5. Облік процесу виробництва

Важливим у процесі кругообороту капіталу є процес виробниц­тва, який являє собою сукупність операцій з виготовлення продукції, виконання робіт та надання послуг. Він здійснюється в результаті взаємодії факторів виробництва: засобів праці, предметів праці й живої праці. Це зумовлює відповідні витрати підприємства на ви­робництво продукції: витрати сировини і матеріалів на виготовлен­ня продукту, амортизації засобів праці зайнятих у виробництві, за­робітної плати, нарахованої працівникам, та інші витрати, пов'язані з організацією та управлінням процесом виробництва. Всі витрати, пов'язані з виробництвом, у сукупності складають виробничу со­бівартість виготовленої продукції (виконаних робіт, наданих послуг). Отже, процес виробництва — це процес реалізації витрат, результа­том якого є продукція (роботи, послуги).

Бухгалтерський облік має на меті: здійснення обліку витрат мате­ріальних, трудових та фінансових ресурсів на виробництво продукції; визначення обсягів (кількості) отриманої продукції (виконаних робіт, наданих послуг); розрахунок витрат на продукцію, виробництво якої не завершено (незавершене виробництво); розрахунок вартості (со­бівартості) готової продукції та калькулювання собівартості оди­ниці продукції.

У цьому розділі розглядаються в загальному вигляді порядок обліку витрат на виробництво, випуск продукції та розрахунок її собівартості.

Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" витратами визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капі­талу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати мо­жуть бути достовірно оцінені. Для визначення фінансових резуль­татів звітного періоду необхідно порівнювати доходи звітного періо­ду з витратами, які було здійснено для отримання цих доходів, що відповідає основному принципу бухгалтерського обліку — нараху­вання та відповідності доходів і витрат.

Витрати виробництва — це виражені в грошовій формі по­точні витрати матеріальних, трудових, фінансових та інших ресурсів на виробництво продукції. Витрати здійснюються шля­хом виплат грошових коштів або зменшення негрошових активів; виникнення заборгованості за прийнятими до оплати й акцептова­ними рахунками, векселями виданими, зобов'язань за нарахованою оплатою праці; обміну (зустрічного продажу) іншого активу. Ці по­точні витрати обліковуються та плануються як собівартість продукції.

Для правильного визначення собівартості продукції в плануванні й обліку виробничі витрати прийнято групувати за певними ознака­ми: за цільовим призначенням, за способом віднесення витрат, ви­дами продукції, процесами, стадіями виробництва, центрами відпові­дальності (центрами витрат і центрами прибутку). Так, за цільовим призначенням витрати поділяють на основні і накладні. До основ­них відносять витрати, які безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції і становлять її матеріальну основу (сировина, матеріали, заробітна плата та ін.). До накладних відносять витрати, пов'язані з організацією виробництва та його управлінням (загальновиробничі витрати).

За способом віднесення витрат на конкретні об'єкти (види продук­ції, процеси, стадії тощо) їх поділяють на прямі й непрямі. Прямі — це витрати, які пов'язані з виробництвом певного виду продукту; в момент здійснення їх відносять на собівартість цього продукту і відоб­ражають безпосередньо (прямо) у складі витрат з його виробництва (матеріали, комплектуючі, паливо, заробітна плата робітників). Не­прямі витрати, як правило, пов'язані з виробництвом кількох видів продукції, а тому прямо до собівартості тієї або іншої продукції вони не можуть бути віднесені. Вони включаються до собівартості окре­мих видів продукції за певною умовною ознакою, що дає змогу ви­значити, яка частка непрямих витрат має бути віднесена на собівартість тієї або іншої продукції (наприклад, пропорційно прямим витратам, витратам з оплати праці, використаних потужностей, обсягу діяль­ності тощо). Непрямі витрати (загальновиробничі) за ступенем впливу на них обсягу виробництва поділяють на постійні та змінні.

До змінних належать витрати на обслуговування й управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. До них належать

витрати на управління виробництвом, амортизація необоротних ак­тивів, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт основних за­собів, витрати на удосконалення технології й організації виробниц­тва та інші витрати. До постійних загальновиробничих витрат на­лежать витрати на обслуговування й управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) у разі зміни об­сягу діяльності. До них належать витрати на опалення, освітлення та інше утримання приміщень, оплата праці загальновиробничого персоналу, витрати на охорону праці тощо.

Синтетичний облік процесу виробництва здійснюють на таких рахунках: 23 "Виробництво", 24 "Брак у виробництві", 25 "Напівфаб­рикати", 26 "Готова продукція", 27 "Продукція сільськогосподар­ського виробництва", 15 "Капітальні інвестиції", 39 "Витрати май­бутніх періодів", рахунки класу 9 "Витрати діяльності".

Аналітичний облік ведуть у розрізі синтетичних рахунків за кон­кретними видами продукції, виконаних робіт, наданих послуг та стат­тями витрат, перелік і склад яких встановлюється підприємством.

Суть процесу виробництва, облікові завдання, необхідні для його відображення визначають модель бухгалтерського обліку процесу виробництва та необхідну систему рахунків бухгалтерського обліку. Схематично це зображено на рис. 8.4 (с. 192).

Облік процесу виробництва на вказаній схемі й рахунках ведеть­ся з метою здійснення контролю виконання завдання з випуску кож­ного виду продукції та визначення її фактичної собівартості.

Для обліку виробничих витрат і визначення собівартості виго­товленої продукції призначений активний рахунок 23 "Виробниц­тво", основним завданням якого є накопичення виробничих витрат і визначення фактичної собівартості одиниці продукції шляхом каль­куляції. До виробничої собівартості продукції (робіт і послуг) вклю­чають такі витрати:

— прямі матеріальні витрати (вартість сировини і матеріалів та основних матеріалів, що утворюють основу виробленої продукції, та інші витрати);

— прямі витрати на оплату праці (заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт, наданні послуг);

• інші прямі витрати (відрахування на соціальні заходи, амор­тизація, витрати від браку та інші прямі втрати);

— загальновиробничі витрати (витрати на управління та об­слуговування виробництва, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт основних засобів та інші непрямі витрати).

Перелік даних витрат є основою для формування і складання статей витрат з метою калькулювання собівартості продукції, а також об'єктом управлінського обліку на підприємстві.

Бухгалтерський облік витрат, які є складовою валових витрат підприємства для обчислення фінансових результатів, визначається податковим обліком і регулюється податковим законодавством.

За дебетом рахунка 23 "Виробництво" відображаються всі ви­трати, пов'язані безпосередньо з випуском продукції, виконанням робіт та наданням послуг, тобто прямі витрати. Непрямі витрати попередньо обліковують на збірно-розподільчому рахунку 91 "За­гальновиробничі витрати", а наприкінці місяця після їх розподілу за об'єктами калькулювання за певним критерієм списують у дебет рахунка 23 "Виробництво".

Отже, на дебет рахунка 23 "Виробництво" протягом місяця відносять. прямі й непрямі витрати, пов'язані з виробництвом продукції, а іія кредитом відображаються суми фактичної собівартості заверше­ної виробництвом готової продукції. Оскільки протягом місяця одержану з виробництва готову продукцію оприбутковують на склад, як правило, за плановою собівартістю, то лише наприкінці місяця визначають фактичну собівартість, після складання звітної кальку­ляції. Тобто відбувається певне коригування планової собівартості до рівня фактичної.

Наприкінці місяця визначають фактичну собівартість товарного випуску готової продукції і суму списують на дебет рахунків 26 "Готова продукція", 27 "Продукція сільськогосподарського вироб­ництва", 15 "Капітальні інвестиції" та ін.

Залишок (сальдо) за рахунком 23 "Виробництво" може бути лише дебетовим і означатиме витрати, що відносяться до незавершеного виробництва, обсяг і вартість якого визначають за даними інвентариза­ції. Ця сума і відображається в балансі у статті "Незавершене вироб­ництво".

Для визначення фактичної собівартості товарного випуску гото­вої продукції необхідно до (сальдо) незавершеного виробництва на початок місяця додати витрати (оборот за дебетом) за місяць і відня­ти сальдо («незавершене виробництво) на кінець місяця.

Порівняння одержаної суми фактичної собівартості готової про­дукції з плановою дає змогу визначити економію чи перевитрату виробничих витрат з метою контролю й економічного аналізу.

Основними первинними документами при відображенні витрат є: вимоги-накладні, накладні, наряди на виконання робіт, табелі, при­буткові ордери, рахунки-фактури, авансові звіти, видаткові касові ордери, довідки бухгалтерії, відомості розподілу витрат, акти прийо­му виконаних робіт та ін.

Дт 20 Кт Дт 80 Кт Дт 23 Кт Дт 26 Кт

Виробничі запаси Прямі витрати Виробнича собівартість

готової продукції

Дт 66 Кт Дт 81 Кт Собівартість

Зарплата продукції

Розподілені ЗВВ

Дт 65 Кт Дт 82 Кт Дт 91 Кт Дт 90

Відрахування на Загальновиробничі

соц. заходи витрати

Дт 13 Кт Дт 83 Кт

Амортизація

Дт 68 Кт Дт 84 Кт Дт 92 Кт Дт 79

Інші витрати Списання адм. витрат

Адміністративні витрати

Рис 5.3 Відображення процесу виробництва при використанні рахунків 8 і 9 класу

Практичне завдання

Відобразити на рахунках бухгалтерського обліку господарські операції пов’язані з виробництвом продукції на підставі даних таблиці 5.1.

Таблиця 5.1 - Господарські операції підприємства ПП “Світлана”, пов’язані з процесом виробництва.

№ з/п	Зміст операцій	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків
			Дт	Кт
1	2	3	4	5
1.	На виробництво продукції використані матеріали за фактичною собівартістю:
	а) на виробництво продукції М;	6 187	231	20
	б) на виробництво продукції Н;	5422	232	20
	в) на експлуатацію й обслуговування обладнання;	1061	91	20
	г) на загальногосподарські потреби.	1573	92	20
2.	Нарахована зарплата працівникам підприємства:
	а) робітникам, які виготовляли продукцію М;	3111	231	66
	б) робітникам, які виготовляли продукцію Н;	2 223	232	66
	в) персоналу, зайнятому на експлуатації і обслуговуванні устаткування;	548	91	66
	г) адміністративно-управлінському персоналу.	1061	92	66
3.	Проведено нарахування на соціальні заходи:
3,1	до Пенсійного фонду (33,2%):
	а) на заробітну плату працівників, які зайняті виготовленням продукції М;	1032,852	231	651
	б) на заробітну плату працівників, які зайняті виготовленням продукції Н;	738,036	232	651
	в) на заробітну плату працівників, які зайняті експлуатацією та обслуговуванням устаткування;	181,936	91	651
	г) на заробітну плату працівників, які зайняті адміністративним устаткуванням.	352,252	92	651
3,2	до Фонду соціального страхування (1,4%):
	а) на заробітну плату працівників, які зайняті виготовленням продукції М;	43,554	231	652
	б) на заробітну плату працівників, які зайняті виготовленням продукції Н;	31,122	232	652

Продовження таблиці 5.1

1	2	3	4	5
	в) на заробітну плату працівників, які зайняті експлуатацією та обслуговуванням устаткування;	7,672	91	652
	г) на заробітну плату працівників, які зайняті адміністративним устаткуванням.	14,854	92	652
3,3	до Фонду страхування на випадок безробіття (1,6%):
	а) на заробітну плату працівників, які зайняті виготовленням продукції М;	49,776	231	653
	б) на заробітну плату працівників, які зайняті виготовленням продукції Н;	35,568	232	653
	в) на заробітну плату працівників, які зайняті експлуатацією та обслуговуванням устаткування;	8,768	91	653
	г) на заробітну плату працівників, які зайняті адміністративним устаткуванням.	16,976	92	653
3,4	до Фонду страхування від нещасних випадків (1%):
	а) на заробітну плату працівників, які зайняті виготовленням продукції М;	31,11	231	656
	б) на заробітну плату працівників, які зайняті виготовленням продукції Н;	22,23	232	656
	в) на заробітну плату працівників, які зайняті експлуатацією та обслуговуванням устаткування;	5,48	91	656
	г) на заробітну плату працівників, які зайняті адміністративним устаткуванням.	10,61	92	656
4.	Нарахована амортизація:
	а) виробничого устаткування;	753	91	13
	б)основних засобів загальногосподарського призначення.	343	92	13
5.	Нарахована заборгованість за електроенергію:
	а) на виробниче обладнання;	445	91	685
	б) на загальногосподарські потреби.	292	92	685
6.	Витрати по експлуатації машин і обладнання списані на собівартість окремих видів продукції:
	а) на собівартість продукції М;	2055,25	231	91
	б) на собівартість продукції Н.	1468,606	232	91
7.	Адміністративно-господарські витрати списані на фінансовий результат	3663,692	79	92
8.	Готова продукція передана з основного виробництва на склад готової продукції:
	а) продукція М;	12510,542	261	231
	б) продукція Н.	9940,562	262	232

Дт 91	1 Кт
Кт 20…1061 Кт 66…1061 Кт 651…181,936 Кт 652…7,672 Кт 653…8,768 Кт 656…5,48 Кт 13…753 Кт 685…445	Дт 231…2055,25 Дт 232… 1468,606
Од = 3523,856	Ок = 3523,856
-	-

Таблиця 5.2 – Відомість розподілу загальновиробничих витрат

Вид продукції	База розподілу заробітної плати працівників	Відсоткове відношення загальновиробничих витрат до бази розподілу	Загальновиробничі витрати, які підлягають розподілу
М	3111	Х	2055,25
Н	2223	Х	1468,606
Разом	5334	66,064042%	3523.856

% =

Дт 92	Кт
Кт 20…1573 Кт 66…1061 Кт 651…352,252 Кт 652…14,854 Кт 653…16,976 Кт 656…10,61 Кт 13…343 Кт 685…292	Дт 79…3663,692
Од = 3663,692	Ок = 3663,692
-	-
Дт 231	Кт
Кт 20…6187 Кт 66…3111 Кт 651…1032,852 Кт 652…43,554 Кт 653…49,776 Кт 656…31,11 Кт 91…2055,25	Дт 261…12510,542
Од = 12510,542	Ок = 12510,542
-	-

Дт 232	Кт
Кт 20…5422 Кт 66…2223 Кт 651…738,036 Кт 652…31,122 Кт 653…35,568 Кт 656…22,23 Кт 91…1468,606	Дт 262…9940,562
Од = 9940,562	Ок = 9940,562
-	-

Дт 261	Кт
С1… Кт 231…12510,542
Од = 12510,542	Ок = 0
С2…12510,542	-

Дт 262	Кт
С1… Кт 232…9940,562
Од = 9940,562	Ок = 0
С2…9940,562	-