Глава 26. Расходы на приобретение земельных участков и прав на них

В настоящее время порядок учета расходов на приобретение земли зависит от того, у кого вы ее приобрели. А точнее, в чьей собственности находилась земля на момент ее приобретения: в государственной или муниципальной собственности либо в собственности частных лиц (организаций и граждан).

А вот до 2007 г. Налоговый кодекс РФ не содержал норм, касающихся учета расходов на покупку земельных участков. Это было причиной многих споров организаций с налоговыми органами. По мнению Минфина России, включать в расходы затраты на покупку земли было неправомерно (см. Письма от 09.03.2006 N 03-03-04/1/201, от 17.02.2006 N 03-03-04/1/126). В марте 2006 г. позицию контролирующих органов поддержал и Высший Арбитражный Суд РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 14231/05).

Подробнее об этом мы расскажем в настоящей главе.

26.1. Покупка государственных и муниципальных земельных участков

Возможность учитывать расходы на приобретение государственных и муниципальных земельных участков предоставлена Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации". Указанный Закон дополнил Налоговый кодекс РФ новой ст. 264.1 "Расходы на приобретение права на земельные участки".

К государственным и муниципальным участкам относятся земельные участки, находящиеся:

1) в федеральной собственности;

2) в собственности субъектов РФ;

3) в собственности муниципальных образований - поселений, городских округов, муниципальных районов (ст. ст. 16 - 19 Земельного кодекса РФ, ст. 3.1 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации").

Продавцами таких земельных участков выступают органы исполнительной власти или местного самоуправления, которые уполномочены ими распоряжаться. При этом они от своего имени заключают договоры купли-продажи в отношении земель, находящихся в их ведении (п. 6 ст. 36, п. 2 ст. 38 ЗК РФ).

Рассмотрим далее основные правила учета расходов при покупке указанных земельных участков.

26.1.1. Требования, предъявляемые к земельным участкам

Для учета расходов на покупку государственных и муниципальных земельных участков необходимо выполнение одного из следующих условий (п. 1 ст. 264.1 НК РФ):

1) на этих земельных участках находятся здания, строения, сооружения либо

2) земельные участки приобретаются для капитального строительства таких объектов.

В первом случае строения должны находиться в собственности той организации, которая покупает земельный участок, поскольку только она имеет право на его приобретение (абз. 2 п. 1 ст. 36 ЗК РФ, п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 24.03.2005 N 11).

Другими словами, организация не может купить государственный или муниципальный участок, на котором находится строение, если она не является собственником этого строения.

В связи с этим для подтверждения расходов на приобретение такой земли вы должны располагать свидетельством о праве собственности на недвижимые объекты.

Земельные участки для строительства предоставляются организациям либо с предварительным согласованием мест размещения объектов строительства, либо без такого согласования. В первом случае участок предоставляется в аренду и может быть приобретен в собственность только после окончания строительства (п. п. 1, 3 ст. 30, п. 1 ст. 36 ЗК РФ).

Участки под застройку без предварительного согласования мест размещения объектов предоставляются в собственность организаций только в следующих случаях:

1) в отношении земельного участка утверждены градостроительная документация о застройке, правила застройки и землепользования. При этом объекты строительства должны быть размещены на земельном участке в соответствии с такими правилами (п. 11 ст. 30 ЗК РФ);

2) земельный участок предоставляется для жилищного строительства (п. 1 ст. 30.1 ЗК РФ).

Указанные земельные участки предоставляются в собственность организаций исключительно на торгах, конкурсах, аукционах (п. 2 ст. 30, п. 2 ст. 30.1, ст. 38 ЗК РФ).

Если вы приобрели землю на таких торгах, для документального подтверждения расходов на покупку земельного участка вам нужно иметь протокол о результатах торгов, договор купли-продажи земельного участка, заключенный по итогам торгов. При этом в данных документах должно быть указано, что земельный участок предназначен для целей строительства. Назначение земельного участка также указывается в свидетельстве о регистрации права собственности.

Если впоследствии организация не осуществит строительство на приобретенной для этих целей земле, все расходы по ее покупке, учтенные при исчислении налога на прибыль, нужно будет восстановить.