3. Формы бухгалтерского учета

Форма бухгалтерского учета должна входить составной частью в учетную политику предприятия. Одновременно с учетной политикой утверждаются: рабочий план счетов бухгалтерского учета, формы используемых первичных документов, правила документооборота и обработки учетной информации, а также порядок контроля хозяйственных операций. Основные требования к учетной политике изложены в Положении по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008.

Учетная политика предприятия формируется на долговременный период. Ее изменения могут проводиться в случаях:

изменения законодательства России;

разработки новых способов ведения бухгалтерского учета;

существенного изменения условий деятельности предприятия.

Учетная политика составляется в соответствии с принципами российских и международных стандартов финансовой отчетности. В нее необходимо включить описание основных учетных позиций, таких как:

форма бухгалтерского учета;

организация документооборота;

система регистров;

метод реализации продукции и определения финансового результата;

метод начисления амортизации на основные средства;

система учета приобретения и заготовления материалов;

порядок амортизации нематериальных активов;

нормы отчислений от прибыли в резервный капитал;

подход к оценке товаров в розничной торговле;

порядок списания материалов в производство;

методы калькуляции различных видов продукции;

порядок финансирования ремонтных работ;

способы учета выпуска готовой продукции;

порядок списания реализуемых товаров на предприятиях торговли;

подход к созданию резервов по сомнительным долгам;

сроки списания доходов будущих периодов;

порядок списания ценных бумаг при их продаже;

способы признания доходов и расходов;

распорядок выплаты дивидендов учредителям;

порядок и сроки проведения инвентаризации;

применяемый конкретный план счетов предприятия.

Форма бухгалтерского учета определяется следующими признаками: количество, структура и внешний вид учетных регистров, последовательность связи между документами и регистрами, а также между самими регистрами и способом записи в них, т.е. использование тех или иных технических средств. Следовательно, под формой бухгалтерского учета следует понимать совокупность различных учетных регистров с установленным порядком и способом записи в них.

В настоящее время в организациях наиболее распространены следующие формы учета:

мемориально-ордерная

журнально-ордерная

автоматизированная

упрощенная

Состав учетных регистров и последовательность записи в них при мемориально-ордерной форме учета представлены на рисунке 1.

—————————————————————————————

—————————|Первичные и сводные документы|

| —————————————————————————————

v v

——————————————— ————————————————————————

|Кассовая книга | |Мемориальные ордера |

——————————————— ————————————————————————

v—————————————————————————v————————————————————v

—————————————————————— —————————————— ————————————————————————

|Регистрационный журнал| |Главная книга | |Регистры аналитического |

| | | | |учета |

—————————————————————— —————————————— ————————————————————————

v v

| ———————————————————————— ———————————————————————

| Оборотная ведомость |<>|Оборотная ведомость |

— —— >| по синтетическим счетам| |по аналитическим счетам|

———————————————————————— ———————————————————————

v v

————————————————————————— |

| Бухгалтерский баланс | |

| и другие отчетные формы |————————————

—————————————————————————

Рисунок 1- Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета

При мемориально-ордерной форме учета проверенные и принятые к учету документы систематизируются по датам совершения операций (в хронологическом порядке) и оформляются мемориальными ордерами - накопительными ведомостями, которым присваивают определенные постоянные номера: например, мемориальный ордер 1 (накопительная ведомость по кассовым операциям)

Аналитический учет ведется в учетных регистрах (в книгах, карточках, накопительных ведомостях, машинограммах и др.). Мемориально-ордерная форма учета отличается строгой последовательностью учетного процесса, простотой и доступностью учетной техники, при ней широко используются стандартные формы аналитических регистров, счетные машины, копировальный способ регистрации. Кроме того, при ней легко осуществлять разделение учетной работы между квалифицированными и менее квалифицированными работниками.

Недостатками мемориально-ордерной формы учета являются:

трудоемкость учета, вызываемая прежде всего многократным дублированием одних и тех же записей (в мемориальном ордере, регистрационном журнале, синтетических и аналитических регистрах);

отрыв аналитического учета от синтетического, громоздкость аналитического учета, он часто отстает от синтетического учета;

формы регистров аналитического учета зачастую не содержат показателей, необходимых для контроля, анализа хозяйственной деятельности и составления отчетности.

Основными особенностями журнально-ордерной формы учета являются:

применение для учета хозяйственных операций журналов-ордеров, запись в которых ведется только по кредитовому признаку;

совмещение в ряде журналов-ордеров синтетического и аналитического учета;

объединение в журналах-ордерах систематической записи с хронологической;

отражение в журналах-ордерах хозяйственных операций в разрезе показателей, необходимых для контроля и составления отчетности;

сокращение количества записей благодаря рациональному построению журналов-ордеров и Главной книги.

Каждому журналу-ордеру присваивается определенный постоянный номер. Как правило, журналы-ордера имеют различную форму. Запись в журналы-ордера производят ежедневно либо непосредственно с первичных документов, либо со вспомогательных ведомостей, которые служат для накапливания и группировки данных первичных документов. Во втором случае в журналы-ордера записывают итоги вспомогательных ведомостей.

В журналы-ордера производятся только кредитовые записи того синтетического счета, операции которого учитываются в данном журнале.

В ряде журналов-ордеров синтетический учет совмещается с аналитическим. Причем расположение данных аналитического учета обеспечивает получение необходимых показателей для составления периодической и годовой бухгалтерской отчетности без дополнительных выборок и группировок.

Хозяйственные операции записываются в журналы-ордера по мере их совершения и оформления документами. Поэтому систематическая запись в журналах является одновременно и хронологической записью. Необходимость ведения специальных хронологических регистров при данной форме учета отпадает.

Проверенные месячные итоги журналов-ордеров записывают в Главную книгу.

Кредитовый оборот переносят в Главную книгу с соответствующего журнала, а обороты по дебету записывают в книгу из разных журналов-ордеров по корреспондирующим счетам. Журналы-ордера и Главная книга взаимно дополняют друг друга: в журналах-ордерах дается расшифровка кредитового оборота каждого синтетического счета, а в Главной книге - расшифровка дебетового оборота этого же счета. После проверки оборотов выводится сальдо на начало следующего месяца и записывается в соответствующей колонке Главной книги.

Для проверки правильности записей в Главной книге подсчитывают суммы оборотов и сальдо по всем счетам. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть равны. Бухгалтерский баланс и другие формы отчетности составляются по данным Главной книги, журналов-ордеров и вспомогательных к ним ведомостей. Общая схема записей при журнально-ордерной форме учета приведена на рисунке 2.

—————————————————————

| Первичные |——————————

| и сводные документы | |

————————————————————— |

| |

| v

v —————————————————

——————————————— —————————————————— |Накопительные |

|Кассовая книга |—————>| Журналы-ордера |———>|и группировочные |

——————————————— —————————————————— |ведомости |

| —————————————————

—————————————— —————————————————

|Главная книга |<. |Регистры |

—————————————— . |аналитического |

| . |учета |

| . —————————————————

| ....... v

v . |

—————————————————————————— —————————————————————

| Бухгалтерский баланс | | Оборотная ведомость |

| и другие отчетные формы | | по аналитическим |

| | | счетам |

—————————————————————————— —————————————————————

Условные обозначения:

<———————— - запись <......... -сверка записи

Рисунок 2. Журнально-ордерная форма бухгалтерского учета

К недостаткам журнально-ордерной формы учета следует отнести сложность и громоздкость построения журналов-ордеров, ориентированных на ручное заполнение данных и затрудняющих механизацию учета.

От значительной части указанных недостатков свободна автоматизированная форма бухгалтерского учета. Основывается она на едином взаимосвязанном технологическом процессе обработки документации специализированной бухгалтерской программой, которая ежемесячно позволяет выводит на бумажные носители - выходные формы документов (мемориальные ордера, карточки, ведомости, Главная книга, отчет и т. п.). При такой форме, как правило, все компьютеры соединены в единую сеть с выделение главного компьютера, на котором находится база данных.

Предприятиям малого бизнеса разрешено использовать упрощенную форму учета. В соответствии с Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства (утв. приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. N 64н) Бухгалтерский учет по упрощенной системе можно вести без использования регистров бухгалтерского учета имущества малого предприятия (т.е. по простой форме) и с использованием регистров бухгалтерского учета. Простая форма учета рекомендована малым предприятиям, не осуществляющим производство продукции (работ), связанных с большими затратами материальных ресурсов, и имеющим незначительное количество хозяйственных операций (как правило, не более 30 в месяц). В данном случае учет всех операций ведется путем их регистрации только в книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности по форме N К-1 (приложение 1 к Типовым рекомендациям).

Малые предприятия, осуществляющие производство продукции (работ, услуг), могут применять для учета финансово-хозяйственных операций регистры бухгалтерского учета в виде ведомостей (формы N В-1 - В-9), которые приведены в приложениях к Типовым рекомендациям.

В настоящее время предприятиям предоставлено право самим выбирать форму бухгалтерского учета. На основе рекомендуемых форм они могут разрабатывать свои оригинальные формы, совершенствовать учетные регистры и создавать программы регистрации и обработки, соблюдая общие методологические принципы, а также технологию обработки учетной информации.

Независимо от формы бухгалтерского учета весь учетный процесс условно можно разбить на следующие этапы:

1) текущее наблюдение (контроль), измерение и регистрация хозяйственных операций, составляющие в совокупности документирование операций;

2) систематизация и группировка учетной информации, содержащейся в первичных документах. Составной частью обеих стадий учетного процесса является осуществление контроля (предварительного, текущего, последующего) за состоянием и использованием ресурсов и готовой продукции, включая проверку достоверности и полноты исполь­зуемой информации;

3) составление отчетности, представляющей собой совокупность системы показателей, характеризующей производственно-хозяйствен­ную деятельность предприятия за определенный период времени;

4) использование учетной и отчетной информации в анализе хозяйственной деятельности предприятия и управления.