11.3. Налоговое планирование и прогнозирование. Задачи, методы и формы налогового планирования

В системе мер регулирования экономической деятельности субъекта хозяйствования важная роль отводится налоговому планированию, призванному обеспечить не только оптимиза­цию налоговых платежей, но и поиск финансовых резервов для их последующей капитализации.

Сущность налогового планирования состоит в общепри­знанном за каждым налогоплательщиком праве использовать все средства, пути и методы, допускаемые действующим зако­нодательством, для минимизации своих налоговых обяза­тельств.

Целью налогового планирования является выбор способов сокращения своих налоговых платежей. Его основа заложена в самом налоговом законодательстве, которое предусматривает различные налоговые режимы и методы исчисления налоговой базы, а также предоставляет обширный арсенал налоговых льгот. Помимо этого в самом налоговом законодательстве боль­шинства государств существуют нормы, определенные достаточ­но нечетко, что дает возможность их толковать неоднозначно.

Необходимость налогового планирования для конкретного плательщика зависит от объективных и субъективных факторов.

К объективным факторам относится прежде всего величина налогового бремени, определенная действующей в стране нало­говой системой. Если она не превышает 10-15% валового наци­онального продукта (ВНП) или чистого дохода организации или предпринимателя, потребность в налоговом планировании минимальна. В этом случае за налоговыми платежами может следить главный бухгалтер или его заместитель. При уровне на­логового бремени в пределах 20-35% в мелких и средних орга­низациях и в более крупных организациях необходимо иметь специального работника, а в крупных - группу работников, за­нимающихся исключительно вопросами контроля за выполне­нием налоговых обязательств организацией.

Для новых проектов и инвестиций обязательно привлече­ние опытных внешних консультантов по налоговому планиро­ванию.

По видам налоговое планирование подразделяется:

• на корпоративное (налоговое планирование организаций);

• семейное или личное (налоговое планирование для физи­ческих лиц).

Первое имеет своей целью обеспечить нормальное функцио­нирование организаций, второе - сохранить состояние граждан.

Налоговое планирование может осуществляться в трех формах:

• мониторинг проблем налогообложения одним из работ­ников бухгалтерии или финансового отдела организации;

• налоговое планирование и текущий финансовый конт­роль за налоговыми обязательствами организации силами спе­циализированного отдела или группы;

• привлечение внешних консультантов.

Налоговое планирование организаций (корпоративное на­логовое планирование) в основном касается налогов на при­быль и имущество организаций. В личном налоговом планиро­вании особое внимание уделяется налогам на доходы граждан и налогам на наследство.

Кроме них еще целый ряд налогов (налог на недвижимость, таможенные пошлины и др.) попадает в сферу действия того или другого вида налогового планирования.

Налоговое планирование осуществляется различными мето­дами. Основными являются:

• текущий финансовый контроль;

• метод предварительной налоговой экспертизы;

• метод вариационно-сравнительного анализа новых про­ектов.

Текущий финансовый контроль за налоговыми платежами осуществляется при периодическом составлении прогнозов, их изменении и наблюдении за соответствием выплатам налогов за те же периоды. В случае серьезных расхождений между прог­нозами и реальными платежами проводится анализ причин расхождений и разрабатываются предложения по их устране­нию. Базой для применения этого метода являются норматив­ные документы по налогообложению, консультации налоговой инспекции, теоретические научные выводы.

Более сложным является метод предварительной налоговой экспертизы в отношении новых проектов и важнейших управ­ленческих решений. Он применяется в организациях, распола­гающих достаточной информационно-аналитической базой по налогам.

Самым сложным является метод вариационно-сравнитель­ного анализа новых проектов для деятельности организации в целом. В соответствии с ним производится сравнение различ­ных вариантов деятельности организации на предмет определе­ния их налоговой эффективности: на короткий период деятель­ности (при постоянных значениях налоговых ставок и тари­фов) и на длительные периоды (при различных вариантах ожи­даемых изменений налогового законодательства и налоговых ставок). Учитывая большое число переменных, применение этого метода возможно только с использованием быстродей­ствующих компьютеров и при наличии соответствующего прог­раммного обеспечения.

Для целей налогового планирования в странах с развитыми рыночными отношениями важнейшими принципами органи­зации взаимоотношений государства и плательщиков являют­ся следующие:

• неприятие налоговыми органами принципа презумпции невиновности. На практике это реализуется посредством вме­нения в обязанности налогоплательщиков самим доказывать свою налоговую невиновность;

• принцип истолкования всех неясностей в налоговом зако­нодательстве в пользу налогоплательщика;

• принцип свершившегося факта, т.е. налоговые обязатель­ства для налогоплательщика возникают только в результате со­вершенной сделки, полученного имущества и т.д.;

• принцип достаточной информированности налогопла­тельщиков. Этот принцип обязывает налоговые органы опера­тивно и в доступной форме информировать налогоплательщи­ка о его правах и обязанностях;

• принцип налогообложения чистых доходов. В соответ­ствии с этим принципом налогоплательщику предоставлено право вычитать из полученных средств или имущества расхо­ды, понесенные им в связи с этими приобретениями.

Поиск наиболее выгодного для субъекта хозяйствования на­логообложения чаще всего осуществляется путем налогового маневрирования - минимизации налоговых платежей в рамках налогового законодательства.

Поскольку налоговые платежи представляют собой одну из статей расходов хозяйствующих субъектов, то планирование налогов является составным элементом общей стратегии опти­мизации расходов.

Налоговое планирование должно присутствовать уже на стадии регистрации организации, так как уже сама организаци­онно-правовая форма позволяет получать определенные льго­ты при налогообложении (организации при участии иностран­ных инвестиций, свободные экономические зоны, оффшор­ные зоны и т.д.).

Налоговое планирование можно классифицировать как по длительности налоговых прогнозов, так и по сфере их примене­ния. Выбор инструментов и форм налогового планирования во многом зависит от вида хозяйственной деятельности и размера организации.

По длительности осуществления налоговых прогнозов пла­нирование подразделяется на текущее (действующее в рамках текущих налоговых обязательств, определяемых налоговым пе­риодом: месяц, квартал, год) и перспективное налоговое плани­рование инвестиционных проектов, хозяйственной деятельно­сти вновь открываемых организаций, дочерних структур, фили­алов и др.

Стратегия оптимизации налоговых платежей является не только важнейшим элементом налогового планирования, но и составной частью стратегической деятельности. Это обусловле­но тем, что основным побудительным мотивом осуществления любого бизнеса является рост благосостояния собственников организации, находящий свое выражение в размерах текущего и отложенного их дохода на вложенный капитал. Получение прибыли в любом случае является долгосрочной стратегиче­ской целью коммерческой организации. Вместе с тем составле­ние и реализация планов в краткосрочном периоде вызывают необходимость изменения критерия налоговой оптимизации.

В налоговой системе Республики Беларусь основная часть платежей приходится на три объекта обложения:

• выручку от реализации продукции (работ, услуг);

• прибыль;

• фонд заработной платы.

Из выручки от реализации продукции (работ, услуг) уплачи­ваются все косвенные налоги, удельный вес которых в общей сумме платежей превышает 60%.

Существует довольно распространенное мнение о том, что косвенные налоги не оказывают влияния на финансовое состо­яние налогоплательщика, поскольку их уплата перекладывается на конечного потребителя. Однако это не совсем так, поскольку большинство организаций моментом реализации продукции признает факт отгрузки продукции (метод начислений). А это значит, что уплата косвенных налогов в бюджет происходит до реализации продукции. В этих условиях плательщики вынужде­ны на эти цели использовать собственные оборотные средства. Возникший в связи с этим недостаток собственных оборотных средств покрывается за счет банковского кредита, что ведет к дополнительным расходам, связанным с уплатой процентов, и снижению финансовых результатов. Это свидетельствует о том, что платежи в бюджет косвенных налогов должны быть увязаны со сроками получения доходов.

Сумма косвенных налогов, подлежащих уплате в бюджет в планируемом периоде, рассчитывается как произведение вы­ручки от реализации продукции (работ, услуг) на ставку кос­венного налога (средний процент изъятия) по формуле:

Н_в = (О₁+Т-О₂)С:100,

где Н_в - плановая сумма налогов из выручки, p.; Oi - цена ос­татков товаров на начало года, р.; Т - стоимость выпуска товар­ной продукции в планируемом году, р.; 0₂ - стоимость остат­ков товаров на конец планируемого года, р.; С - средний про­цент изъятия косвенных налогов в отчетном периоде, %.

Стоимость готовой продукции в планируемых ценах реали­зации определяется на основе полученного организацией госу­дарственного заказа, заключенных хозяйственных договоров на поставку продукции и заявок потребителей.

При планировании выручки от реализации продукции мож­но пользоваться двумя методами: прямого счета и расчетным.

Метод прямого счета заключается в том, что по каждому производимому в организаций изделию в отдельности по при­веденной формуле рассчитывается объем реализации в отпуск­ных ценах, умножается на ставку косвенного налога и результа­ты суммируются.

В крупных организациях, выпускающих продукцию в широ­ком ассортименте, выручка от реализации планируется расчет­ным методом исходя из общего выпуска готовой продукции в планируемом периоде в отпускных ценах, общей суммы вход­ных и выходных остатков и средней ставкой косвенного налога (среднего процента изъятия).

Плановая сумма налогов, уплачиваемых за счет прибыли, рассчитывается по следующей формуле:

НП_П =

где НП_П - плановая сумма налогов, уплачиваемых за счет прибыли; Б_н - налоговая база для расчета налога на прибыль; Н_{п п} - сумма прочих налогов и сборов, уплачиваемых за счет прибыли.

Минимизация налогов, уплачиваемых из прибыли, должна достигаться за счет четкого соблюдения организациями уста­новленных лимитов добычи природных ресурсов, соблюдения сроков ввода объектов в эксплуатацию, исключения случаев не­обоснованного приобретения дорогостоящих импортных транспортных средств, что ныне является довольно распро­страненным явлением. Необходимо продуманно относиться к формированию затрат.

Большая группа налогов в налоговой системе увязана с фон­дом заработной платы. И хотя к настоящему времени нагрузка на фонд заработной платы значительно снижена, однако по-прежнему остается довольно высокой. Отсюда понятно стрем­ление организаций скрыть или существенно занизить этот объ­ект налогообложения. В результате потери государства от недо­полученных налогов, сборов и отчислений по причине сокры­тия налогоплательщиками налоговой базы могут превышать выгоду от высоких ставок.

Налоговое планирование в данной области должно заклю­чаться в обоснованном соотношении темпов роста производи­тельности труда и заработной платы, в искоренении из практи­ки серых схем выплаты заработной платы.

Изложенные выше проблемы касаются в основном страте­гического налогового планирования в организациях, направ­ленного на оптимизацию управления бизнесом в целях мини­мизации налогов.

Не меньшее значение для обеспечения финансовой устой­чивости организации имеет и оперативное налоговое планиро­вание, регулирующее в реальном времени денежные потоки ор­ганизации, связанные с платежами в бюджет.

Основным инструментом оперативного налогового плани­рования в организациях может служить налоговый календарь.

Налоговое планирование должно носить комплексный ха­рактер. При этом следует учитывать, что оптимальные налого­вые схемы создаются не самостоятельно, а достигаются на ос­нове эффективного менеджмента в организации.