5.5. Расходы на обеспечение нормальных условий труда

Подпункт 7 п. 1 ст. 264 НК РФ позволяет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму расходов:

• на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ;

• на гражданскую оборону в соответствии с Федеральным законом от 12.02.1998 № 28-ФЗ «О гражданской обороне»;

• на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда;

• связанных с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.

Эта комплексная статья расходов может включать затраты на бесплатное питание работников, их вакцинацию, оборудование помещений организации бытовой техникой (холодильник, кулер, кондиционеры, чайники, СВЧ-печи и т.п.), приобретение в офис посуды, оборудование медпункта, покупку медикаментов, приобретение туалетной бумаги и бытовой химии и т.п.

Оправданность этих расходов базируется на том, что все эти «излишества» имеют целью повышение производительности труда и являются элементами охраны труда.

Напомним, что в силу ст. 22, 163, 223 ТК РФ работодатель обязан обеспечить нормальные условия для выполнения работниками норм выработки, обеспечить санитарно-бытовое и лечебно-профилактическое обслуживание работников в соответствии с требованиями охраны труда.

В частности, ст. 223 ТК РФ прямо требует от работодателя в целях обеспечения нормальных условий труда оборудовать санитарно-бытовые помещения, помещения для приема пищи, помещения для оказания медицинской помощи, комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки. Работодателями создаются санитарные посты с аптечками, укомплектованными набором лекарственных средств и препаратов для оказания первой медицинской помощи, и т.д.

Требования нормативных актов также помогут налогоплательщику отстоять расходы на обеспечение нормальных условий труда.

Например, такие нормы находим в Своде правил «Административные и бытовые здания. Актуализированная редакция СНиП 2.09.04-87», утвержденных приказом Минрегиона России от 27.12.2010 № 782 (п. 5.47-5.52).

При численности работающих в смену более 200 человек необходимо предусматривать столовую, работающую, как правило, на полуфабрикатах, а при численности до 200 человек — столовую - раздаточную. Число мест в столовой следует принимать из расчета одно место на четырех работающих в смене или наиболее многочисленной части смены.

При численности работающих в наиболее многочисленной смене до 30 человек следует предусматривать комнату приема пищи. Площадь комнаты приема пищи следует определять из расчета 1 м² на каждого посетителя и не менее 1,65 м² на инвалида, пользующегося креслом-коляской, но не менее 12 м². Комната приема пищи должна быть оборудована умывальником, стационарным кипятильником, электрической плитой, холодильником (в современных условиях кипятильник логично заменить электрочайником, а плиту — печью СВЧ).

При численности работающих до 10 человек в смену вместо комнаты приема пищи следует предусматривать в гардеробной дополнительное место площадью 6 м² с установкой стола для приема пищи.

Посуда как элемент оборудования комнаты для приема пищи также будет списана по статье расходов на обеспечение нормальных условий труда.

Правомерность отнесения расходов на оборудование мест для приема пищи на уменьшение базы по налогу на прибыль в последнее время признал и Минфин России (письма от 14.07.2011 № 03-03-06/2/112, от 26.09.2011 № 03-03-06/2/149).

Бесплатное или льготное питание, организованное для работников, нельзя будет списать в расходы, только если оно не будет предусмотрено ни трудовыми договорами (контрактами) ни коллективным договором (п. 25 ст. 270 НК РФ). При этом, если такие условия предусмотрены договором, но обсечение питанием не индивидуализировано (т.е. каждому не выдается талон на питание или не ведется учет съеденного каждым сотрудником), то объекта обложения НДФЛ, страховыми взносами и взносами на обязательное страхование от несчастных случаев и про­фзаболеваний не возникает (ст. 41 НК РФ; п. 8 Информационного письма ВАС РФ от 21.06.1999 № 42; письмо Минфина России от 03.07.2001 № 04-04-06/365; письма УФНС по г. Москве от 28.08.2006 № 21-11/75538®, от 14.07.2008 № 28-11/066968). Реализация продуктов питания работникам в таких условиях также отсутствует: они расходуются для собственных нужд организации, так как не передаются ра­ботникам «на вынос». Следовательно, нет тут и объекта обложения НДС (письмо Минфина России от 12.05.2010 № 03-03-06/1/327).

В соответствии с упомянутым нами выше Сводом правил «Административные и бытовые здания. Актуализированная редакция СНиП 2.09.04-87» (п. 5.26—5.46) в организации со списочной численностью работников от 50 человек должно быть помещение здравоохранения. Это может быть медпункт, фельдшерский и врачебный здравпункт, помещения личной гигиены женщин, парильные (сауны), а по ведомственным нормам — помещения для ингаляториев, фотариев, ручных и ножных ванн, а также помещения для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки, фитопункты.

При списочной численности работающих от 50 до 300 человек необходимо предусматривать медицинский пункт. Медицинский пункт должен иметь оборудование, определенное заданием на проектирование.

Затраты на возмещение работникам организации стоимости оплаченных ими за свой счет предварительных медицинских осмотров при трудоустройстве на работу на основании представленных ими документов также уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 07.11.2005 № 03-03-04/1/340).

Расходы на новую аттестацию рабочих мест уменьшают прибыль. «О порядке учета в целях налогообложения затрат на аттестацию рабочих мест и компенсационных выплат» Письмо ФНС России от 06.09.11 №ЕД-4-3/14453@.

Компания вправе списать затраты на проведение аттестации рабочих мест, а также компенсации, выплачиваемые работникам в связи с вредными и опасными условиями труда.

Налог на прибыль

С 1.09.11 действуют новые правила аттестации рабочих мест. При этом она не может быть реже одного раза в 5 лет (п.8 Порядка, утв.приказом Минздравсоцразвития России от 26.04.11 №342н). Аттестацию по новым правилам можно проводить только совместно с аккредитованной организацией. Услуга стоит от 1500 до 3000 руб. за одно рабочее место. В данном письме ФНС России заверила работодателей: все затраты, связанные с аттестацией и последующей сертификацией рабочих мест, компания вправе учитывать как прочие. И, хотя аттестация проводится на пять лет вперед, стоимость услуг можно списать полностью в текущем периоде (п.2 ст.318 НК РФ).

Для подтверждения расходов нужен особый комплект документов.

Во-первых, при заключении договора с аттестующей компанией необходимо взять у нее копию аккредитации. В случае ее отсутствия налоговики могут посчитать расходы необоснованными.

Во-вторых, помимо стандартного набора документов (договор на проведение аттестации, платежные поручения, акты сдачи-приемки) потребуются еще и специфические. По итогам мероприятия у компании на руках останется три документа: отчет об аттестации, протокол и приказ о завершении аттестации. Они также необходимы для подтверждения затрат.

Аттестация предполагает, что, если компания выявит рабочие места с опасными или вредными условиями, сотрудникам надо назначить надбавку и компенсацию. Здесь важно, что минимальный размер надбавки к окладу должен быть не меньше 4 процентов от него (постановление Правительства РФ от 20.11.08 №870, ст.147 ТК). А компенсацию платят только сверх надбавки. Точный размер компенсации фиксируют в трудовом или коллективном договоре (ст.219 ТК РФ). В данном письме ФНС подтвердила, что все эти выплаты также можно списать.

НДФЛ

Надбавки, назначенные по итогам аттестации рабочих мест, являются частью зарплаты и от НДФЛ не освобождены. А вот с компенсации, выплаченной сверх надбавки, удерживать НДФЛ не надо (п.3 ст.217 НК РФ). В данном письме налоговики сообщили, что компенсация в данном случае не облагается НДФЛ, только если она назначена по результатам аттестации.

Полный пакет подтверждающих документов для списания расходов на аттестацию

Наименование документа	Форма
Документы, которые составляет работодатель
1.Приказ о создании аттестационной комиссии и утверждении графика проведения работ по аттестации	Унифицированной формы приказа нет. Его можно составить в произвольном виде .В документ надо включить сведения о составе аттестационной комиссии и ее председателе, а также сроках и графике проведения мероприятий по оценке рабочих мест
2.Приказ о завершении аттестации и утверждении отчета об аттестации	Унифицированной формы приказа нет. Его можно составить в произвольном виде после того, как все мероприятия по аттестации рабочих мест закончены
Документы, которые передает работодателю аттестующая компания
1.Сведения об аттестующей организации	Сведения необходимо оформить по образцу – приложение 10 к порядку (утв.приказом Минздравсоцразвития России от 26.04.11 №342н). К ним надо приложить аттестат аккредитации, копии уведомления о включении в реестр аккредитованных компаний
2.Перечень рабочих мест, подлежащих аттестации	Форма перечня приведена в приложении 1 к Порядку №342н
3.Карты аттестации	Форма карты приведена в приложении 2 к Порядку №342н
4.Протоколы заседаний аттестационной комиссии	Форма свободная. Для составления можно взять за основу итоговый протокол заседания, образец которого приведен в приложении 9 к порядку №342н
5.Протокол заседания аттестационной комиссии по результатам аттестации (итоговый)	Образец приведен в приложении 9 к Порядку №342н
6.Сводная таблица классов условий труда	Образец приведен в приложении 7 к Порядку №342н
7.Сводная ведомость результатов аттестации рабочих мест	Форма, по которой требуется составить сводную ведомость результатов аттестации рабочих мест, приведена в приложении 6 к Порядку №342н
8.План мероприятий по улучшению и оздоровлению условий труда	Образец приведен в приложении 8 к Порядку №342н. План мероприятий также согласуют с комитетом (комиссией) по охране труда, профсоюзом (если он есть в компании), а после этого документ утверждает работодатель
9.Отчет об аттестации	Унифицированной формы нет. Аттестующая компания сама решает, в каком виде изложить результаты проведения аттестации

Отражение затрат по аттестации рабочих мест в налоговом учете зависит от источника финансирования (собственные средства или фонда), а также времени его получения.

Ситуация 1. Компания сама оплачивает аттестацию

Когда на оценку рабочих мест потрачены деньги компании, расходы учитываются в прочих единовременно. Хотя аттестация проводится на 5 лет вперед, стоимость услуг распределять не надо.

Ситуация 2. После аттестации получено финансирование ФНС

Если компания получает финансирование уже после того, как сама оплатила аттестацию, то восстанавливать расходы не требуется. Но надо учесть доходы.

Налог на прибыль. Расходы были правомерно учтены на основании документов от аттестующей компании. А значит, сумму финансирования, выделенную фондом, надо учесть в доходах на дату получения решения ФСС (п.8 ст.250, п.1 ст.271 НК РФ).

НДС. Если стоимость работ по аттестации включала сумму НДС, то восстанавливать налог не надо. Перечень случаев восстановления НДС в ст.170 НК ограничен. И финансирование расходов за счет ФСС там не поименовано.

Бухгалтерский учет. На момент учета расходов компании еще не было известно, будут ли профинансированы предупредительные меры за счет ФСС. Признание расходов не является ошибкой, которую надо исправлять по правилам ПБУ 22.

Ситуация 3. Финансирование аттестации за счет ФСС

Если компания проводит аттестацию сразу за счет финансирования фонда, то в учете будут следующие особенности.

Налог на прибыль. У компании есть выбор. Во-первых, можно не учитывать стоимость аттестации в расходах, тогда и в доходы сумму финансирования не включать. Во-вторых, можно признать и расходы, и доходы, как в ситуации №2.

НДС. Всю сумму НДС в составе работ компания вправе принять к вычету, поскольку для вычета НДС не важно, из каких средств оплачены расходы. С этим согласны судьи (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.05.10 №А27-24827/2009). Аналогичная позиция высказана в письме Минфина России от 24.09.10 №03-03-06/1/615.

Бухгалтерский учет. На дату получения решения ФСС надо показать в учете задолженность фонда. После того как работы выполнены, их стоимость списывают в расходы. А затем в пределах сумм финансирования уменьшают страховые взносы, отражая это по Д сч.69.