II. Продажа запасов

В соответствии с П(С)БУ методика определения финансового результата от реализации заключается в следующем. По кредиту счёта учёта доходов отражается сумма дохода от реализации, полученного предприятием (с учётом суммы налога на добавленную стоимость). Причём доход в бухгалтерском учёте, в отличие от налогового, возникает в момент отгрузки ТМЦ (метод начислений). Согласно П(С)БУ 15 «Доход» не признаётся доходом сумма налога на добавленную стоимость, акцизов, других налогов и обязательных платежей, подлежащих перечислений в бюджет и внебюджетных средств. А потому сумма НДС, начисленная при реализации, должна быть исключена из дохода предприятия.

Учёт реализации запасов рассмотрим на примере. Предприятие реализовало материалы покупателям на сумму 120 грн. (в том числе НДС 20 грн.). Учётная стоимость материалов составила 90 грн.

Реализация материалов отразится в учёте предприятия следующим образом.

Таблица 12

Синтетический учёт реализации производственных запасов

А. Оплата после отгрузки

Содержание операции	Первичный документ	Корреспонденция счетов		Сумма, грн.	Налоговый учёт
		дебет	кредит		Валовой доход, грн.	Валовые расходы, грн.
1. Отражена реализация материалов	Расходная накладная	36 «Расчёты с покупателями и заказчиками»	712 «Доход от реализации прочих оборотных активов»	120	100	__
2. Отражена сумма НДС		712 «Доход от реализации прочих оборотных активов»	643 «Налоговые обязательства»	20	__	__
3. Начислены налоговые обязательства по НДС	Налоговая накладная	643 «Налоговые обязательства»	641 «Расчёты по налогам»	20	__	__
4. Списана учётная стоимость материалов	Расходная накладная	943 «Себестоимость реализованных производственных запасов»	201 «Сырьё и материалы»	90	__	__
5. Поступила оплата за отгруженные материалы	Платёжное поручение	31 «Счета в банках»	36 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	120	__	__
6. Отражено закрытие счетов в конце отчётного периода	Бухгалтер-ская справка	791 «Результат основной деятельности» 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов»	943«Себестоимость реализованных производственных запасов» 791 «Результат основной деятельности»	90 100	__ __	__ __

Б. Предоплата

Содержание операции	Первичный документ	Корреспонденция счетов		Сумма, грн.	Налоговый учёт
		дебет	кредит		Валовой доход, грн.	Валовые расходы, грн.
1. Получена предоплата	Платежное поручение	31 «Счета в банках»	681 «Расчёты по авансам полученным»	120	100	__
2. Отражена сумма налогового кредита по НДС	Налоговая накладная	643 «Налоговые обязательства»	641 «Расчёты по налогам»	20	__	__
3. Отгружены материалы	Расходная накладная	36 «Расчёты с покупателями и заказчиками»	712 «Доход от реализации прочих оборотных активов»	120	__	__
4. Списана учётная стоимость материалов	Расходная накладная	943 «Себестоимость реализованных производственных запасов»	201 «Сырьё и материалы»	90	__	__
5. Списана сумма НДС	Расходная накладная	712 «Доход от реализации прочих оборотных активов»	643 «Налоговые обязательства»	20	__	__
6. Произведён зачёт задолженности	Бухгалтер-ская справка	681 «Расчёты по авансам полученным»	36 «Расчёты с покупателями и заказчиками»	120
7. Отражено закрытие счетов в конце отчётного периода	Бухгалтер-ская справка	791 «Результат основной деятельности» 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов»	943«Себестоимость реализованных производственных запасов» 791 «Результат основной деятельности»	90 100	__ __	__ __

Записи синтетического учёта по выбытию запасов отражаются в журнале №5, 5а.

Первоначальной стоимостью запасов, полученных в результате обмена на подобные, выступает:

1. балансовая стоимость переданных запасов, если она меньше или равна справедливой стоимости;

2. справедливая стоимость (если балансовая стоимость переданных запасов превышает их справедливую стоимость).

Обмен подобными запасами представляет собой равноценный обмен. В результате такого обмена у предприятия не происходит увеличения активов и, следовательно, не определяется доход (выручка от реализации).

Так, согласно п.9 П(С)БУ 15 «Доход» при обмене продукцией (товарами, работами, услугами и другими активами), которые подобны по назначению и имеют одинаковую справедливую стоимость, доход не признаётся, следовательно, не происходит определения финансового результата по такой операции.

Первоначальной стоимостью запасов, приобретённых в обмен на неподобные запасы, является справедливая стоимость полученных запасов.

Если производится обмен неподобными активами, справедливые стоимости которых различны, имеет место доплата денежными средствами. При этом предприятие, передающее активы с меньшей справедливой стоимостью, доплачивает предприятию, от которого получает активы с большей справедливой стоимостью, сумму разницы между справедливыми стоимостями обмениваемых активов.

Первоначальной стоимостью активов, полученных в обмен на неподобные активы, является справедливая стоимость полученных запасов. При этом сумма дохода в бухгалтерском учёте определяется исходя из справедливой стоимости полученных или подлежащих получению запасов, уменьшенной (увеличенной) соответственно на сумму переданных (полученных) денежных средств.

7. Контроль за использованием материалов в производстве

   Количество потреблённых в производстве материалов не всегда соответствует их отпуску по первичным расходным документам. Для предупреждения потерь материальных ценностей в производстве и обеспечения их наиболее рационального использования на предприятиях должен быть организован строгий контроль за расходованием материалов – как предварительный, так и последующий. Предварительной формой контроля за расходованием материалов является система их нормирования и лимитирования. В процессе дальнейшего контроля устанавливаются отклонения от установленных норм и причины этих отклонений. В практике деятельности предприятий применяются такие основные способы выявления отклонений от норм: сигнальной документации, партионного раскроя, инвентарный.

Способ сигнального документирования состоит в том, что отклонения от нормативного расхода материалов выявляются в каждом отдельном случае на основании требований на сверхлимитный отпуск материалов (на исправление брака, потери деталей и т.п.), актов на замену одного вида материалов другим (при отсутствии на складе материала предусмотренного технологическим процессом). Обобщённые по шифрам затрат данные сигнальных документов дают возможность установить наличие отклонений от норм по причинам их возникновения.

Способ партионного раскроя базируется на том, что на каждую партию материалов, которая отпускается в производство, выписывается отдельный документ – раскройный лист (карта). В нём указывается количество отпущенного материала, количество изготовленных деталей (изделий), расход материала по норме за единицу и на весь выпуск, фактический расход материала. Сравнением фактического расхода материалов с нормативным определяют результат расхода материалов (экономию или перерасход) по каждой партии, указывается причина отклонений. Этот способ контроля применяется, например, при раскрое листового железа в машиностроении, кожаных и тканевых материалов в обувном и швейном производствах и др.

Карта раскроя металла приведена в таблице.

Таблица 13

Карта раскроя металла

Шифр изделия (объекта учёта затрат)	№ детали	Длина одной заготовки (трубы), мм	Коли-чество штук, подан-ных на раскрой загото-вок	Коли-чество поданого материала для раскроя (листы, прутки и т.д.)	Коли-чество штук сданных деталей	Расход металла по нормам
						Наиме-нование	марка	профиль	размер	Количество металла
										на 1000 деталей		на всё коли-чество загото-вок
										мм	кг
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13

Продолжение

Фактический расход металла							Результаты раскроя
Наименова-ние	Марка	Профиль	Размер	Количество металла			Экономия, кг	перерасход, кг
				на 1000 деталей		на всё количество заготовок
				мм	кг
14	15	16	17	18	19	20	21	22

Данные, обобщённые по картам раскроя и шифрам производственных затрат, дают возможность установить общий размер отклонений от норм в натуральном выражении по определённому виду материала, а после оценки по учётной цене получают денежное выражение отклонений за счёт раскроя.

Инвентарный способ контроля состоит в том, что фактический расход материалов на изготовленную продукцию за отчётный период (месяц, декаду, смену) определяют с помощью инвентаризации неиспользованных в производстве (цехе) материалов. К остатку материалов на начало, например, месяца (установленного предыдущей инвентаризацией), прибавляют поступление в производство материалов за отчётный месяц (по данным первичных документов) и вычитают остатки неиспользованных в производстве материалов на конец месяца. Исчисленный таким способом фактический расход материалов по каждому виду (номенклатурному номеру) записывают в специальную ведомость расхода материалов за отчётный период (месяц, декаду, смену) и сопоставляют с нормативным расходом на фактический выпуск продукции. Отклонения от норм расхода, которые определены по видам материалов в целом по цеху (участку, бригаде, отдельному исполнителю), распределяют между изделиями пропорционально нормативному расходу материалов.

Преимущество инвентарного способа контроля состоит в его простоте, чем обусловлено его широкое применение в практике деятельности предприятий (особенно машиностроении). Однако этот метод менее оперативный по сравнению с другими, поскольку при нём затрудняется контроль за расходованием материалов на отдельных рабочих местах, выявление виновников отклонений, предупреждение перерасхода.

На предприятиях разрабатываются специальные классификации отклонений от норм расхода материалов (замена материала, нерациональный раскрой, некачественные материалы, неисправность оборудования и т.п.) и виновников (отдел снабжения, главный технолог, инструментальный цех, администрация цеха, рабочий и т.п.). Шифры и результаты этих отклонений обобщаются в рапортах, которые передаются руководству цеха или предприятия.

Материалы, оставшиеся в цехе на конец месяца необработанными, подлежат возврату на склад по сдаточным накладным. Стоимость возвращённых и неиспользованных, но оставшихся в цехах материалов, исключается из суммы, списываемой в расход на основании лимитно-заборных карт и требований. Фактический расход определяется как остаток неиспользованных материалов в цехах на начало месяца плюс отпуск материалов производства за месяц и минус остаток материалов на конец месяца в цехах. Для этого составляют ведомость следующего содержания:

Ведомость фактического расхода материалов

по счёту 23 «Производство»

Цех, шифр объекта учёта затрат	Группа учёта матери-алов	Номен-клатур-ный номер	Остаток на начало месяца		Поступило за месяц (за вычетом возврата)		Остаток на конец месяца		Расход на производство (фактический)
			коли-чество	сумма	коли-чество	сумма	коли-чество	сумма	коли-чество	сумма

Итоги такой ведомости обеспечивают информацию о затратах по каждому шифру объекта учёта (изделия, группы однородных изделий, заказу).

Независимо от применяемого метода учёта расхода материалов в производстве на многих предприятиях цехи составляют отчёт об использовании сырья, основных материалов и полуфабрикатов, в котором по каждому номенклатурному номеру материалов показывают: остаток на начало месяца, поступления за месяц, остаток на конец месяца, фактический расход, расход по нормам, экономию или перерасход. Бухгалтерия составляет Сводный отчёт об использовании материалов по укрупнённой групповой номенклатуре (в натуральных и денежном измерителях), на основании которого делают соответствующие учётные записи.