1. Возникновение и развитие бухгалтерского дела

2. Развитие бухгалтерского дела в России

На вопрос «когда родилась бухгалтерия?» ответить трудно. Обычно можно услышать три ответа:

— 6000 лет тому назад, в тот момент, когда люди стали целенаправленно регистрировать факты хозяйственной жизни;

— 500 лет тому назад, когда вышла книга Луки Пачоли, и началось осмысление учета;

— 100 лет тому назад, когда появились первые теоретические конструкции в области бухгалтерского учета.

Первоначально цифр не было. Счет заменяли зарубки, которые делали на сучках деревьев, на костях животных, на стенах пещер и даже на поверхностях скал. Особенно интересным носителем данных были веревки, на которых завязывали узелки. В дальнейшем носителями информации станут папирус, глиняные обожженные таблицы, пергамент, воск, дерево, бумага.

В развитии бухгалтерского дела можно выделить пять основных периодов.

Для первого периода (с момента возникновения товарно-денежных отношений до конца XVII века) было характерно:

— появление различных способов регистрации фактов хозяйственной жизни в учетных регистрах в виде систематических и хронологических записей;

— мануфактурное производство;

— сосуществование натурального обмена и товарно-денежных отношений.

Венцом периода становления бухгалтерского дела стало широкое использование метода двойной записи. Россия усвоила двойную бухгалтерию в XVIII веке. Решающим моментом в успехах двойной бухгалтерии был выход в 1494 г. книги Луки Пачоли «Сумма арифметики, геометрии, учение о пропорциях и отношениях», трактат которой «Трактат о счетах и записях» содержит подробное описание применения двойной бухгалтерии. Следует отметить, что уже в то время существовал обычай предъявлять коммерческие книги для регистрации или скрепы печатью, причем книги должны были быть подписаны счетоводом.

Второй период (конец XVII - конец XVIII веков) развития бухгалтерского дела приходится на время:

— революционных преобразований в области производства — переход на машинный технологический базис;

— развития разнообразных форм хозяйственных сделок и увеличения объемов как торговых, так и финансовых и других операций не только в отдельных странах, но и во всем мире.

Для этого периода характерны единообразные подходы к основам систематизации бухгалтерских записей. Так, до середины XVIII века доминировала «Развитая итальянская форма счетоводства». Существовало 2 способа ведения бухгалтерской отчетности: венецианский, описанный Луки Пачоли, и флорентийский. Венецианский способ не предусматривал составления бухгалтерской отчетности. Альтернативой был флорентийский вариант. Флорентийские счетоводы регулярно составляли бухгалтерскую отчетность и использовали все современные методы ведения учета. В дальнейшем Гельвигом (1774) была предложена «Мемориально-кассовая форма». 

Третий период (конец XVIII - конец XIX веков) отмечен развитием в промышленности и торговле неизвестных форм финансирования предпринимательства. Появление финансовых рынков ценных бумаг, многочисленные скандалы, связанные с финансовыми аферами, вынудили отдельные страны поставить под государственный контроль и регулирование системы бухгалтерского учета, учредить институт аудита. 

Возникают различные теории счетоводства: юридическая - во Франции, экономическая - в Италии, камеральная - в Германии. Историческое значение третьего периода сводилось к тому, что в нем сформировались основные направления в науке счетоводстве, по которым и пошло ее дальнейшее развитие.

Четвертый этап (конец XIX - начало XX веков) по существу стал периодом становления бухгалтерского дела как области научных знаний. Большинство авторов стремились сформулировать теоретические основы бухгалтерского учета, определить область тех явлений, изучение которых составляет объект этой науки.  — Франческа Вилла (1801—1884) считал, что цель счетоводства состоит в том, чтобы:       • контролировать движение ценностей, находящихся в хозяйстве к началу периода;

     • отмечать предполагаемые доходы и расходы в связи с фактическими доходами и расходами.

— Е. Пизани (1845—1915) отмечал, что счетоведение пользуется основами экономики, юриспруденции и математики, направляет работу хозяйства так, чтобы был соблюден принцип соизмеримости доходов и расходов.

Известный представитель немецкой школы, профессор И. Шротт указывал, что:

     - с одной стороны, счетоведение устанавливает порядок учета изменений в хозяйственном имуществе и результатов использования этого имущества;

     - с другой стороны, в круг задач счетоведения входит установление принципов и порядка ведения учетной работы, направленной на выявление вредных для хозяйства последствий деятельности, управляющих органов этого хозяйства.

Швейцарский ученый И. Ф. Шерр полагал, что счетоведение (которое он называл, бухгалтерией) - это совокупность методов учета деятельности отдельного хозяйства, с момента его учреждения до ликвидации.

Пятый этап (начало XX столетия - до наших дней) целесообразно разделить на две основные стадии:

— первая стадия (начало — середина XX столетия) характеризуется разработкой базовых принципов объективной оценки имущественно правового положения самостоятельного хозяйствующего субъекта, отраслевой направленностью в построении системы бухгалтерского учета, расширением государственной регламентации национальной системы бухгалтерского учета и отчетности;

— вторая стадия (с середины XX столетия — до настоящего времени) характеризуется:

    • разработкой принципов оценки имущественно-правового положения хозяйствующих субъектов в условиях внешней рыночной среды и в связи с принятием эффективных хозяйственных решений по извлечению будущих экономических выгод;

    • разработкой и внедрением Международных стандартов по бухгалтерскому учету и аудиту.

Опыт дореформенной России (до середины XIX века)

В дореволюционной России бухгалтерский учет изначально развивался в целом по канонам европейской бухгалтерии. Исключение составили три попытки использовать и другие доктрины: И. Ахматов (1809) — некоторые французские идеи, Ф. В. Езерский (1874) пытался дать чисто финансовую трактовку учета, которая оказалась весьма близкой предпосылкой французской школы, и, наконец, А. П. Рудановский (1912) излагал французскую доктрину, окрашенную в итальянские цвета. 

Отмена крепостного права и развитие капитализма явились мощным стимулом бухгалтерской мысли в России. В своем развитии она прошла несколько этапов, первый из которых начинается с трудов двух крупных ученых второй половины XIX века П.И. Рейнбота и А.В. Прокофьева. Они представляли традиционное знание и были их выразителями. Вместе с тем именно им пришлось столкнуться с первыми попытками «бунта в теории», с новаторскими предложениями, направленными на пересмотр бухгалтерской мысли.

Павел Иванович Рейнбот (1839 — 1916), строго следуя принятой парадигме, сводил предмет бухгалтерского учета к изменениям в имуществе предприятия. В объяснении причин двойной записи он исходил из принципов персонификации, а целью ее считал недопущение ошибок регистрации и системное выяснение причин прибылей и убытков. Синтетический учет П.И. Рейнбот трактовал как контрольный, ибо, в самом деле, сальдо и обороты счета товаров контролируют остатки и движение по аналитическим товарным счетам.

Александр Васильевич Прокофьев взамен распространенной в то время теории персонификации, разделяемой П.И. Рейнботом, развивал взгляды, похожие на экономическую теорию, и исходил из того, что приход ценностей всегда вызывает их расход. В противовес всем теоретикам, которые писали до него на русском языке и отстаивали немецкую форму, в которой широко использовался метод накапливания однородных операций, и записи в Главной книге выполнялись итогами, А.В. Прокофьев взялся насаждать новую итальянскую форму. Он требовал, чтобы каждая операция записывалась в журнал отдельно и заносилась в Главную книгу тоже отдельно. Его пропаганда имела успех.

Тройная «русская» бухгалтерия.

Среди новаторов самой яркой фигурой был Езерский (1836 — 1816). Всю силу своего незаурядного таланта самоучки он направил на критику двойной бухгалтерии: 1) совпадение итогов в регистрах двойной бухгалтерии создает иллюзию безошибочности работы счетоводов, однако самые существенные ошибки, связанные с отнесением сумм не на те счета, а также ошибки в натуральных единицах не раскрываются через механизм двойной записи, 2) выведение финансового результата возможно только путем инвентаризации и за истекший период времени и др.

Название тройная вызывалась тремя обстоятельствами:

1) регистрация велась по трем группировочным совокупностям: приход, расход, остаток;

2) регистрами выступают три книги: журнал, Главная и отчетная, заменяющая баланс;

3) используются только три счета: касса, ценности, капитал.

Эдуард Фельдгаузен видел в учете средство управления предприятием, отождествляя при этом такие понятия, как контроль и учет. Ему принадлежит первая попытка введения в калькуляцию методов, получивших развитие в стандарт-костс и нормативном учете. Сущность его подхода сводилась к тому, что на все затраты заранее определяются нормы один раз в десятилетие. Далее в учете регистрир отклонения от этих норм, причем все отклонения показ-ся как прибыли и убытки.

Парадигма двойного учета оказалась достаточно прочной, но для защиты и развития она нуждалась в новых людях. Эти люди нашлись. Они объединились в журнале «Счетоводство» (1888—1904). Во главе журнала стоял замечательный бухгалтер, человек с международной известностью — член Болонской академии счетоводов, действительный член национального общества итальянских счетоводов, член — корреспондент Коллегии бухгалтеров Урбино, с 1894г. член — корреспондент Института нидерландских счетоводов - Вольф.

А.М. Вольфу принадлежит своеобразная классификация ценностей: