14 Российская финансовая отчетность

Составление бухгалтерской отчетности является завершающим этапом процесса бухгалтерского учета, позволяющим сформировать на определенную отчетную дату полную и достоверную информацию о результатах деятельности организации за определенный от­четный период.

Бухгалтерская отчетность - это единая система данных об имущественном и фи­нансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, со­ставляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Отчетным периодом является период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность. Отчетными периодами являются месяц, квартал, первое полу­годие, девять месяцев и год в целом.

Отчетным годом для всех организаций является календарный год - с 1 января по 31 декабря включительно.

Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, - по 31 декабря следующего года.

Бухгалтерская отчетность подразделяется на годовую и промежуточную отчетность.

Промежуточная бухгалтерская отчетность должна составляться нарастающим итогом в течение года за все отчетные периоды, кроме года в целом (за месяц, квартал и т.д.).

Годовая бухгалтерская отчетность составляется нарастающим итогом в целом за календарный год.

Состав бухгалтерской отчетности для коммерческих организаций установлен Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и Положением по бух­галтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации». ПБУ 4/99, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 06.07.1999 № 43н (далее - ПБУ 4/99).

Образцы форм бухгалтерской отчетности организаций рекомендованы приказом Минфина РФ от 2 июля 2010 г. N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций"

В соответствии с перечисленными документами в состав промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности входят:

- бухгалтерский баланс - форма № 1;

- отчет о прибылях и убытках - форма № 2.

В состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, которые представляются только в годовой бухгалтерской отчетности, входят:

- отчет об изменениях капитала - форма № 3;

- отчет о движении денежных средств - форма № 4;

- пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках - форма № 5;

- отчет о целевом использовании полученных средств - форма № 6;

- пояснительная записка.

Вместе с годовой бухгалтерской отчетностью некоторые организации обязаны представлять аудиторское заключение, подтверждающее достоверность представляемой бухгалтерской отчетности.

В соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» обязательный аудит для коммерческих организаций осуществляется в случаях, если:

1) если организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

2) если ценные бумаги организации допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг;

3) если организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, организацией, являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, страховой организацией, клиринговой организацией, обществом взаимного страхования, товарной, валютной или фондовой биржей, негосударственным пенсионным или иным фондом, акционерным инвестиционным фондом, управляющей компанией акционерного инвестиционного фонда, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда (за исключением государственных внебюджетных фондов);

4) если объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей;

5) если организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения) представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность;

6) в иных случаях, установленных федеральными законами.

Субъекты малого предпринимательства, не применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и не обязанные проводить независимую аудиторскую проверку, имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности отчет об изменениях капитала (форма № 3), отчет о движении денежных средств (форма № 4), пояснения к бухгалтерскому балансу (форма № 5) и пояснительную записку.

В случае если данные субъекты малого предпринимательства обязаны проводить независимую аудиторскую проверку, то они могут не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств, пояснения к бухгалтерскому балансу при отсутствии соответствующих данных.

Некоммерческие организации могут не представлять в составе бухгалтерской отчетности отчет об изменениях капитала (форма № 3), отчет о движении денежных средств (форма № 4), пояснения к бухгалтерскому балансу (форма № 5) при отсутствии соответствующих данных.

Некоммерческим организациям рекомендуется включать в состав годовой бухгалтерской отчетности отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6).

Бухгалтерский баланс состоит из двух частей: актива и пассива. В активе указывают стоимость имущества фирмы (нематериальных активов, основных средств, материалов, товаров и т.д.), а также сумму дебиторской задолженности. В пассиве отражают сумму собственного капитала фирмы и ее кредиторской задолженности.

Эти показатели приводят:

- на отчетную дату отчетного периода, за который составляется отчетность;

- на 31 декабря предыдущего года;

- на 31 декабря года, который предшествует предыдущему.

В графе "Пояснения" необходимо указать номер соответствующего пояснения к балансу.

Если в отчетности нет пояснений, то эту графу заполнять не нужно.

Составляя баланс, бухгалтер должен соблюдать два основных правила.

Во-первых, нельзя засчитывать показатели актива и пассива баланса.

Например, в балансе числится задолженность подотчетных лиц перед фирмой, не погашенная на отчетную дату в сумме 1000 рублей. Одновременно фирма должна подотчетникам деньги за оплаченные ими ценности в сумме 500 рублей. В этой ситуации долг подотчетников отражают в активе, а задолженность перед ними - в пассиве бухгалтерского баланса.

Во-вторых, амортизируемое имущество (основные средства, доходные вложения в материальные ценности и нематериальные активы) отражают в балансе по остаточной стоимости. Например, стоимость основных средств, которые принадлежат фирме, составляет 360 000 рублей. На отчетную дату по ним начислена амортизация в сумме 70 000 рублей. В балансе указывают остаточную стоимость основных средств в размере 290 000 рублей (360 000 - 70 000).

Данные текущего и прошлого года должны быть сопоставимы. Это позволяет проанализировать те или иные показатели фирмы в динамике.

Поэтому в балансе приведены графы, в которых по каждой строке необходимо указать информацию на отчетную дату, на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря позапрошлого года.

Баланс должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером фирмы. Если бухгалтерский учет на фирме ведет специализированная организация (например, аудиторская фирма), то вместо главного бухгалтера баланс подписывает ее руководитель.

Все доходы и расходы в Отчете о прибылях и убытках сгруппированы в порядке, предусмотренном Положениями по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) и "Расходы организации" (ПБУ 10/99).

В Отчете их делят на:

- доходы и расходы по обычным видам деятельности;

- прочие доходы и расходы.

Несмотря на то, что проценты по кредитам (займам) являются прочими расходами (доходами) фирмы, в Отчете их следует отражать в отдельных строках - "Проценты к уплате" и "Проценты к получению". Таково требование пункта 23 ПБУ 4/99.

В Отчете также указывают сумму начисленного налога на прибыль, величину постоянных налоговых активов (обязательств), а также изменения отложенных налоговых активов и обязательств.

Порядок расчета этих показателей изложен в ПБУ "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (ПБУ 18/02).

Данные текущего и прошлого года, которые указаны в Отчете, должны быть сопоставимыми. Это позволяет проанализировать те или иные показатели фирмы в динамике.

В форме Отчета о прибылях и убытках есть графа "Пояснения". В ней нужно указать номер соответствующего пояснения или номер раздела текста в Пояснительной записке.

Отчет о прибылях и убытках должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером фирмы.

Отчет об изменениях капитала состоит из трех разделов.

Первый раздел посвящен движению капитала фирмы. В нем следует отразить данные об уставном, добавочном и резервном капитале, а также о собственных акциях, выкупленных у акционеров, и о сумме нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Данные в форме указывают не только за отчетный, но и за два предыдущих года.

Показатели текущего и прошлого года, которые указаны в Отчете, должны быть сопоставимыми. Это позволяет проанализировать их в динамике. Если в отчетном году учетная политика фирмы существенно не менялась, то показатели за прошлый год совпадут с данными предыдущего Отчета.

Если учетная политика менялась, то переписывать в новый Отчет данные из прошлогоднего документа нельзя. Необходимо сделать корректировки. А причины несовпадений показателей, относящихся к прошлому году, объяснить в Пояснительной записке.

Во второй раздел Отчета вносят информацию о корректировках, которые связаны с изменениями в учетной политике и исправлением ошибок. Показатели отражаются как до корректировки, так и после нее.

В третий раздел вписывают данные о чистых активах фирмы в отчетном и в двух предыдущих периодах.

Отчет об изменениях капитала подписывается руководителем фирмы и ее главным бухгалтером.

В Отчете о движении денежных средств отражают денежные потоки организации - платежи фирмы и поступление в фирму денежных средств и денежных эквивалентов и их остатки на начало и конец отчетного периода.

Денежные эквиваленты - это, к примеру, депозиты до востребования, открытые в банках.

Денежными потоками не являются:

- инвестирование денег в денежные эквиваленты и их погашение (за исключением процентов);

- валютно-обменные операции (кроме полученных потерь или выгод);

- обмен денежных эквивалентов (кроме полученных потерь или выгод);

- получение наличных в банке, перечисление денег со счета на счет в одной и той же фирме и другие операции, не изменяющие сумму денежных средств (к примеру, товарообменные сделки и взаимозачеты).

При заполнении Отчета денежные потоки распределяются по трем видам деятельности фирмы:

- текущей;

- инвестиционной;

- финансовой.

Денежные потоки от текущей деятельности связаны с осуществлением обычной деятельности фирмы. Это, к примеру:

- поступления от покупателей за товары (работы, услуги);

- арендная плата, комиссионные;

- платежи поставщикам за сырье, материалы (работы, услуги);

- выплаты в пользу работников;

- платежи налога на прибыль от обычной деятельности;

- уплата процентов по долговым обязательствам, кроме процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов;

- денежные потоки по краткосрочным (не более трех месяцев) финансовым вложениям, приобретаемым для перепродажи.

Денежные потоки от инвестиционной деятельности связаны с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов фирмы. Это, к примеру:

- платежи поставщикам, подрядчикам и работникам организации, включая затраты на НИОКР;

- проценты, включаемые в стоимость инвестиционных активов;

- поступления от продажи внеоборотных активов;

- поступления от продажи акций и долей в других организациях (кроме краткосрочных, приобретаемых для перепродажи);

- предоставление займов другим лицам и их возврат;

- платежи и поступления по расчетам за долговые ценные бумаги;

- дивиденды от участия в других организациях и др.

Денежные потоки от финансовой деятельности - это платежи, приводящие к изменению величины и структуры капитала и заемных средств фирмы. Например:

- денежные вклады собственников, поступления от выпуска акций, увеличения долей;

- платежи собственникам за выкупленные у них акции или в связи с их выходом из общества;

- дивиденды собственникам;

- поступления и платежи от выпуска долговых ценных бумаг;

- кредиты и займы от других лиц (получение и возвраты).

Для заполнения Отчета используют информацию по следующим бухгалтерским счетам:

- 50 "Касса";

- 51 "Расчетные счета";

- 52 "Валютные счета";

- 55 "Специальные счета в банках".

Показатели в Отчете приводятся за отчетный и предшествующий ему годы.

В качестве приложения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках фирмы должны составлять пояснения. Их можно составить как в табличной, так и в текстовой форме.

Содержание пояснений компании определяют самостоятельно. При этом удобно воспользоваться примером составления подобных пояснений, приведенным в Приложении N 3 к приказу Минфина России от 2 июля 2010 года N 66н.

Для отражения количественных данных лучше использовать табличную форму пояснений. Если же информация носит описательный характер, например, отражает изменения учетной политике, то ее удобнее оформить в текстовом виде в пояснительной записке.

Обратите внимание: бухгалтерская отчетность содержит колонку, которая связывает информацию, отраженную в Бухгалтерском балансе и в Отчете о прибылях и убытках, с пояснениями. Все пояснения должны быть пронумерованы. Эти же номера необходимо вписать напротив каждой статьи самого отчета, которая расшифровывается в пояснениях.

Это графа "Пояснения" (графа 1). Именно в ней следует указать номер того пояснения, которое дается к этой статье Баланса (Отчета о прибылях и убытках).

Пояснения не являются самостоятельной отчетной формой, а считаются приложением к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках. По сути дела они выступают расшифровкой к этим формам. А связь Баланса и Отчета с Пояснениями устанавливается через нумерацию Пояснений.

Пояснения не являются пояснительной запиской. Эту позицию подтверждает пункт 2 статьи 13 Федерального закона N 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. (сравните подпункты "в" и "д"!).

Из пункта 85 Положения по ведению бухгалтерского отчета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации следует, что субъекты малого предпринимательства представлять Пояснения не обязаны. Следовательно, в первой графе Баланса и Отчета о прибылях и убытках малые предприятия вправе поставить прочерки.

Пояснения, которые были составлены в 2011 году - аналог формы N 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу", которую составляли 2010 году. Объем информации, который выносится в пояснения, определяется положениями по бухгалтерскому учету.

Пояснения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках, рекомендованные Минфином России состоят из разделов:

1. Нематериальные активы и расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР).

2. Основные средства.

3. Финансовые вложения.

4. Запасы.

5. Дебиторская и кредиторская задолженность.

6. Затраты на производство.

7. Резервы под условные обязательства.

8. Обеспечения обязательств.

9. Государственная помощь.

В состав бухгалтерской отчетности организаций помимо утвержденных форм входит Пояснительная записка. Этого требует статья 13 Федерального закона РФ от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Малые предприятия могут записку не представлять.

В Пояснительной записке указываются дополнительные сведения о финансовом положении фирмы, не нашедшие отражения в основных формах отчетности, а также в Пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках. Такие сведения могут быть выражены не только количественными показателями. Информация о них может носить также описательный характер.

В Пояснительную записку включается лишь та информация о фирме, которая отвечает основным критериям существенности для заинтересованных пользователей. Например, поставщиков в первую очередь интересует платежеспособность вашей фирмы, отсутствие просроченной кредиторской задолженности, а инвесторов - перспективные направления деятельности и возможность быстрой окупаемости вложений.

Оформляют Пояснительную записку только при сдаче годовой бухгалтерской отчетности. С промежуточной отчетностью ее представлять не нужно, если этого не требует устав фирмы. Записка составляется в произвольной форме.

При необходимости она может содержать следующие разделы:

- сведения о деятельности фирмы;

- изменения в учетной политике;

- сведения о финансовой деятельности, например, покупке акций других предприятий;

- сведения об инвестиционной деятельности фирмы, например, развитии материально-технической базы;

- информация о дочерних и зависимых обществах, например, размер доли в чужих уставных капиталах;

- сведения о реорганизации фирмы;

- события после отчетной даты и др.