3.6.2. Порядок отражения в бухгалтерском учете прекращения

обязательства новацией

Отражение в бухгалтерском учете новации зависит от обязательства, на которое новируется первоначальное обязательство. Возможны случаи:

- новация денежного долга в заемное обязательство предоставлением займа;

- новация денежного долга в заемное обязательство с использованием векселя;

- новация обязательства по уплате аванса в обязательство по передаче имущества;

- новация обязательства после начала исполнения в равное/неравное обязательство;

- новация денежного долга в имущественное обязательство по встречной поставке;

- новация заемного обязательства имущественным обязательством.

Новация денежного долга в заемное обязательство предоставлением займа. При невозможности покупателя произвести оплату по договору он может заключить соглашение с поставщиком о замене первоначального денежного обязательства, возникшего из купли-продажи, аренды имущества или иного основания, на заемное обязательство на основании п. 1 ст. 818 ГК РФ, в частности предоставлением процентного краткосрочного займа.

В соответствии с п. 2 ст. 818 ГК РФ замена долга заемным обязательством осуществляется с соблюдением требований о новации (ст. 414 ГК РФ) и совершается в форме, предусмотренной для заключения договора займа (ст. 808 ГК РФ).

Новация денежного обязательства предоставлением процентного займа дает право должнику на отсрочку по оплате первоначального обязательства.

Новация первоначального денежного обязательства в краткосрочный (долгосрочный) заем отражается следующими записями:

1. В бухгалтерском учете организации-кредитора:

Дебет 58-3 "Предоставленные займы" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств.

2. В бухгалтерском учете организации-должника:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основным суммам краткосрочных займов", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основным суммам долгосрочных займов",

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств.

Пример 51. Организациями "А" и "Б" заключен между собой договор поставки на сумму 100 000 руб. Организация "А" не может оплатить в срок свое обязательство перед организацией "Б". Организация "Б" предлагает организации "А" новацию первоначального обязательства в краткосрочный заем сроком на 3 месяца под 12% годовых. Организация "А" соглашается с условиями организации "Б".

В бухгалтерском учете организации "А" производятся следующие записи:

а) при замене первоначального обязательства на новое обязательство:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основным суммам краткосрочных займов",

- 100 000 руб. - на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

б) при погашении нового обязательства:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по процентам краткосрочных займов",

- 3 000 руб. (100 000 руб. x 12% / 12 мес. x 3 мес.) - начислена сумма процентов к уплате по договору займа;

Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основным суммам краткосрочных займов", Кредит 51 "Расчетные счета"

- 100 000 руб. - погашена (выплачена) с расчетного счета сумма краткосрочного займа;

Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по процентам краткосрочных займов", Кредит 51 "Расчетные счета"

- 3 000 руб. - погашена (выплачена) с расчетного счета сумма процентов по краткосрочному займу.

В бухгалтерском учете организации "Б" производятся следующие записи:

а) при замене первоначального обязательства на новое обязательство:

Дебет 58-3 "Предоставленные займы" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 100 000 руб. - на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

б) при погашении нового обязательства:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 3 000 руб. (100 000 руб. x 12% / 12 мес. x 3 мес.) - начислена сумма процентов к получению по договору займа;

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 58-3 "Предоставленные займы"

- 100 000 руб. - погашена на расчетный счет задолженность по предоставленному (выданному) краткосрочному займу;

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 3 000 руб. - погашена на расчетный счет задолженность по процентам к получению по предоставленному (выданному) краткосрочному займу.

В качестве первоначального денежного обязательства может выступать аванс (предоплата), перечисленный в счет будущих поставок товаров (работ, услуг).

Налоговыми органами могут быть предъявлены претензии при заключении соглашения о новации по замене долга по поставке товаров (работ, услуг) на заем.

Если контрагентами оформляется новация в том же квартале, в котором организацией получен аванс, налоговые органы требуют начислить и уплатить НДС. Право на вычет налога с аванса, согласно позиции Минфина России, возникает только в момент возврата займа (Письмо от 1 апреля 2014 г. N 03-07-РЗ/14444).

Позиция арбитражных судов по данному вопросу неоднозначна.

В пользу организаций Арбитражным судом Западно-Сибирского округа в Постановлении от 19 августа 2015 г. N А81-3742/2014 указано, что на конец квартала нет непогашенного обязательства в виде аванса. Значит, с аванса налог можно не начислять и без возврата денег.

В пользу налоговых органов в Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 20 августа 2014 г. N А64-3941/2012 отмечено, что НДС с аванса надо заплатить и организация вправе заявить вычет, когда вернет деньги.

Если организация при новации меняет аванс на заем и не отражает операции на счетах 66 и 67 бухгалтерского учета и в отчетности, такая сделка признается фиктивной (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 12 сентября 2014 г. N А12-28358/2013).

Новация аванса (предоплаты), перечисленных в счет будущих поставок товаров (работ, услуг), в краткосрочный (долгосрочный) заем отражается следующими записями:

1. В бухгалтерском учете организации-кредитора:

Дебет 58-3 "Предоставленные займы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным",

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов выданных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- восстановлен обратной записью НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по выданному авансу (предоплате),

или делается другая запись - Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов выданных",

- сторнирован НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по выданному авансу (предоплате).

2. В бухгалтерском учете организации-должника:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным", Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основным суммам краткосрочных займов", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основным суммам долгосрочных займов",

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- сторнирован (возмещен) НДС по расчету, удержанный с суммы авансового платежа (предоплаты),

или делается другая запись - Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов полученных",

- восстановлен обратной записью НДС по расчету, удержанный с суммы авансового платежа (предоплаты).

Новация денежного долга в заемное обязательство с использованием векселя. При невозможности покупателя произвести оплату по договору он может заключить соглашение с поставщиком о замене первоначального денежного обязательства, возникшего из купли-продажи, аренды имущества или иного основания, на заемное предоставлением собственного векселя.

Проценты по векселям, полученным в счет оплаты за реализованные товары, включаются в налоговую базу по НДС только в части превышения ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации (подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ).

При использовании налогоплательщиком в расчетах за приобретенные им товары собственного векселя сумма НДС принимается к вычету при выполнении следующих условий:

- товары приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);

- товары приняты на учет (оприходованы). Для вычетов НДС по приобретенным ценностям не требуется дожидаться погашения векселя поставщикам (п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).

В бухгалтерском учете организации-должника (векселедателя) новация первоначального денежного обязательства в заемное с использованием собственного векселя отражается следующей записью:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Векселя выданные",

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств.

В бухгалтерском учете организации-кредитора (векселедержателя) новация первоначального денежного обязательства в заемное с получением векселя от должника отражается следующей записью:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Векселя полученные", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств.

Пример 52. Организациями "А" и "Б" заключен между собой договор поставки на сумму 100 000 руб. Организация "А" не может оплатить в срок свое обязательство перед организацией "Б". Организация "А" выдала организации "Б" собственный вексель с номинальной стоимостью 100 000 руб. с выплатой 18% годовых и сроком погашения 3 месяца. Ставка рефинансирования ЦБ РФ в период погашения векселя составила 14% годовых.

В бухгалтерском учете организации "А" производятся следующие записи:

а) при замене первоначального обязательства на новое обязательство:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Векселя выданные",

- 100 000 руб. - на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

б) при погашении нового обязательства:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Векселя выданные",

- 4 500 руб. (100 000 руб. x 18% / 12 мес. x 3 мес.) - начислена сумма процентов к уплате по выданному векселю;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Векселя выданные", Кредит 51 "Расчетные счета"

- 104 500 руб. (100 000 + 4 500) - оплачен (погашен) с расчетного счета должника (векселедателя) собственный вексель с начисленными процентами.

В бухгалтерском учете организации "Б" производятся следующие записи:

а) при замене первоначального обязательства на новое обязательство:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Векселя полученные", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 100 000 руб. - на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

б) при погашении нового обязательства:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Векселя полученные", Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 4 500 руб. (100 000 руб. x 18% / 12 мес. x 3 мес.) - начислена сумма процентов к уплате по полученному векселю;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 152,54 руб. [(4 500 руб. - 100 000 руб. x 14% / 12 мес. x 3 мес.) x 18/118] - начислен НДС с превышения процентов по векселю над рассчитанными исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ;

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Векселя полученные",

- 104 500 руб. (100 000 + 4 500) - оплачен (погашен) вексель с начисленными процентами должником (векселедателем) на расчетный счет организации-кредитора.

Новация обязательства по уплате аванса в обязательство по передаче имущества. Обязательство по уплате аванса может быть новировано по соглашению сторон в обязательство по передаче материалов, товаров, готовой продукции на равную (неравную) сумму.

В бухгалтерском учете организации-покупателя делаются следующие записи:

1. При передаче материалов на равную (неравную) сумму:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным", Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- отражена новация обязательства по уплате аванса;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- начислен НДС по передаче материалов;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 10 "Материалы"

- списана себестоимость переданных материалов;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов выданных",

- принят к вычету НДС по авансу (предоплате), выданному продавцу.

2. При передаче товаров, готовой продукции на равную (неравную) сумму:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным", Кредит 90-1 "Выручка"

- отражена новация обязательства по уплате аванса;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- начислен НДС по передаче товаров, готовой продукции;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары", 43 "Готовая продукция"

- списана себестоимость переданных товаров, готовой продукции;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов выданных",

- принят к вычету НДС по авансу (предоплате), выданному продавцу.

В бухгалтерском учете организации-продавца делаются следующие записи:

Дебет 10 "Материалы", 41 "Товары", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным",

- оприходованы материалы, товары, полученные в качестве аванса;

Дебет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным",

- учтен (начислен) НДС по полученным материалам, товарам;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- принят к вычету из бюджета НДС по оприходованным материалам, товарам;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- если поступившая сумма включает НДС, то с суммы авансовых платежей (предоплаты) удержан налог на добавленную стоимость.

Пример 53. Организация "А" (заказчик) и организация "Б" (исполнитель) заключили между собой договор об оказании услуг, согласно которому заказчик уплачивает аванс на сумму 578 200 руб., в том числе НДС 18% - 88 200 руб. Между заказчиком и исполнителем было заключено соглашение о новации обязательства по уплате аванса в обязательство по передаче материалов на равную сумму. Себестоимость переданных материалов составила 479 000 руб.

В бухгалтерском учете на дату передачи материалов производятся следующие записи:

а) у организации "А" (заказчика):

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным", Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 578 200 руб. - отражена новация обязательства по уплате аванса;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 88 200 руб. (578 200 руб. x 18/118) - начислен НДС по передаче материалов;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 10 "Материалы"

- 479 000 руб. - списана себестоимость переданных материалов;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов выданных",

- 88 200 руб. (578 200 руб. x 18/118) - принят к вычету НДС по авансу, выданному исполнителю;

б) у организации "Б" (исполнителя):

Дебет 10 "Материалы" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным",

- 490 000 руб. (578 200 - 88 200) - оприходованы материалы, полученные в качестве аванса;

Дебет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным",

- 88 200 руб. - начислен НДС по полученным материалам;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- 88 200 руб. - принят к вычету из бюджета НДС по оприходованным материалам;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 88 200 руб. (578 200 руб. x 18/118) - с суммы авансового платежа удержан налог на добавленную стоимость.

Пример 54. Условия предыдущего примера. Между заказчиком и исполнителем было заключено соглашение о новации обязательства по уплате аванса в обязательство по передаче материалов на сумму 719 800 руб., в том числе НДС 18% - 109 800 руб. Себестоимость переданных материалов составила 585 000 руб.

В бухгалтерском учете на дату передачи материалов производятся следующие записи:

а) у организации "А" (заказчика):

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным", Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 719 800 руб. - отражена новация обязательства по уплате аванса;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 109 800 руб. (719 800 руб. x 18/118) - начислен НДС по передаче материалов;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 10 "Материалы"

- 585 000 руб. - списана себестоимость переданных материалов;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов выданных",

- 109 800 руб. (719 800 руб. x 18/118) - принят к вычету НДС по авансу, выданному исполнителю;

б) у организации "Б" (исполнителя):

Дебет 10 "Материалы" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным",

- 610 000 руб. (719 800 - 109 800) - оприходованы материалы, полученные в качестве аванса;

Дебет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным",

- 109 800 руб. - начислен НДС по полученным материалам;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- 109 800 руб. - принят к вычету из бюджета НДС по оприходованным материалам;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 109 800 руб. (719 800 руб. x 18/118) - с суммы авансового платежа удержан налог на добавленную стоимость.

Новация обязательства после начала исполнения на равное/неравное обязательство. После начала исполнения обязательство может быть новировано в равное обязательство.

Пример 55. Организацией "А" (продавцом) по договору поставки были отгружены организации "Б" (покупателю) товары на сумму 236 000 руб., в том числе НДС 18% - 36 000 руб. Договором предусмотрена денежная форма оплаты. Обязательство по оплате проданных товаров на сумму 236 000 руб. было новировано в обязательство по оказанию услуг на равную сумму. Себестоимость оказанных услуг составила 115 000 руб. Реализация услуг, является основным видом деятельности организации-покупателя.

В бухгалтерском учете на дату оказания услуг производятся следующие записи:

а) у организации "А" (продавца):

Дебет 44 "Расходы на продажу", субсчет "Издержки обращения", Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 200 000 руб. (236 000 - 36 000 или 236 000 руб. / 118% x 100%) - начислена стоимость потребленных услуг без НДС на издержки обращения;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет "Налог на добавленную стоимость по выполненным работам (услугам) сторонних организаций", Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 36 000 руб. - учтен НДС по оказанным услугам сторонней организации;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет "Налог на добавленную стоимость по выполненным работам (услугам) сторонних организаций",

- 36 000 руб. - принят к вычету из бюджета НДС по оказанным услугам сторонней организации;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 236 000 руб. - отражена новация обязательств;

б) у организации "Б" (покупателя):

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 90-1 "Выручка"

- 236 000 руб. - отражена сумма оказанных услуг в счет оплаты приобретенных товаров;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 36 000 руб. (236 000 руб. x 18/118) - с суммы услуг удержан налог на добавленную стоимость к получению от заказчика;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 20 "Основное производство"

- 115 000 руб. - списана фактическая себестоимость оказанных услуг;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 236 000 руб. - отражена новация обязательств.

После начала исполнения обязательство может быть новировано в неравное обязательство.

Пример 56. Условия предыдущего примера. Обязательство по оплате проданных товаров на сумму 236 000 руб. было новировано в обязательство по оказанию услуг на сумму 330 400 руб.

В бухгалтерском учете при прекращении обязательств новацией производятся следующие записи:

а) у организации "А" (продавца):

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 236 000 руб. - отражена новация обязательств на сумму прекращаемого обязательства;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 94 400 руб. (330 400 - 236 000) - отражена новация обязательств на сумму превышения нового обязательства над первоначальным;

б) у организации "Б" (покупателя):

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 236 000 руб. - отражена новация обязательств на сумму прекращаемого обязательства;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 94 400 руб. (330 400 - 236 000) - отражена новация обязательств на сумму превышения нового обязательства над первоначальным.

Новация денежного долга в имущественное обязательство по встречной поставке. Если дебитор не может выполнить свое денежное обязательство перед кредитором, то стороны могут заменить первоначальное денежное обязательство на имущественное обязательство по встречной поставке продукции или товаров, по выполнению работ или оказанию услуг.

Новация первоначального денежного обязательства обязательством встречной поставки отражается в бухгалтерском учете следующими записями:

1. При расчетах с поставщиками (подрядчиками):

а) если новация первоначального обязательства осуществлена в равное обязательство:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

б) если новация первоначального обязательства осуществлена в неравное обязательство:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражена новация обязательства на величину прекращаемого обязательства;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- отражена новация обязательства в части превышения первоначального обязательства над новым,

или делается другая запись - Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражена новация обязательства в части превышения нового обязательства над первоначальным.

2. При расчетах с прочими дебиторами (кредиторами):

а) если новация первоначального обязательства осуществлена на равное обязательство:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

б) если новация первоначального обязательства осуществлена на неравное обязательство:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражена новация обязательства на величину прекращаемого обязательства;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- отражена новация обязательства в части превышения первоначального обязательства над новым,

или делается другая запись - Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражена новация обязательства в части превышения нового обязательства над первоначальным.

Налоговые потери сторон по НДС по равноценной встречной поставке увеличиваются с увеличением разницы между договорной оценкой передаваемого имущества и его балансовой стоимостью.

Списание НДС, связанного с осуществлением операций новации денежного обязательства имущественным, отражается следующими бухгалтерскими проводками:

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

- НДС по полученным ценностям предъявлен к вычету исходя из балансовой стоимости переданного имущества;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

- включена сумма НДС по полученным ценностям, не подлежащая вычету, в состав прочих расходов организации.

Пример 57. Организациями 1 и 2 заключен между собой договор поставки товара "А" с НДС 18% на сумму 1 180 000 руб. Себестоимость товара "А" составляет 800 000 руб. Организация 2 не может оплатить в срок свое обязательство перед организацией 1. Организация 2 предлагает организации 1 новацию первоначального обязательства в обязательство встречной поставки своего товара "Б" с НДС 18% на сумму 1 180 000 руб. Себестоимость товара "Б" составляет 850 000 руб. Организация 1 соглашается с условиями организации 2.

В бухгалтерском учете организации 1 производятся следующие записи:

а) по первоначальному обязательству:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 90-1 "Выручка"

- 1 180 000 руб. - отражено исполнение первоначального обязательства по поставке товара "А";

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 180 000 руб. (1 180 000 руб. x 18/118) - начислен НДС с оборота по реализации товара "А";

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 800 000 руб. - списана учетная стоимость реализованного товара "А";

б) при замене первоначального обязательства на новое обязательство:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 1 180 000 руб. - на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

в) по новому обязательству:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 1 000 000 руб. (1 180 000 - 180 000 или 1 180 000 руб. / 118% x 100%) - отражена покупная стоимость товара "Б" без НДС;

Дебет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 180 000 руб. - начислен НДС по приобретенному товару "Б";

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- 153 000 руб. (850 000 руб. x 18%) - принят к вычету НДС по оприходованному товару "Б". НДС исчислен исходя из балансовой стоимости переданного товара "Б";

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- 27 000 руб. (180 000 - 153 000) - сумма НДС по полученному товару "Б", не подлежащая вычету списана на прочие расходы организации.

В бухгалтерском учете организации 2 производятся следующие записи:

а) по первоначальному обязательству:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 1 000 000 руб. (1 180 000 - 180 000 или 1 180 000 руб. / 118% x 100%) - отражена покупная стоимость товара "А" без НДС;

Дебет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 180 000 руб. - начислен НДС по приобретенному товару "А";

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- 144 000 руб. (800 000 руб. x 18%) - принят к вычету НДС по оприходованному товару "А". НДС исчислен исходя из балансовой стоимости переданного товара "А";

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- 36 000 руб. (180 000 - 144 000) - сумма НДС по полученному товару "А", не подлежащая вычету, списана на прочие расходы организации;

б) при замене первоначального обязательства на новое обязательство:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 1 180 000 руб. - на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

в) по новому обязательству:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 90-1 "Выручка"

- 1 180 000 руб. - отражено исполнение нового обязательства по поставке товара "Б";

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 180 000 руб. (1 180 000 руб. x 18/118) - начислен НДС с оборота по реализации товара "Б";

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 850 000 руб. - списана учетная стоимость реализованного товара "Б".

Новация заемного обязательства имущественным обязательством. Если заемщик не имеет возможности возвратить взятые заемные средства заимодавцу, между сторонами может быть заключено соглашение, по которому заемщик исполняет свое обязательство перед заимодавцем не в денежной форме, а посредством поставки товаров, работ или услуг (в данном случае заемные средства будут рассматриваться как выданный аванс).

Новация первоначального заемного обязательства денежным (имущественным) обязательством отражается в бухгалтерском учете поставщика (подрядчика) следующими записями:

Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основным суммам краткосрочных займов", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основным суммам долгосрочных займов", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным",

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств в части основной суммы займа;

Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по процентам краткосрочных займов", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по процентам долгосрочных займов", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным",

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств в части процентов к уплате.

С оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав начисляются суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет (п. 1 ст. 167 НК РФ). Исключением является случай, предусмотренный п. 13 ст. 167 НК РФ. В дальнейшем после отгрузки данных товаров (выполнения работ, оказания услуг) НДС, исчисленный с сумм полученной оплаты, подлежит вычету (п. 8 ст. 171 НК РФ). При возврате полученной оплаты исчисленный с нее НДС также подлежит вычету.

Если поступившая сумма включает НДС, в бухгалтерском учете поставщика (подрядчика) делается следующая запись:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- с суммы авансовых платежей (предоплаты) удержан налог на добавленную стоимость.

Новация первоначального заемного обязательства денежным (имущественным) обязательством отражается в бухгалтерском учете покупателя (заказчика) следующей записью:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным", Кредит 58-3 "Предоставленные займы"

- на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств.

Если выданная сумма включает НДС, в бухгалтерском учете поставщика (подрядчика) делается следующая запись:

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов выданных",

- принят к вычету НДС по авансу (предоплате), выданному продавцу.

Пример 58. Организация "А" предоставила организации "Б" краткосрочный заем на сумму 1 180 000 руб. с выплатой 12% годовых и сроком погашения 3 месяца. Организация "Б" не может погасить в срок свое обязательство перед организацией "А". Организация "Б" предлагает организации "А" новацию первоначального обязательства в имущественное обязательство по поставке своих товаров с НДС 18%. Себестоимость товаров составляет 800 000 руб. Организация "А" соглашается с условиями организации "Б".

В бухгалтерском учете организации "Б" производятся следующие записи:

а) по первоначальному обязательству:

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основным суммам краткосрочных займов",

- 1 180 000 руб. - получена (начислена) на расчетный счет организации сумма денежных средств по договору займа;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по процентам краткосрочных займов",

- 35 400 руб. (1 180 000 руб. x 12% / 12 мес. x 3 мес.) - начислена сумма процентов к уплате по договору займа;

б) при замене первоначального обязательства на новое обязательство:

Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основным суммам краткосрочных займов", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным",

- 1 180 000 руб. - на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств в части основной суммы займа;

Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по процентам краткосрочных займов", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным",

- 35 400 руб. - на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств в части процентов к уплате;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 185 400 руб. [(1 180 000 руб. + 35 400 руб.) x 18/118] - с суммы авансовых платежей удержан налог на добавленную стоимость;

в) по новому обязательству:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным", Кредит 90-1 "Выручка"

- 1 215 400 руб. (1 180 000 + 35 400) - отражено исполнение нового обязательства по поставке товаров;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов полученных",

- 185 400 руб. - восстановлен НДС с аванса;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 185 400 руб. (1 215 400 руб. x 18/118) - начислен НДС с оборота по реализации товаров;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 800 000 руб. - списана учетная стоимость реализованных товаров.

В бухгалтерском учете организации "А" производятся следующие записи:

а) по первоначальному обязательству:

Дебет 58-3 "Предоставленные займы" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 1 180 000 руб. - предоставлены (выданы) с расчетного счета организации денежные средства по договору займа;

Дебет 58-3 "Предоставленные займы" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 35 400 руб. (1 180 000 руб. x 12% / 12 мес. x 3 мес.) - начислена сумма процентов к получению по договору займа;

б) при замене первоначального обязательства на новое обязательство:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным", Кредит 58-3 "Предоставленные займы"

- 1 215 400 руб. (1 180 000 + 35 400) - на основании соглашения сторон о новации отражена замена обязательств;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов выданных",

- 185 400 руб. [(1 180 000 руб. + 35 400 руб.) x 18/118] - принят к вычету НДС по авансу;

в) по новому обязательству:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным",

- 1 030 000 руб. (1 215 400 - 185 400 или 1 215 400 руб. / 118% x 100%) - отражена покупная стоимость товаров без НДС;

Дебет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным",

- 185 400 руб. - начислен НДС по приобретенным товарам;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с авансов выданных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 185 400 руб. - восстановлен НДС с аванса;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- 185 400 руб. - принят к вычету НДС по оприходованным товарам.