1.3 Процедуры, предшествующие заполнению бухгалтерского баланса

Составлению бухгалтерского баланса предшествует комп­лекс предварительных процедур. Эти процедуры могут быть сгруппированы следующим образом:

исправление ошибок, выявленных до даты представления бухгалтерского баланса;

уточнение оценки отраженных в бухгалтерском учете активов и пассивов:

отражение на дату составления баланса приобретенных ценностей, находящихся в пути или не вывезенных со складов поставщиков, на счетах учета имущества;

проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности и отражение результатов инвентариза­ции в бухгалтерском учете;

создание и корректировка оценочных резервов на дату составления бухгалтерской отчетности;

уточнение оценки финансовых вложений, по которым мож­но определить их текущую рыночную стоимость;

пересчет в рубли на дату составления бухгалтерского баланса активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (отражение в бухгалтерском учете курсовых разниц);

отражение в бухгалтерской отчетности условных обяза­тельств;

отражение в бухгалтерской отчетности событий после отчетной даты, подтверждающих существование на отчетную дату хозяйственных условий, в которых организация вела свою деятельность;

сальдирование отложенных налоговых активов и отло­женных налоговых обязательств при составлении бухгалтерской отчетности (если это установлено учетной политикой для целей бухгалтерского учета);

отражение финансового результата деятельности органи­зации:

закрытие бухгалтерских счетов и заполнение Главной книги;

реформация баланса.

Рассмотрим некоторые процедуры подробнее.

Производимые исправ­ления ошибок оформляются справкой бухгалтера, которая должна иметь обязательные реквизиты первичного документа. В зависимости от периода выявления ошибки существует три правила по их ис­правлению.

Правило 1. В случаях выявления неправильного отражения хо­зяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда выявлены искажения.

Правило 2. При выявлении неправильного отражения хозяй­ственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в уста­новленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.

Правило 3. В случаях выявления организацией в текущем от­четном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый от­четный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся. Такие ошибки отражаются в текущем году (т. е. тогда, когда они выявлены). Если подобные ошибки оказывают влияние на величину финансового результа­та, то они отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» как прибыль (убыток) прошлых лет, выявленная (признанный) в отчетном году.

При исправлении ошибок следует помнить предписания п. 5 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтер­ском учете», согласно кото­рому внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы ис­правления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подпи­сями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

В соответствии с предписаниями ст. 12 Закона о бухгалтерском учете обязательным условием перед составлением годовой бухгалтерской отчетности является проведение инвентаризации. Инвентаризация – это сверка фактического наличия имущества и кредиторской задолженности организации с данными бухгалтерского учета. Проведение инвентаризации обеспечивает требование достоверности бухгалтерской отчетности.

Инвентаризация осуществляется в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 г. за №49. При этом необходимо использовать унифицированные формы первичной учетной документации по учету результатов инвентаризации, принятые постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 г. №88.

Для целей составления годовой бухгалтерской отчетности инвентаризации должны подлежать имущество и обязательства организации, которые в последний раз фактически проверялись не позднее 1 октября отчетного года. Это правило не касается сумм, отражаемых в балансе, по расчетам с банками и бюджетом, а также кредиторской задолженности, инвентаризация которых обязательна на дату составления отчетности. Неурегулированных сумм по этим расчетам на конец года не допускается. Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов – один раз в пять лет. В районах, расположенных на Крайнем Севере, и приравненных к ним местностях инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а итоги годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском балансе.

Важным этапом подготовительной работы перед составлением бухгалтерского баланса является закрытие счетов. Порядок закрытия счетов может быть разным. Это зависит от условий работы организации и ее учетной политики. Основу его, как правило, составляет следующая последовательность.

В конце каждого отчетного периода распределяются общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

На счетах 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства» калькулируется фактическая себестоимость готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг).

Списываются суммы, относящиеся к проданной готовой продукции (работам, услугам) на счет 90 «Продажи».

Счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» ведутся в разрезе субсчетов, которые в течение отчетного года не закрываются. Финансовый результат ежемесячно выявляется на счетах 90 и 91 путем сравнения соответствующих кредитовых и дебетовых оборотов. Закрываются счета 90 и 91 только один раз по окончании отчетного года при реформации баланса.

По другим счетам, которые используются организацией для ведения бухгалтерского учета, в конце каждого отчетного периода подсчитываются дебетовые и кредитовые обороты и выводится конечное сальдо.

Порядок заполнения Главной книги следующий:

• записываются оборот по кредиту соответствующего счета и суммы по дебету с кредита всех корреспондирующих с ним счетов;

• подсчитываются обороты по дебету соответствующего счета и определяется остаток по нему на 1-е число следующего отчетного периода.

В Главной книге каждому счету (субсчету) отводится отдельная страница. После определения в Главной книге остатков по счетам на ее основе заполняются формы бухгалтерской отчетности (при необходимости с применением данных регистров синтетического и аналитического учета).

Перед составлением годового бухгалтерского отчета в бухгалтерском учете необходимо сделать определенные итоговые записи, чтобы распределить все суммы полученной прибыли либо списать полученный убыток, а так же чтобы начать отражение записей нового года на финансово-результативных счетах, максимально очищенных от записей по операциям предыдущего года. Такая процедура называется реформацией баланса.

Все бухгалтерские записи по реформации баланса можно подразделить на две группы:

- записи по закрытию счета 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» и счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;

- записи по закрытию счета 99 «Прибыли и убытки».

Счет 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» и счет 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов», в течение года ведутся внесистемно.

Доходы и расходы по обычным видам деятельности отража­ются на счете 90 «Продажи». В соответствии с Планом счетов записи по субсчетам 90/1 «Выручка», 90/2 «Себестоимость про­даж», 90/3 «Налог на добавленную стоимость», 90/4 «Акцизы», 90/5 «Экспортные пошлины», 90/6 «Расходы на продажу», 90/7 «Управленческие расходы» производятся накопительно в течение всего отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам с 90/2 по 90/7 и кредитового оборота по субсчету 90/1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90/9 «Прибыль / убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки».

В результате синтетический счет 90 «Продажи» в целом и в разрезе субсчетов закрывается.

Доходы и расходы по прочим операциям отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Записи по суб­счетам 91/1 «Прочие доходы» и 91/2 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91/2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91/1 «Прочие доходы» определяется сальдо про­чих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки».

Если кредитовый оборот по субсчету 91/1 «Прочие доходы» больше дебетового оборота по субсчету 91/2 «Прочие расходы», то по прочим операциям получена прибыль, которая отражается бухгалтерской записью по дебету счета 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки». Если кредитовый оборот по субсчету 91/1 «Прочие доходы» меньше дебетового оборота по субсчету 91/2 «Прочие расходы», то по про­чим операциям получен убыток, который отражается бухгалтер­ской записью по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов». Таким образом, в целом синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.

Далее проводится списание чистой прибыли (убытка) отчетного года на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Данная операция выполняется только для составления годовой бухгалтерской отчетности. Информация о формировании конечно­го финансового результата деятельности организации в отчетном году обобщается на счете 99 «Прибыли и убытки». Путем сопос­тавления дебетового и кредитового оборота по счету 99 «При­были и убытки» определяется конечный финансовый результат отчетного года. Если кредитовый оборот по счету 99 «Прибыли и убытки» больше дебетового оборота по этому счету, то конечным финансовым результатом деятельности организации в отчетном году является чистая прибыль. Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря с дебета счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит счета 84 «Нераспре­деленная прибыль (непокрытый убыток)».

Если кредитовый оборот по счету 99 «Прибыли и убытки» меньше дебетового оборота по этому счету, то конечным финан­совым результатом деятельности организации в отчетном году является чистый убыток. Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет сче­та 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» с кредита счета 99 «Прибыли и убытки».