2. Организация бухгалтерского и налогового учета на малом предприятии

2.1. Организация бухгалтерского учета и отчетности на малом предприятии

Пунктом 3 статьи 4 Закона № 129-ФЗ установлено, что организации, которые перешли на УСН, не обязаны вести бухгалтерский учет, за исключением учета основных средств и нематериальных активов. Но в реальности это освобождение от ведения бухгалтерского учета по сути является формальным. Во-первых, бухучет необходимо вести с целью контроля финансового положения фирмы и для того, чтоб можно было ценить результаты ее деятельности. Во-вторых, в большинстве случаев у организаций, применяющих УСН, возникает необходимость вести бухучет в силу законодательства.

Малое предприятие самостоятельно определяет систему бухгалтерского учёта, которая включает рабочий План счетов бухгалтерского учёта, регистры бухгалтерского учёта.

Форма бухгалтерского учета представляет собой систему его регистров, предназначенных для группировки и обобщения информации, отражаемой на счетах. Грамотно построенная система учетных регистров позволяет:

аккумулировать всю необходимую информацию; группировать информацию в необходимых синтетических и аналитических разрезах; обеспечивать удобство пользования учетным регистром;

обеспечивать рациональное отражение операций в учетных регистрах (простота заполнения, отсутствие излишнего дублирования информации и т. д.). Данное условие особенно важно в условиях ручной обработки информации, что характерно для организаций малого бизнеса.

На малых предприятиях можно применять следующие формы бухгалтерского учета:

- мемориально-ордерную форму;

- единую журнально-ордерную форму

- упрощенную форму бухгалтерского учета с использованием регистров бухгалтерского учета, предусмотренную Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства (утв. приказом Минфина России от 21.12.98 № 64н).

- простую форму, предусмотренную Типовыми рекомендациями;

- книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов; утв. приказом МНС России от 28.10.02 № БГ-3-22/606). Данная форма может применяться только организациями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения в соответствии с положениями главы 26.2. «Упрощенная система налогообложения» НК РФ.

Составлять отчетность можно и не ведя бухгалтерский учет в полном объеме, а, например, просто записывая хозяйственные операции в самостоятельно разработанные регистры. Однако тогда составить отчеты будет гораздо сложнее.

Есть случай, когда налоговые органы требуют от организаций применяющих упрощенную систему налогообложения ведения бухгалтерского учета в полном объеме и даже сдачи бухгалтерской отчетности. Имеется в виду ситуация, когда налогоплательщик, применяющий УСН, по некоторым видам деятельности вынужден уплачивать ЕНВД.

По мнению Минфина ( письмо от 31.10.2006 № 03-11-04/2/230), Закон № 129-ФЗ не освобождает плательщиков ЕНВД от ведения бухгалтерского учета в полном объеме. Поэтому и те, кто совмещает УСН и ЕНВД, вынуждены вести бухучет и составлять бухгалтерскую отчетность. Метод двойной записи, применяемый в бухгалтерском учете, позволит избежать множества ошибок. Вести товарный и складской учет удобнее также совместно с бухгалтерским. Иногда организация вынуждена перейти на общий режим налогообложения, и тогда ей придется формировать по внутренним данным бухгалтерский учет за весь период с начала года до начала квартала, в котором утрачено право на применение УСН. При добровольном же переходе она должна определять остатки по всем бухгалтерским счетам на начало года, в котором фирма перестала быть «упрощенцем».

Чтобы льгота не обернулась проблемой, многие бухгалтеры фирм, работающих на УСН, ею не пользуются: Для тех, кто ведет бухгалтерский учет по собственной инициативе или же в силу указанных причин, рассмотрим, как составлять годовую бухгалтерскую отчетность.

Бухгалтерская отчетность предназначена для отражения достоверных и полных сведений об имущественном и финансовом состоянии организации и о финансовых результатах ее деятельности. Ее составляют за отчетный год — период с 1 по 31 декабря календарного года. При этом последний календарный день года признается отчетной да той. В течение года фирмы составляют квартальную отчетность. Она называется промежуточной и составляется нарастающим итогом с начала года.

Сначала определим состав отчетности, которую необходимо представить. Структура бухгалтерской отчетности определена в статье 13 Закона № 129-ФЗ, нормами ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденного приказом от 06.07.99 № 43н, и конкретизирована приказом Минфина России от 22.07.2003 № б7н «О формах бухгалтерской отчетности организации» (далее — приказ № б7н).[53, С.139]. Из этих документов следует, что в состав бухгалтерской отчетности входят:

- бухгалтерский баланс (форма № 1);

- отчет о прибылях и убытках (форма № 2);

- отчет об изменениях капитала -- форма № 3;

- отчет о движении денежных средств -- форма № 4;

- приложение к бухгалтерскому балансу -- форма № 5;

- итоговую часть аудиторского заключения

Однако конкретный объем бухгалтерской отчетности зависит от вида организации. Например, субъекты малого предпринимательства, которые не подпадают под требование об обязательном аудите, могут включать в состав бухгалтерской отчетности только баланс и отчет о прибылях и убытках.

Требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности, сформулированы в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», помимо этого существуют требования, которые должна обеспечить учетная политика организации. С вступлением в силу Налогового кодекса понятие учетной политики распространилось не только на бухгалтерский, но и на налоговый учет.

В п. 2 ст. 11 НК РФ указано, что учетной политикой являются выбранные налогоплательщиком и допускаемые законодательством способы определения доходов и расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных показателей финансово-хозяйственной деятельности, необходимых для налогообложения [42, С.16]. В связи с такой ситуацией организациям на общем режиме потребовалась не одна, а две учетные политики: и для бухгалтерского, и для налогового учета. Правда, Налоговый кодекс напрямую не предписывает формировать учетную политику при упрощенной системе, и те, кто ее применяет, не обязаны вместе с отчетностью представлять в налоговую инспекцию соответствующий приказ.

Так как плательщики ЕНВД обязаны вести бухгалтерский учет в полном объеме, они должны прописать в учетной политике все положения по бухгалтерскому учету, которые предусмотрены для организаций, находящихся на общем режиме налогообложения. В организациях, основным видом деятельности которых является выполнение строительно-монтажных работ (далее – строительные работы), применяются следующие методы учета затрат: позаказный, пообъектный, котловой.

Основным методом учета затрат в строительных организациях является позаказный, суть которого заключается в том, что все затраты, произведенные организацией при выполнении строительных работ, в бухгалтерском учете включаются в себестоимость конкретного объекта строительства. При этом часть затрат включается в себестоимость объекта по прямому признаку (прямые расходы), а часть – путем распределения на основании специальных расчетов (накладные расходы). При котловом методе учета все затраты, произведенные организацией при выполнении строительных работ, собираются в целом по организации без распределения по объектам строительства. Котловой метод учета затрат могут применять только организации, выполняющие однородные специальные виды строительных работ с незначительной продолжительностью их выполнения (до одного – двух месяцев). К таким работам относятся электромонтажные, сантехнические, работы по монтажу приборов охранно-пожарной сигнализации, систем видеонаблюдения и контроля, локальных вычислительных сетей и подобные им работы. В таких организациях работы выполняются одним и тем же коллективом рабочих, отсутствуют приобъектные склады, материальные ценности закреплены, как правило за одним материально ответственным лицом.

ООО «Ремстрой» является генподрядчиком и выполняет общестроительные работы на нескольких объектах строительства. Учет затрат на производство строительных работ в такой организации должен осуществляться по каждому объекту строительства в отдельности.

Учет затрат на производство строительных работ в организации представлен на примере ООО «Ремстрой»

Учетная политика предприятия разработана в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" № 129-ФЗ. Бухгалтерский учет осуществляется под руководством главного бухгалтера. Бухгалтерский учет имущества и хозяйственных операций ведется в соответствии с ПБУ и отчетностью в Российской Федерации и Планом счетов бухгалтерского учета. Нормативные положения в рассматриваемой сфере вытекают из ПБУ - положений по бухгалтерскому учету, утвержденных Министерством финансов РФ, в том числе и для освоения в России международных стандартов учета хозяйственных операций.

Порядок определения доходов и расходов для налогоплательщиков выбравших в качестве объекта налогообложения доходы уменьшенные на величину расходов регламентируется статями 346.15, 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации.

Строительным организациям разработана группировка затрат на производство строительных работ /6/ по следующим статьям расходов:

·Материалы, расходы на оплату труда рабочих, расходы на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов, накладные расходы.

Строительная организация может исходя из принятых объектов учета самостоятельно расширять номенклатуру статей затрат на производство строительных работ.

В статью "Материалы" включаются затраты на используемые непосредственно при выполнении строительных работ материалы, строительные конструкции, детали, топливо, электроэнергию, пар, воду и другие виды материальных ресурсов. Указанные затраты определяются исходя из стоимости приобретения этих ресурсов, расходов на доставку их до приобъектного склада и заготовительно-складских расходов. В составе заготовительно-складских расходов отражаются расходы, связанные с содержанием складов, включая содержание работников складского хозяйства, расходы на содержание ведомственной и вневедомственной охраны, осуществляющей охрану материальных ценностей, расходы, связанные с потерями от недостач материалов в пути и на складах в пределах установленных норм естественной убыли и сверх норм, когда виновные не установлены.

Учет себестоимости строительно-монтажных работ и работ, связанных с ними, в строительных организациях ведется в журнале-ордере № 10-с /31/. Учет затрат на производство строительно-монтажных работ ведется по каждому объекту строительства. Регистром оперативного учета выполненных объемов строительных работ на объекте в натуральном и стоимостном выражении является журнал учета выполненных работ.

Данные журнала используются в процессе строительства для составления отчетности об использовании основных материалов, контроля за объемами работ, выполненными строительными машинами и автотранспортом, а также отраженными в документах по начислению заработной платы рабочим. Фактическая себестоимость работ складывается из прямых затрат и накладных расходов.

После отражения в журнале-ордере № 10-с (на счете 20) данных о выполненных и сданных строительно-монтажных работах по фактическим затратам и сметной стоимости и определения финансового результата от сдачи работ выявляется незавершенное производство строительно-монтажных работ по несданным объектам по фактическим затратам и сметной стоимости на конец отчетного периода. Указанные данные определяются отдельно по работам, выполняемым собственными силами, и работам, принятым от субподрядных организаций.

На основании ведомостей распределения материальных затрат на счетах бухгалтерского учета делаются следующие записи:

Д-т 20 “Основное производство” К-т 10 “Материалы”.

В этом случае в себестоимость конкретного вида продукции включаются фактически произведенные конкретные материальные затраты.

Стоимость возвратных отходов уменьшает затраты на производство продукции. Обычно возвратные отходы приходуются на склад по накладным, оцениваются по ценам возможного использования и отражаются на счетах бухгалтерского учета следующей записью:

Д-т 10 “Материалы” К-т 20 “Основное производство”.

Стоимость возвратных отходов уменьшает затраты на производство продукции. Обычно возвратные отходы приходуются на склад по накладным, оцениваются по ценам возможного использования и отражаются на счетах бухгалтерского учета следующей записью:

Д-т 10 “Материалы”К-т 20 “Основное производство”.

В себестоимости конкретных видов продукции

За отчетный месяц себестоимость работ по объекту "А" составила 500 тысяч рублей, по объекту "В" – 300 тысяч рублей. Сметная стоимость этих работ составила: по объекту "А" – 600 тысяч рублей, по объекту "В" – 360 тысяч руб. Заказчиком оплачены работы, выполненные в отчетном месяце, по объекту "А" в сумме 200 тысяч рулей., по объекту "В" – 180 тысяч рублей. Выручка признается по мере оплаты выполненных работ. При определении облагаемой налогом прибыли затраты по объектам будут учтены в следующих размерах: по объекту "А" – 166,66 тысяч рублей (200 / 600 x 500), по объекту "В" – 150, тысяч рублей (180 / 360 x 300).

Перед составлением бухгалтерской отчетности для уточнения показателей всем организациям, в том числе и применяющим упрощенную систему налогообложения рекомендуется провести инвентаризацию.

Инвентаризация — это периодическая проверка наличия имущества и обязательств, их состояния и оценки. Как правило, она проводится с целью сверки фактического наличия имущества и обязательств с данными бухгалтерского учета [53, С.139].

Инвентаризация — это довольно сложный процесс. Результаты инвентаризации могут быть признаны действительными только в том случае, если соблюдена процедура ее проведения [53, С.139].

После принятия решения об утверждении результатов инвентаризации начинается работа бухгалтера. Данные бухгалтерского учета необходимо привести в соответствие с фактическими. Для этого нужно оприходовать излишки или списать недостачи.

Излишки приходуются по рыночным ценам следующей проводкой:

Дебет 41 (10,43, 50) Кредит 91-1.

Недостачи списываются по учетным ценам с использованием счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»:

Дебет 94 Кредит 41 (10,43, 50).

Далее счет 94 должен обязательно закрываться. Есть три варианта списания (в зависимости от того, куда будет отнесена недостача):

1) на затраты (в пределах установленных норм естественной убыли):

Дебет 20 (23, 25, 26, 29,44) Кредит 94;

2) на виновных лиц.

Дебет 73 Кредит 94.

В дальнейшем сумма недостачи будет удержана из зарплаты виновного лица;

3) на финансовые результаты:

Дебет 91-2 Кредит 94.

Этот способ применяется, если недостача превышает величину естественной убыли, рассчитанную по нормам, и нельзя определить виновное лицо.

Перед составлением годовой отчетности необходимо выполнить еще одну важную операцию — закрытие года в бухгалтерском учете. Оно проводится после того, как отражены все финансово-хозяйственные операции, начислены необходимые налоги и определены финансовые результаты последнего месяца.

Закрытие года в бухгалтерском учете сводится к реформации баланса, которая заключается в закрытии (обнулении) некоторых бухгалтерских счетов. В обязательном порядке закрываются счета учета реализации и финансовых результатов — 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки». Остаток со счета 99 списывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Перед реформацией баланса необходимо проверить остатки по счетам. Если будут выявлены какие-либо ошибки, их следует исправить, внести соответствующие корректировки на последнюю отчетную дату, то есть 31 декабря 2008 года.

Перейдем непосредственно к реформации.

Начнем со счета 90 «Продажи». В соответствии с Планом счетов, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, на счете 90 могут быть открыты следующие субсчета:

- 90-1 «Выручка»;

- 90-2 «Себестоимость продаж»;

- 90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

- 90-4 «Акцизы»;

- 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Организации на упрощенной системе налогообложения не являются плательщиками НДС, поэтому субсчет 90-3 ими практически не используется (разве что они захотят выставлять счета-фактуры с НДС по собственной инициативе).

В течение года на счете 90-1 накапливается выручка от реализации товаров, работ, услуг, на счете 90-2 — их себестоимость, а на счет 90-9 ежемесячно относится финансовый результат от продаж — положительная или отрицательная разница между суммами по счетам 90-1 и 90-2. Как же происходит реформация по счету 90?

Вначале списывается кредитовый остаток со счета 90-1 на счет 90-9, затем дебетовый I остаток со счета 90-2 также на счет 90-9. Делаются следующие проводки:

Дебет 90-1 Кредит 90-9,

Дебет 90-9 Кредит 90-2.

Если в течение года ежемесячные финансовые результаты формировались верно, то счет 90 должен быть закрыт.

На счете 91 «Прочие доходы и расходы» обычно открывают только три субсчета:

- 91-1 «Прочие доходы»;

- 91-2 «Прочие расходы»;

- 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Никаких особенностей ведения счета 91 для «упрощенцев» нет, разве что среди расходов на счете 91-2 не будет сумм начисленного с реализации налога на добавленную стоимость ( далее НДС).

В принципе реформация по счету 91 происходит в том же порядке, что и на счете 90. Остатки по счетам 91-1 и 91-2 списываются на счет 91-9, и счет 91 должен закрыться.

Последним будет проходить реформация на счете 99- Рассчитывается финансовый результат года (прибыль или убыток) и относится на счет 84, при этом делается проводка:

Дебет 99 Кредит 84 (если финансовый результат — прибыль) или Дебет 84 Кредит 99 (если по результатам года получился убыток).

Таким образом, сальдо счета 99 становится нулевым.

Все записи по реформации баланса за 2009 год датируются 31 декабря 2009 года.

После закрытия года можно перейти непосредственно к заполнению форм бухгалтерской отчетности.

Но перед этим необходимо несколько слов сказать об отражении в бухгалтерском учете операций по распределению прибыли.

По решению общего собрания чистая прибыль может быть направлена на ежегодные отчисления в резервный капитал. Заметим, акционерные общества обязаны делать такие отчисления в размере не менее 5%.

Делается следующая проводка:

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль за отчетный период» Кредит 82

- произведены отчисления в резервный капитал из чистой прибыли.

Может быть принято решение об использовании прибыли, полученной за отчетный период, на социальные расходы организации в будущем году. Тогда появится проводка:

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль за отчетный период» Кредит 76 субсчет «Расходы на социальные нужды из чистой прибыли»

- произведены отчисления на социальные расходы фирмы в будущем году.

За счет этих средств общество в следующем году может производить выплату материальной помощи работникам, оплату путевок, проведение оздоровительных мероприятий и т. п.

Также из чистой прибыли начисляют дивиденды учредителям (участникам), в бухгалтерском учете эта операция будет выглядеть следующим образом:

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль за отчетный период» Кредит 75

- начислены дивиденды учредителям (участникам) по итогам отчетного года.

Если участниками общества являются сотрудники фирмы, то причитающиеся им дивиденды отражаются по кредиту счета 70:

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль за отчетный период» Кредит 70

- начислены дивиденды работникам организации.

По итогам года может быть получен убыток. В этом случае дивиденды начислять не с чего. Убыток за отчетный год погашается за счет:

- средств резервного капитала;

- добавочного капитала (за исключением сумм увеличения стоимости имущества

в результате переоценки);

- дополнительных взносов учредителей (если нет других источников погашения).

Погашение убытка отражают следующей проводкой:

Дебет 82 (83,75) Кредит 84 субсчет «Непокрытый убыток отчетного периода»

- направлена часть средств из резервного капитала (добавочного капитала, взносы учредителей) на погашение убытка отчетного года.

После того как в бухгалтерском учете отражено использование прибыли (погашение убытка), нераспределенная прибыль (непогашенный убыток) за 2009 год переводят в состав нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых лет:

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль отчетного периода» Кредит 84 субсчет «Нераспределенная прибыль прошлых лет»

- переведена нераспределенная прибыль за 2009 год в состав нераспределенной прибыли прошлых лет или Дебет 84 субсчет «Непокрытый убыток прошлых лет» Кредит 84 субсчет «Непокрытый убыток отчетного периода»

- переведен непокрытый убыток за 2009 год в состав непокрытого убытка прошлых лет.

Рассмотрим выбытие основных средств на примере продажи.

ООО «Ремстрой » продает принадлежащий ему грузовой автомобиль за 120 000 руб.

Первоначальная стоимость автомобиля – 120 000 руб., Срок полезного использования – 5 лет, срок эксплуатации – 3,3 года, сумма начисленной амортизации к моменту продажи – 78 000 руб.

Расходы по снятию автомобиля с учета в ГИБДД составили 1 000 руб.

Бухгалтер фирмы делает следующие проводки:

Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 120 000

Кт 91-1 «Прочие доходы» 120 000

Дт 51 «Расчетные счета» 120 000

Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 120 000

Дт 01 «Основные средства» 120 000

Кт 01 «Основные средства» 120 000

Дт 02 «Амортизация основных средств» 78 000

Кт 01 «Основные средства» 78 000

Дт 91-2 «Прочие расходы» 42 000

Кт 01 «Основные средства» 42 000

Дт 91-2 «Прочие расходы» 1 000

Кт 71 «Расчеты с подотчетными лицами» 1 000

Таким образом, прибыль от продажи автомобиля составила 77 000 руб. (120 000 - 42 000 - 1 000). В конце месяца бухгалтер сделал проводку:

Дт 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» 77 000

Кт 99 «Прибыли и убытки» 77 000