходов, понесенных организацией в связи с выполнением предусмотренных договором работ, а также уплату процента от этих расходов, одновременно с согласованной максимальной ценой подлежащей выполнению работы).
Для признания выручки по договору и расходов по договору способом «по мере готовности» организация может использовать следующиеспособы определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату:
- по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем, объеме работ по договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т.п.) в общем, объеме работ по договору);
- по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе).
При определении степени завершенности работ по договору на отчетную дату по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору:
- понесенные на отчетную дату расходы подсчитываются только по выполненным работам. Расходы, понесенные в счет предстоящих работ по договору (например, стоимость материалов, переданных для выполнения работ, но еще не использованных для исполнения договора, арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим отчетным периодам), и авансовые платежи организациям, выступающим в качестве субподрядчиков по договору, не включаются в сумму понесенных на отчетную дату расходов;
- расчетная величина общих расходов по договору исчисляется как сумма всех фактически понесенных на отчетную дату расходов и расчетной величины расходов, которые предстоит понести для завершения работ по договору.
Если на отчетную дату у организации возникли сомнения в поступлении сумм, включенных в выручку по договору (отклонений, претензий, поощрительных платежей) и отраженных в отчете о прибылях и убытках за предыдущие отчетные периоды, то суммы, в отношении поступления которых возникли сомнения, признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода. Корректировка выручки по договору, признанной в предыдущие отчетные периоды, на эти суммы не производится.
В случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период (например, на начальном этапе исполнения договора, когда уточняются условия договора, касающиеся величины расходов, возмещаемых заказчиком) невозможно, но существует вероятность, что расходы, понесенные при исполнении договора, будут возмещены, выручка по договору признается в отчете о прибылях и убытках в величине, равной сумме понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению.
Расходы, вероятность возмещения которых отсутствует (например, по договорам, которые могут быть признаны недействительными сделками или по которым стороны не могут выполнить свои договорные обязательства), признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода.
Если на отчетную дату существует неопределенность в возможности поступления всех предполагавшихся по договору отклонений, претензий, поощрительных платежей, то сумма, которая может быть не получена организацией (ожидаемый убыток), признается расходами по обычным видам деятельности отчетного периода (без уменьшения суммы ранее признанной выручки по договору). При этом величина ожидаемого убытка признается независимо от того, на какой стадии исполнения договора возник ожидаемый убыток.
В случае, если документально подтвержденные расходы по договору не возмещаются заказчиком, выявленная (ожидаемая) сумма превышения величины расходов по договору над величиной выручки по договору (ожидаемый убыток) признается в соответствующем отчетном периоде.
Таблица 4.11.
Бухгалтерские записи по отражению операций, связанных с определением финансового результата методом «по мере готовности»
Содержание хозяйственной операции |
Корреспонденция счетов | |
Дебет |
Кредит | |
Получен аванс от заказчика на выполнение работ по конкретному этапу Начислен НДС с аванса Отражено формирование затрат на строительство конкретному этапу
Отражена сумма выручки Начислен НДС с выполненных работ (с выручки) Зачтен НДС с зачисленного аванса Списание себестоимости выполненных работ, относящихся к конкретному этапу Выявлена прибыль от строительной деятельности Списана предъявленная к оплате выручка Зачтен полученный аванс Получение средств в окончательный расчет за выполненные работы |
51 76 20
46 90.3 68
90.2 90.9 62.12 62.2 51 |
62.241 68 10,70,69 и др. 90.1 68 76
20 99 46 62.1 62.1 |
Аналитический учет по счету 46 ведется по видам работ.
1При передаче внеоборотных активов на строительство инвестор должен восстановить по ним «входной» НДС в той части имущества, которая относится к недоамортизированной ее стоимости
2Временные титульные здания и сооружения – здания и сооружения, относящиеся к основным средствам.
308.9 -«Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Собственные затраты заказчика»
41 62.2 «Авансы полученные»
2 62.1 «Дебиторская задолженность заказчика»