4. Налоги на товары (работы, услуги)

4.1. Налог на добавленную стоимость

Налоги на товары и услуги включаются в цену товара, работ и услуг (т.е. носят косвенную характеристику), а после их реа­лизации выплачиваются из выручки, полученной от реализа­ции продукции, работ и услуг. Согласно ст. 6 Налогового ко­декса Республики Беларусь к косвенным налогам отнесены на­лог на добавленную стоимость и акцизы.

Косвенные налоги занимают Основное место в налоговой системе Республики Беларусь.

Наибольшее значение в структуре налоговых платежей при­надлежит налогу на добавленную стоимость (НДС). Его доля в доходах республиканского бюджета Республики Беларусь со­ставляет около 18%.

Налог на добавленную стоимость действует во всех странах Европейского Союза (ЕС). Из ведущих зарубежных стран НДС не применяется в США, Канаде и Японии.

Налог на добавленную стоимость был впервые разработан во Франции и введен в этой стране в 1954 г. во всех отраслях экономики, кроме розничной торговли, а с 1968 г. эта система была распространена и на торговлю.

Экономическая сущность налога на добавленную стоимость состоит в том, что на каждой стадии производства товаров, вы­полнения работ и оказания услуг определяется добавленная стоимость как разница между стоимостью изготовленных и ре­ализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью приобретен­ных сырья и материалов, использованных на изготовление или выполнение работ, услуг.

Таким образом, в качестве объекта обложения налогом на добавленную стоимость выступает стоимость, приращенная (добавленная) в процессе изготовления продукта к затратам материального характера. В наиболее общем виде эта стои­мость представляет собой сумму средств на оплату труда работ­ников, прибыли и амортизации основных средств.

Налог на добавленную стоимость охватывает практически все виды услуг. Таким образом, при относительно низких став­ках он пополняет казну лучше, чем взимаемый ранее налог с оборота. Его введение в странах СНГ объясняется сравнитель­но высокой эффективностью как метода мобилизации средств в бюджет в условиях инфляции и возможностью использова­ния для контроля за процессом производства.

Согласно действующему в республике законодательству плательщиками налога на добавленную стоимость признаются:

• организации;

• индивидуальные предприниматели;

• физические лица, на которых возложена обязанность по уплате налога на добавленную стоимость, взимаемого при вво­зе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь;

• доверительный управляющий при доверительном управ­лении имуществом.

Филиалы, представительства и иные обособленные подраз­деления белорусских организаций, имеющие отдельный ба­ланс и расчетный (текущий) либо иной банковский счет, по со­ответствующим объектам налогообложения исполняют налого­вые обязательства этих организаций в порядке, установленном действующим законодательством.

Объектами налогообложения признаются:

• обороты по реализации товаров (работ, услуг), имуще­ственных прав на территории Республики Беларусь, в том чис­ле обороты:

- по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав плательщиком своим работникам;

- обмену товарами (работами, услугами), имущественными правами;

- безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имуще­ственных прав;

- передаче товаров, выполненных работ, оказанных услуг, имущественных прав по соглашению о предоставлении взамен исполнения обязательства отступного, а также предмета залога залогодателем залогодержателю (кредитору) при неисполне­нии обеспеченного залогом обязательства;

- передаче лизингодателем объекта финансовой аренды (лизинга) лизингополучателю;

- передаче арендодателем объекта аренды арендатору;

- прочему выбытию товаров, основных средств и нематери­альных активов, неустановленного оборудования объектов не­завершенного капитального строительства;

- передаче товаров в рамках договора займа в виде вещей;

- реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, возникающих у доверительного управляющего при доверитель­ном управлении имуществом;

• ввоз товаров на таможенную территорию Республики Бе­ларусь.

При реализации товаров объектом налогообложения явля­ются обороты по реализации всех товаров как собственного производства, так и приобретенных на стороне.

При реализации имущественных прав на объекты интеллек­туальной собственности объектом налогообложения являются обороты по реализации всех имущественных прав. При реали­зации работ объектом налогообложения являются объемы вы­полненных строительно-монтажных, ремонтных, научно-иссле­довательских, опытно-конструкторских, проектно-изыскательских, реставрационных и других работ.

При реализации услуг объектом налогообложения являются обороты по оказанию услуг.

Объектами налогообложения не признаются:

• .суммы, полученные уполномоченными органами за совер­шаемые юридически значимые действия при предоставлении организациями и физическими лицами определенных прав (го­сударственная пошлина, патентные пошлины, консульский сбор, гербовый сбор), платежи в бюджет либо в государствен­ные внебюджетные фонды;

• перечисляемые в доход бюджета суммы арендной платы, полученные от сдачи в аренду, в том числе финансовую аренду (лизинг), организации в целом как имущественного комплек­са, находящегося в государственной собственности;

• средства, полученные в результате отчуждения в установ­ленном законодательством порядке находящегося в государ­ственной собственности имущества;

• передача товаров (работ, услуг), имущественных прав в ка­честве вклада участника простого товарищества (договора о совместной деятельности) в общее дело, расходы, возмещаемые участнику в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) лицом, осуществля­ющим ведение общих дел, а также при разделе товаров, находя­щихся в общей собственности участников простого товарище­ства (договора о совместной деятельности);

• безвозмездная передача имущества организациям, осу­ществляющим хозяйственную деятельность по производству продукции растениеводства, животноводства, рыбоводства и пчеловодства, при условии использования полученного иму­щества для осуществления хозяйственной деятельности по про­изводству продукции растениеводства, животноводства, рыбо­водства и пчеловодства;

• внутренние обороты организаций, ведущих лесное хозяйство;

• передача членам некоммерческих организаций товаров (работ, услуг), приобретенных (введенных) за счет паевых (членских) взносов;

• обороты по безвозмездной и возмездной передаче това­ров, включая основные средства и нематериальные активы (ра­бот, услуг), имущественных прав в пределах одного юридиче­ского лица и др.

Перечень оборотов, не признаваемых объектами налогооб­ложения с 2011 г. дополнен оборотами:

• по безвозмездной передаче культурных ценностей органи­зациям культуры;

• возмещению плательщику, производящему подакцизные товары из давальческого сырья, сумм акцизов собственником подакцизных товаров, произведенных из такого сырья;

• передаче имущества доверительному управляющему верителем по договору доверительного управления имуществом, а также возвращаемого верителю доверительным управляю­щим при прекращении этого договора;

• передаче имущества в безвозмездное пользование;

• реализации товаров, помещенных под таможенную процедуру реэкспорта.

Налоговая база определяется налогоплательщиком в зависи­мости от предусмотренных учетной политикой особенностей «реализации произведенных им или приобретенных объектов, полученных в денежной, натуральной или иных формах.

Все обороты в иностранной валюте пересчитываются в бе­лорусские рубли по курсу Национального банка Республики Беларусь на момент фактической реализации объектов или на дату фактического осуществления расходов в случае, когда рас­ходы признаются объектом налогообложения.

При реализации товаров (работ, услуг) по ценам ниже оста­точной стоимости (основные средства, нематериальные акти­вы, инвентарь и хозяйственные принадлежности), по ценам ни­же цены приобретения (товаров, работ, услуг) имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности) налоговая база определяется исходя из цены реализации.

При реализации объектов собственного производства по це­нам ниже их себестоимости налоговая база также рассчитыва­ется исходя из цены реализации таких товаров (работ, услуг).

При реализации объектов незавершенного капитального строительства балансовая стоимость является ценой приобре­тения. Остаточная стоимость и цена приобретения принимают­ся на дату реализации с учетом переоценок (уценок), проводи­мых в соответствии с законодательством.

При прочем выбытии товаров, безвозмездной передаче то­варов (работ, услуг) имущественных прав, произведенных, вы­полненных или оказанных плательщиком, налоговая база опре­деляется исходя из себестоимости таких товаров (работ, услуг) имущественных прав. При прочем выбытии, безвозмездной пе­редаче приобретенных товаров налоговая база определяется ис­ходя из цены их приобретения.

При прочем выбытии, безвозмездной передаче объектов ос­новных средств и нематериальных активов, отдельных предме­тов в составе оборотных средств и имущества, учитываемого в составе внеоборотных активов, налоговая база определяется ис­ходя из их остаточной стоимости.

При определении налоговой базы не учитываются получен­ные плательщиком средства, не связанные с расчетами по опла­те товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты ин­теллектуальной собственности, в том числе средства, поступив­шие из госбюджета либо из создаваемых в соответствии с зако­нодательством Республики Беларусь фондов и использованные по целевому назначению.

Полученные организацией дивиденды и приравненные к ним доходы налогом на добавленную стоимость не облагаются.

При реализации произведенных налогоплательщиком това­ров (работ, услуг) налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная:

• исходя из применяемых свободных цен (тарифов) на това­ры (работы, услуги) с учетом акцизов (по подакцизным товарам) без НДС. Аналогично определяется налоговая база при реализа­ций услуг по производству товаров из давальческого сырья;

• регулируемых розничных цен (тарифов) с НДС.

При реализации приобретенных на стороне товаров (работ, услуг) по регулируемым розничным ценам с учетом НДС нало­говая база определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения этих товаров (работ, услуг). При этом це­ны приобретения и реализации принимаются с учетом налога.

Днем отгрузки товаров с целью определения момента фак­тической реализации признается:

• для плательщиков, не осуществляющих транспортировку товаров лично (не производящих расходов по доставке (транс­портировке)), - дата отпуска товаров со склада;

• для плательщиков, транспортирующих товары собствен­ными силами (производящих затраты по доставке (транспор­тировке)), - дата начала транспортировки.

При безвозмездной передаче объектов, обмене объектами или натуральной оплате труда объектами моментом их факти­ческой реализации признается соответственно день передачи (выполнения, оказания), обмена или оплаты.

Моментом оказания услуг по транспортировке нефти является день подписания приемосдаточного акта о сдаче партии нефти.

Порядок исчисления налога на добавленную стоимость за­ключается в следующем. Общая сумма налога на добавленную стоимость определяется как произведение налоговой базы на установленную ставку налога по формуле

НДС = Б_н • Кндс,

где Б_н - налоговая база; Кнд_С - ставка налога на добавленную стоимость, %.

Установлены следующие ставки налога:

• 0% - нулевая ставка, применяемая при экспорте товаров, вывезенных с территории Республики Беларусь на территории государств - членов Таможенного союза по договорам (конт­рактам) лизинга, займа, договорам (контрактам) на изготовле­ние товаров, при реализации товаров, помещенных под тамо­женный режим экспорта, реэкспорта, а также вывезенных в Российскую Федерацию при условий документального под­тверждения фактического вывоза товаров за пределы террито­рии Республики Беларусь; работ (услуг) по сопровождению, погрузке, перегрузке и иных подобных работ (услуг) непосредственно связанных с реализацией товаров; экспортируемых транспортных услуг, включая транспортные перевозки, а также экспортируемых работ по производству товаров их давальческого сырья (материалов) и т.д.;

• 0,5% - при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь из государств - членов Таможенного союза для про­изводственных нужд обработанных и необработанных алмазов во всех видах и других драгоценных камней;

• 10% - при реализации по свободным ценам: произведен­ной на территории Республики Беларусь продукции растение­водства (кроме цветов и декоративных растений), животновод­ства (кроме пушного звероводства), рыбоводства и пчеловод­ства; продовольственных товаров и товаров для детей по переч­ню, утвержденному Президентом Республики Беларусь;

• 20% - при реализации прочих объектов, а также имуще­ственных прав на объекты интеллектуальной собственности.

При реализации товаров по регулируемым розничным це­нам, включающим величину налога, используются ставки 9,09% ([(10% : (10% + 100%)] х 100%) или 16,67% ([20% : (20% + + 100%)] • 100%).

Аналогичные ставки применяются при расчете налога на добавленную стоимость по полученным штрафным санкциям.

Организации розничной торговли и общественного пита­ния, ведущие суммовой учет, при исчислении налога на добав­ленную стоимость пользуются расчетной ставкой.

Расчетная ставка НДС определяется как отношение предва­рительного сальдо по НДС на конец месяца (сальдо по счету 42 (НДС) плюс НДС по поступившим товарам) к стоимости това­ров (реализованных товаров за месяц плюс остаток товаров на конец месяца).

Налоговой базой при расчете налога на добавленную стои­мость торговыми организациями и организациями обществен­ного питания является выручка от реализации товаров (работ, услуг) с учетом налога на добавленную стоимость.

При реализации товаров (работ, услуг) налог исчисляется по итогам каждого налогового периода по всем операциям по реализации товаров (работ, услуг).

Косвенные налоги при формировании цены на товары (ра­боты, услуги) включаются в ее состав, а при реализации с це­лью уплаты в бюджет исключаются из выручки от реализации продукции, товаров (работ, услуг).

При этом при формировании цены товара косвенные нало­ги включаются в нее в строгой последовательности:

• акцизы (А);

• налог на добавленную стоимость (НДС).

При уплате косвенных налогов в бюджет их расчет произво­дится путем исключения из выручки в обратной последователь­ности.

Приведем пример расчета ставки и суммы налога на добавлен­ную стоимость.

РАСЧЕТ

ставки и исчисленной суммы налога на добавленную стоимость по реализа­ции товаров по розничным ценам

При расчете косвенных налогов надо иметь в виду следующее:

• при формировании цены товара сначала рассчитывается согласно очередности налог, сумма которого прибавляется (до­бавляется) к этапно формирующейся цене. Она еще не содер­жит в себе суммы рассчитанного налога;

• когда рассчитывается налог из выручки от реализации, не­обходимо помнить, что искомый налог в этой выручке уже при­сутствует. Таким образом, налог сначала надо рассчитать, а за­тем отнять из выручки.

При исчислении акцизов за базу налогообложения прини­мается величина, в которой уже содержится рассчитываемый налоговый платеж. При расчете налога на добавленную стои­мость за базу принимают величину, которая не содержит ис­числяемого налога.

Таким образом, отпускная цена определяется по формуле

ОЦ = С_ед+П_ед + А + НДС,

где ОЦ - отпускная цена; С_ед - себестоимость единицы продук­ции; П_ед - прибыль на единицу продукции; А - акцизы; НДС - налог на добавленную стоимость на единицу продукции.

ОЦбезНДС = С + П + А

НДС = ОЦ_без ндс-Саде: 100;

ОЦсНДС = С + П + А + НДС,

где А - акцизы; НДС - налог на добавленную стоимость.

Пример 1. Себестоимость единицы продукции составляет 10 000 р. Плановая норма прибыли предусмотрена в размере 15%. Ставка акцизно­го налога - 7700 р. Ставка налога на добавленную стоимость - 20%.

Отпускная цена - Себестоимость + Прибыль + Акциз + НДС.

Отпускная цена без НДС:

10 000 + 1500 + 7700 - 19200 р.

Налог на добавленную стоимость:

Отпускная цена с НДС:

19 200 + 3840 - 23 040 р.

Пример 2. Выручка от реализации продукции в отчетном налоговом периоде составила 23 040 р.

Ставка налога на добавленную стоимость - 20%, акцизного налога - 7700 р. за единицу продукции.

Необходимо исчислить косвенные налоги.

Согласно установленной очередности первым рассчитывается налог на добавленную стоимость:

НДС = .

НДС = .

Акциз - 7700 р.

Организации розничной торговли и общественного пита­ния, ведущие учет в суммовом выражении, исчисляют налог на добавленную стоимость по расчетной ставке в следующем порядке:

∑НДС = НБ х Р_с : 100,

где ∑НДС - общая сумма налога на добавленную стоимость по реализованным товарам;

Р_с - расчетная ставка налога на добав­ленную стоимость, %.

Расчетная ставка определяется как отношение суммы нало­га на добавленную стоимость по товарам в отчетном налоговом периоде к стоимости этих товаров с учетом НДС.

Налоговой базой при расчете налога на добавленную стои­мость торговыми организациями и организациями обществен­ного питания является выручка от реализации товаров (работ, услуг) с учетом налога на добавленную стоимость.

Исчисленная сумма налога предъявляется плательщиком при реализации объектов к оплате получателю этих объектов.

Сумма налога, предъявляемая плательщиком покупателю объектов, выделяется по каждому виду расчетных и первичных учетных документов отдельной строкой. При реализации объ­ектов, обороты по которым освобождены от налогообложения, расчетные и первичные учетные документы выписываются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указан­ных документах делается соответствующая надпись или ставит­ся штамп «Без НДС». Общая сумма налога определяется по итогам отчетного периода по всем операциям по реализации объектов и изменениям налоговой базы за отчетный период пу­тем сложения исчисленных сумм налогов.

Сумма налога, подлежащая уплате плательщиком в бюджет, определяется как разница между общей суммой налога, исчис­ленной по итогам отчетного периода, и суммами налоговых вы­четов, приходящихся на данный отчетный период.

Плательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные налоговые вычеты.

Вычету подлежат суммы налога:

• предъявленные продавцами плательщику при приобрете­нии им объектов;

• уплаченные плательщиком при ввозе объектов на тамо­женную территорию Республики Беларусь;

• уплаченные в бюджет Республики Беларусь при приобре­тении объектов на территории Республики Беларусь у иност­ранных организаций, не состоящих на учете в налоговых орга­нах Республики Беларусь.

Вычету подлежат фактически уплаченные плательщиком суммы налога при приобретении либо при ввозе на таможен­ную территорию Республики Беларусь объектов после отраже­ния их в бухгалтерском учете.

Налоговые вычеты производятся на основании первичных учетных и расчетных документов установленного образца, вы­ставленных продавцами при приобретении плательщиком объ­ектов, либо на основании оформленных таможенных деклара­ций и копий расчетных или иных документов, подтвержда­ющих факт уплаты налога по объектам, ввозимым на таможен­ную территорию Республики Беларусь.

Суммы налога, уплаченные при приобретении объектов, за исключением основных средств и нематериальных активов, подлежат вычету после получения и оплаты объектов. Суммы налога, уплаченные при таможенном оформлении объектов, за исключением основных средств и нематериальных активов, подлежат вычету после оформления таможенных деклараций по указанным объектам. Суммы налога, уплаченные при при­обретении либо ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь основных средств и нематериальных активов, подле­жат вычету после принятия их на учет в качестве основных средств и нематериальных активов.

При наличии объектов, облагаемых по различным ставкам, налогообложение производится по данным раздельного учета направлений их использования или по удельному весу суммы оборота по реализации товаров в общей сумме оборота по реа­лизации товаров (работ, услуг) нарастающим итогом с начала года.

Порядок расчета общей суммы налога на добавленную сто­имость, зачета (вычета) и доплаты в бюджет покажем на при­мере производственной, оптовой и розничной торговой организации.