Міністерство фінансів України
Харківський інститут фінансів
Українського державного університету
фінансів та міжнародної торгівлі
Кафедра обліку, аудиту та економічного аналізу
«Облік у зарубіжних країнах»
ОПОРНИЙ КОНСПЕКТ
для студентів усіх форм навчання
освітньо-кваліфікаційний рівень-бакалавра
напрям підготовки 6.030509 «Облік і аудит»
галузь знань 0305 «Економіка та підприємництво»
Укладач Чумак О.В., к.е.н., доцент
|
Розглянуто та ухвалено на засіданні кафедри Протокол від 28.06.2010р.№17
|
Тема 1. Загальноприйняті принципи і системи обліку
Лекція 1. Загальноприйняті принципи обліку.
Основні принципи обліку та складання звітності.
Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку.
Лекція 2. Системи обліку в зарубіжних країнах.
Британо-американська система обліку.
Континентальна система обліку.
Семінарське заняття 1.
Основні принципи обліку, їх суть. МСБО: генезис розвитку, організації, що розробляють.
Семінарське заняття 2.
Історичний аспект розвитку систем обліку в світі. Сутність та особливості британо-американської й континентальної систем обліку (порівняльна характеристика з виявленням переваг та недоліків).
Основні принципи обліку та складання звітності.
Принципи бухгалтерського обліку тривалий час перебували в процесі розробки. Вперше цей термін було зафіксовано у 1936р., коли Американська асоціація бухгалтерів розробила перші стандарти обліку. З тих пір у США та в інших країнах проводиться систематична робота щодо створення бухгалтерських стандартів, які представляють розвиток певних принципів, котрі складають початок і основу бухгалтерського обліку.
Цілісність системи бухгалтерського обліку визначається і забезпечується низкою принципів в їх взаємодії та взаємообумовленості. Міжнародні принципи обліку класифікують на:
принципи, що формують фінансову інформацію в звітності – грошового вимірника
якісні характеристики облікової інформації – зрозумілість, доречність, суттєвість, надійність, правдиве подання, превалювання сутності над формою, нейтральність, повнота, зіставність, своєчасність, обачність;
принципи, що формують процедуру ведення обліку – автономності, безперервності діяльності, послідовності, періодичності;
принципи, що регулюють ведення обліку в конкретній ситуації – нарахування, відповідності доходів і витрат, історичної собівартості.
Для досягнення якісних характеристик інформації, яка міститься в фінансовій звітності, під час її формування дотримуються ряду принципів.
1. Принцип господарської одиниці (автономності підприємства). Кожне підприємство розглядається як господарська одиниця (юридична особа), що є відокремленою від її власників чи інших підприємств. Тому бухгалтерський облік ведеться окремо для підприємства. Особисте майно та інші засоби власників підприємства не повинні відображатись у звітності підприємства. Принцип господарської одиниці розповсюджується не тільки на приватні компанії, а й на урядові установи, заклади освіти, недержавні й релігійні організації та інші установи.
2. Принцип безперервності. Цей принцип передбачає, що підприємство здійснюватиме свою діяльність протягом певного періоду і його діяльність не буде зупинена найближчим часом. Це припущення є основою для відображення статей активів по фактичній собівартості, а не за ринковою вартістю, яка стає визначальною при ліквідації підприємства.
3. Принцип грошового вимірника. Цей принцип передбачає, що гроші є найбільш універсальним виміром різних об'єктів обліку, а також забезпечують адекватну оцінку господарської діяльності підприємства. Гроші стають основним де-термінатором визначення фактів та подій.
4. Принцип періодичності (або облікового періоду). Принцип визначає можливість і необхідність поділу безперервної діяльності підприємства на звітні періоди для складання необхідної звітності та виявлення результатів діяльності. Найчастіше обліковий період збігається з календарним роком. Проміжним обліковим періодом є поквартальні періоди, за які також складається звітність і виявляються фінансові результати. Хоча діяльність підприємства є безперервною і реальну оцінку бізнесу можна визначити тільки в момент ліквідації підприємства, в цілях складання фінансової звітності принцип періодичності припускає розділення діяльності підприємства на певні періоди часу.
5. Принцип послідовності (або принцип постійності). При веденні бухгалтерського обліку можуть бути застосовані різні методи обліку. Принцип послідовності передбачає, що якщо компанія обрала якийсь один метод обліку, то вона повинна застосовувати його постійно. Тільки в крайніх випадках, коли виникає життєво необхідна ситуація, яка, в свою чергу, зумовлена об'єктивністю реальної практики, методи ведення обліку можуть бути змінені. Це певною мірою стосується методів нарахування амортизації основних засобів та нематеріальних активів, порядку нарахування зносу малоцінних предметів, створення резервів, методу обліку витрат виробництва, методів оцінки майна тощо.
6. Принцип історичної собівартості. Цей принцип визначає пріоритет історичної собівартості над іншими видами оцінки активів, оскільки вона характеризує реальну оцінку засобів, що були витрачені на їхні закупівлю та виробництво. Цей принцип означає, що активи компанії відображаються в фінансових документах за ціною їхнього придбання (за собівартістю), Собівартість є основою послідовності бухгалтерського обліку.
7. Принцип нарахування (фактичної реалізації). Цей принцип застосовується для визначення суми, яка повинна бути визнана як виручка після реалізації продукції. За цим принципом облік доходу здійснюється за допомогою методу нарахування, тобто відразу після відвантаження продукції (надання послуг) та пред'явлення рахунка покупцеві. Принцип реалізації передбачає, що сума грошей може бути визнана як виторг, коли можна бути впевненим, що кошти за товари чи послуги надійдуть.
8. Принцип відповідності. Відповідно до цього принципу, для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно зіставити доходи звітного періоду з витратами. Витрачені кошти розглядаються як витрати звітного періоду не обов'язково в момент виплати грошей, а й в момент споживання активів або виникнення зобов'язань з метою отримання доходу.
9. Принцип (критерій) повного розкриття. Відповідно до цього принципу, фінансові звіти та доповнення до них повинні містити всю релевантну інформацію про фінансовий стан та результати діяльності компанії. Інформація вважається релевантною, якщо вона може вплинути на оцінку статей звітності або рішення, що приймаються на її основі.
10. Принцип двосторонньої тотожності (або двосторонності). Економічні ресурси компанії називаються її активами. Вимоги інших сторін до активів є пасивами компанії.
11. Принцип витрат та вигод. Даний принцип враховує той факт, що процес збору інформації та складання фінансової звітності пов'язаний з певними витратами. Ці витрати не повинні перебільшувати вигоду, яку отримають користувачі фінансової звітності. На практиці цей принцип застосовувати достатньо важко, оскільки не завжди можна реально оцінити вигоду від отриманої інформації.
12. Принцип (критерій) суттєвості (або матеріальності). Цей принцип передбачає, що в бухгалтерському обліку мають бути відображені всі важливі, суттєві події, господарські операції. Однак у деяких випадках, коли господарські операції суттєво не впливають на фінансові результати та звітність, дотримання деяких облікових принципів не е обов'язковим.
13. Принцип галузевої практики. З урахуванням особливостей певної галузі чи виду діяльності в бухгалтерському обліку можуть здійснюватись певні винятки із загальних правил. Більшість підприємств можна віднести до обробної промисловості, торгівлі, галузі послуг чи сільського господарства. Однотипні підприємства мають деякі загальні риси, наприклад, однакову тривалість операційного циклу, потребу готівки чи кредиту, тому структури активу і пасиву балансу часто подібні. Проте підприємства різних галузей чи видів діяльності мають різні операційні цикли, потребу в грошах, тому структура балансів підприємств є різною.
14. Принцип консерватизму. Цей принцип вимагає уникати недооцінки зобов’язань та витрат, а також оцінки активів і доходів. У зв'язку з цим потенційні збитки (знецінення активів, можливі зобов'язання) списуються на фінансові результати в момент отримання інформації про їхню можливість, а доходи відображаються в обліку тільки за наявності впевненості в їхньому отриманні. Прикладом практичного застосування цього принципу є правило нижньої оцінки (собівартість або ринкова ціна) запасів та ринкових цінних паперів, створення резерву сумних боргів.
Таким чином, між національними та зарубіжними принципами є певні відмінності, проте, реформування бухгалтерського обліку в Україні продовжує здійснюватись, і можливо, деякі розбіжності ще будуть враховані при подальшому вдосконаленні концептуальних засад обліку. Проте, ці розбіжності не можна вважати суттєвими, адже вони пояснюються або тотожністю по суті, але відмінністю назви або використовуються вітчизняними підприємствами як основа функціонування його економічної системи, і не виділені в окремий принцип.
Якісні характеристики фінансових звітів є рисами, притаманними звітам, завдяки яким інформація, викладена у фінансових звітах, стає корисною для користувачів.
Зрозумілість
Суттєвою якісною характеристикою інформації, що подається у фінансових звітах, є її зрозумілість для користувачів. З цією метою припускається, що користувачі мають відповідні знання з бізнесу, економічної діяльності та бухгалтерського обліку і прагнуть вивчати інформацію з достатньою ретельністю. Проте інформація про складні поняття, які мають бути включені до фінансових звітів у зв'язку з їх доречністю для прийняття економічних рішень користувачами, не повинна виключатися тільки на тій підставі, що певним користувачам буде важко її зрозуміти.
Доречність
Щоб бути корисною, інформація має бути доречною, відповідати потребам користувачів під час прийняття рішень. Інформація є доречною, якщо вона впливає на економічні рішення користувачів шляхом надання допомоги в оцінці ними минулих, нинішніх чи майбутніх подій або ж вона допомагає їм підтвердити чи виправити їхні минулі оцінки.
Передбачувальна та підтверджувальна ролі інформації пов'язані між собою. Наприклад, інформація стосовно поточного рівня та структури утримуваних активів має цінність для користувачів, коли вони намагаються спрогнозувати здатність підприємства вигідно користуватися можливостями та його здатність реагувати на несприятливі ситуації. Та ж сама інформація підтверджує минулі прогнози, наприклад, щодо структури підприємства або результату запланованих операцій.
Інформація щодо фінансового стану та результатів діяльності часто використовується як основа для прогнозування майбутнього фінансового стану, результатів діяльності та інших питань, якими безпосередньо зацікавлені користувачі (виплатою дивідендів та заробітної платні, рухом цін на цінні папери та спроможністю підприємства виконати свої зобов'язання вчасно). Щоб мати прогнозну цінність, інформація не повинна носити форму чіткого прогнозу. Проте можливість робити прогнози, виходячи з фінансових звітів, посилюється завдяки способу викладу інформації стосовно минулих операцій та подій. Наприклад, передбачувана цінність звіту про прибутки та збитки підвищується, якщо окремо розкриваються незвичайні, ненормальні або нечасті статті доходу чи витрат.
Суттєвість
На доречність інформації впливають її характер та суттєвість. В деяких випадках достатньо самого характеру інформації для визначення її доречності. Наприклад, звітність нового сегменту може вплинути на оцінку ризиків і можливостей, що має підприємство незалежно від суттєвості результатів, досягнутих новим сегментом за звітний період. В інших випадках як характер, так і суттєвість є важливими, наприклад, коли йдеться про суми запасів, що утримуються по кожній з головних категорій, які відповідають даному бізнесу.
Інформація є суттєвою, якщо її пропуск або неправильне відображення може вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на основі фінансових звітів. Суттєвість залежить від обсягу статті та помилки, допущеної за певних обставин у зв'язку з пропуском чи невірним відображенням. Таким чином, суттєвість скоріше виступає певним порогом або точкою відсікання, а не основною якісною характеристикою, яка має бути притаманною інформації, аби вона стала корисною.
Достовірність
Щоб бути корисною, інформація повинна бути достовірною. Інформація є достовірною, коли вона вільна від суттєвих помилок та упередженості і користувачі можуть покластися на неї тою мірою, якою вона відображає або, як очікується, буде відображати дійсний стан справ.
Інформація може бути доречною, але настільки недостовірною за своїм характером або внаслідок подання, що її визнання може стати потенційно помилковим. Наприклад, якщо триває судова справа щодо правомірності та суми претензій за збитки, може бути недоцільним для підприємства визнавати повну суму претензій у балансі, хоча буде доцільно розкрити цю суму й обставини висування претензії.
Правдиве подання
Щоб бути достовірною, інформація має правдиво відображати операції й інші події, які вона розкриває або, як очікується, зможе розкрити. Таким чином, баланс, наприклад, має правдиво відображати всі операції та інші події, результатом яких є зміна активів, зобов'язань або капіталу підприємства на дату звітності, що відповідають критеріям визнання.
Для більшої частини фінансової інформації притаманний ризик неповного розкриття того, що вона має розкрити. Це пов'язано не з упередженням, а зі складністю, притаманною визначенню операцій та інших подій, що підлягають оцінці, або з розробкою та з використанням методик оцінки та подання, що відображають інформацію відповідно до цих операцій і подій. В окремих випадках оцінка фінансового впливу статей може бути такою невизначеною, що підприємства, як правило, не визнаватимуть її у фінансових звітах; наприклад, хоча більшість підприємств з часом генерують внутрішній гудвіл, визначити або виміряти цей гудвіл надійним чином, як правило, досить важко. Проте в інших випадках може виявитися доцільним визнати певні статті і розкрити ризик помилки, що супроводжує їх визнання та оцінку.
Превалювання сутності над формою
Якщо інформація має правдиво відображати операції та інші події, які їй належить відображати, необхідно вести їх облік і розкривати відповідно до їхньої сутності та економічної реальності, а не лише виходячи з їх юридичної форми. Сутність операцій або інших подій не завжди відповідає тому, що випливає з їх юридичної або розробленої форми. Наприклад, підприємство може передати актив іншій стороні таким чином, що згідно з документами право власності перейде цій стороні, хоча можуть існувати угоди, які забезпечуватимуть подальше використання даним підприємством майбутніх економічних вигід, втілених у цьому активі. За таких обставин, звітність щодо продажу не відображатиме правдиво здійснену операцію (якщо операція відбулася насправді).
Нейтральність
Щоб бути достовірною, інформація, яка міститься у фінансових звітах, має бути нейтральною, тобто вільною від упередженості. Фінансові звіти не є нейтральними, якщо в результаті відбору або викладу інформації вони впливають на прийняття рішення або па судження з метою досягнення заздалегідь визначеного результату.
Обачність
Особи, які складають фінансові звіти, повинні враховувати невизначеність, яка неминуче супроводжує багато подій та обставин, таких як погашення сумнівної дебіторської заборгованості, ймовірний строк корисної експлуатації машин та обладнання і кількість можливих претензій щодо гарантії. Такі невизначеності визнаються шляхом розкриття їх характеру й масштабів, а також шляхом дотримання обачності при складанні фінансових звітів. Обачність - це дотримання певної обережності при формуванні судження, необхідного при оцінці за умов непевності, таким чином, щоб активи або дохід не були завищені, а зобов'язання чи витрати - занижені. Проте дотримання обачності не дозволяє, наприклад, створювати приховані резерви або надмірне забезпечення, навмисне занижувати активи або дохід чи навмисне завищувати зобов'язання або витрати, оскільки в такому разі фінансові звіти не будуть нейтральними, а значить, і достовірними.
Повнота
Щоб бути достовірною, інформація у фінансових звітах має бути повною в межах суттєвості та витрат, пов'язаних з її отриманням. В результаті упущень інформація може бути хибною або оманливою, а значить недостовірною та недостатньо доречною.
Зіставність
Користувачі повинні мати змогу порівнювати фінансові звіти підприємства за різні періоди для того, щоб визначати тенденції у його фінансовому стані та результатах діяльності. Користувачі також повинні мати змогу порівнювати фінансові звіти різних підприємств, щоб оцінити їх відносний фінансовий стан, результати діяльності та зміни у фінансовому стані. Таким чином, вимір та відображення фінансового впливу подібних операцій та інших подій має виконуватися послідовно в межах підприємства в різні проміжки часу, а підхід повинен бути послідовним для різних підприємств.
Важливою передумовою забезпечення якісної характеристики зіставності є падання користувачам інформації щодо облікової політики, якою керується підприємство при складанні фінансових звітів, будь-яких змін у цій політиці та впливу таких змін. Користувачі мають бути спроможні визначати відмінні риси різних облікових політик щодо схожих операцій та інших подій, які використовуються одним і тим же підприємством за різні проміжки часу та різними підприємствами. Дотримання МСБО, разом із розкриттям облікової політики, якої дотримується підприємство, допомагає досягти зіставності.
Необхідність в зіставності не треба плутати з простою уніфікацією, і вона не повинна стати перешкодою для впровадження більш досконалих стандартів бухгалтерського обліку. Підприємству недоцільно надалі застосовувати облік операцій та інших подій, якщо прийнята політика суперечить якісним характеристикам доречності та достовірності. Для підприємства також було б недоцільно залишати свою облікову політику без змін у разі існування більш доречних і достовірних альтернатив.
Оскільки користувачі бажають із часом порівнювати фінансовий стан, результати діяльності та зміни у фінансовому стані підприємства, важливо, аби фінансові звіти відображали відповідну інформацію за попередні періоди.