Классификация затрат (издержек) туристского предприятия

В общем виде классификация затрат необходима для операционного анализа деятельности туристского предприятия. На сегодняшний день, существуют два основных подхода к их классификации.

1-й ПОДХОД к классификации затрат (издержек) туристского предприятия предполагает их разделение на прямые и косвенные. Такая клас­сификация используется при рассмотрении вопроса о факте отнесения издержек на определенный вид туристской продукции или на определенное подразделение туристского предприятия (отдел (служба) гостинично­го предприятия).

Прямые издержки непосредственно связаны с производством и реа­лизацией конкретного вида туристской продукции (услуги) и потому без труда могут быть отнесены на ее себестоимость.

Характерными статьями прямых издержек являются:

- сырье и основные материалы, например, приобретение продуктов (сырья) для приготовления блюд и напитков на предприяти­ях общественного питания - ресторанах, кафе, барах и т.д.;

- покупные готовые изделия и полуфабрикаты.

Если рассматривать ресторанный бизнес, то данные затраты суще­ственно облегчают процесс производства блюд и напитков. Однако они, как правило, очень дорогостоящи и значительно утяжеляют затратный механизм предприятия. При этом следует отметить, что в высококласс­ных ресторанах практически все блюда и напитки производятся на осно­ве полного производственно-технологического цикла - от нулевой до конечной стадии. То есть производится полный объем работ - от сырья до готового блюда, что очень ценится посетителями (в том числе и тури­стами);

- силовая электроэнергия;

- основная заработная плата производственных рабочих;

- иные затраты аналогичной природы.

Косвенные издержки связаны с производством одновременно не­скольких видов туристской продукции, так что невозможно непосредст­венно выделить ту часть издержек, которая приходится на конкретный вид туристской продукции.

К числу косвенных издержек можно отнести:

- ремонт и содержание универсального оборудования;

- общие издержки отдельной службы туристского предприятия (например, службы приема и размещения в отеле);

- общие издержки туристского предприятия (например, аренда и содержания офиса туристской фирмы, амортизационные отчис­ления по собственным административным зданиям и т.д.);

- часть непроизводственных издержек;

- иные затраты аналогичной природы.

Данная классификация помогает в решении одной из наиболее важ­ных и ответственных задач анализа издержек - в оценке себестоимости одного отдельно взятого вида туристской продукции в общей товарной номенклатуре туристского предприятия. Данная себестоимость включает в себя как прямые, так и косвенные издержки. И если в отношении оцен­ки первых вопросов не возникает, так как они непосредственно входят в конкретную туристскую продукцию, то для оценки косвенных издержек следует их распределить по видам продукции согласно выбранному прин­ципу. Например, косвенные издержки можно распределить, во-первых, равномерно по всем видам туристской продукции, а во-вторых, отнести большую часть на один вид продукции (более востребованный покупате­лем), а оставшуюся распределить между менее конкурентоспособными видами продукции. Последний принцип, конечно, носит условный харак­тер, поэтому произвести в этом случае точную оценку косвенных издер­жек невозможно.

2-й ПОДХОД к классификации издержек основывается на зависи­мости их изменения от изменения какого-либо базового показателя. В ка­честве последнего обычно используют объем проданной туристской про­дукции (например, количество реализованных туров). При этом издержки подразделяют на два вида: фиксированные (постоянные) и переменные (нефиксированные, или непостоянные). Основная задача финансового менеджмента - определить, как должны измениться постоянные и пере­менные издержки при планируемых темпах роста объема реализованной туристской продукции.

К переменным издержкам туристского предприятия относятся та­кие, которые меняются (в целом) прямо пропорционально увеличению или уменьшению объема туристского производства и продаж. Предпола­гается, что издержки на единицу туристской продукции остаются почти постоянными, стабильными.

К переменным издержкам относятся:

- затраты на закупку сырья и материалов;

- затраты на потребление электроэнергии и коммунальные услуги (используемые в процессе туристского производства);

- транспортные издержки;

- торгово-комиссионные издержки (комиссионные с продаж, если они зависят от объема реализации);

- затраты на заработную плату работникам (при условии, что она может быть увеличена или уменьшена при увеличении или уменьшении объема туристского производства);

- иные издержки аналогичной природы.

К постоянным издержкам относятся такие, которые не меняются при изменении уровня туристского производства и продаж за какой-то определенный период времени (например, год).

Примерами фиксированных издержек являются:

- затраты на амортизацию зданий и оборудования туристского предприятия;

- арендные платежи (которые не изменяются при изменении объема продаж и объема производства);

- процентные платежи по заемным средствам туристского предприятия, необходимые для его функционирования и расширения деятельности;

- заработная плата служащим и управляющим (фиксированная оплата, которая оговорена контрактом и не изменяется при изменении уровня производства, например, оклад финансового менеджера туристского предприятия);

- общие административные расходы;

- иные издержки аналогичной природы.

Проследим на примере за переменными и постоянными издержками туристского предприятия при изменении объема производства.

Пример.

Туристское предприятие «Эскадра» планирует проект производства (фор­мирования) и реализации нового туристского продукта - тура в Венецию, в кото­ром присутствует обязательная экскурсия по рекам и каналам. Стоимость одной экскурсии составляет 15$. При изменении количества реализованных туров и ус­ловии, что издержки на единицу продукции (экскурсии) остаются неизменными, переменные издержки будут меняться в пропорции с изменением объема турист­ского производства (табл. 1).

При оценке изменения переменных издержек в зависимости от объ­ема продаж - в качестве инварианта - используются затраты, приходя­щиеся на единицу продукции, которые не изменяются при изменении объема производства и реализации (графа 2 табл. 1).

Рассмотрим теперь в качестве примера постоянных издержек тури­стской фирмы стоимость аренды офиса (табл. 2).

Изменение постоянных издержек в расчете на объем продаж

При увеличении объема производства (количества реализованных туров) общие постоянные издержки (стоимость аренды офиса) остаются неизменными, но их величина в расчете на единицу туристской продук­ции уменьшается. При анализе постоянных издержек в качестве инвари­анта будут выступать суммарные затраты предприятия за определенный период времени (в приведенном примере - один месяц) (графа 2 табл. 2).

Необходимо отметить, что постоянные затраты не зависят от выручки лишь до тех пор, пока интересы дальнейшего наращивания производства не потребуют увеличения производственных мощностей туристского пред­приятия. В этом случае постоянные издержки могут существенно меняться. Причем такое изменение носит, как правило, скачкообразный характер. Так, при увеличении объема туристского производства могут потребо­ваться аренда дополнительного помещения для офиса фирмы (открытие филиала) и покупка нового оборудования. Это приведет к увеличению постоянных издержек на сумму арендных платежей новых помещений, а также эксплуатационных и амортизационных издержек по новому обору­дованию. На основе приведенной ситуации введем понятие релевантного интервала, под которым понимается период времени изменения объема реализации продукции, на протяжении которого величина суммарных постоянных затрат остается неизменной.

В отличие от переменных, большую часть постоянных затрат при сужении деятельности туристского предприятия и снижении выручки от реализации довольно сложно уменьшить. Например, в периоды спада деятельности туристское предприятие вынуждено начислять в прежних размерах амортизацию (если, конечно, оно не начнет распродавать обо­рудование), выплачивать проценты по ранее полученным заемным сред­ствам (досрочное возмещение задолженности крайне проблематично при падении выручки от реализации), оплачивать труд работников (если не применять методику увольнения высвобождающихся кадров, что очень актуально на многих туристских предприятиях, особенно в периоды сни­жения туристского спроса) и т.д.

Изменение переменных и фиксированных издержек при изменении объема туристского производства в релевантном диапазоне представлено в табл. 3.

Соотношение изменений постоянных и переменных издержек в зависимости от объема туристского производства

Следует также отметить, что многие виды расходов для одних тури­стских предприятий могут рассматриваться как переменные, а для дру­гих - как постоянные затраты. Например, затраты на оплату труда при сдельной оплате относятся к переменным, а при твердом окладе - к по­стоянным затратам.

Список переменных и постоянных затрат для каждого туристского предприятия свой, но критерий классификации - зависимость либо неза­висимость от величины объема туристского производства - универсален.

Существуют случаи, когда некоторые издержки могут изменяться не прямо пропорционально объему и не быть постоянными (например, заработная плата или общие административные расходы). Такие затраты называются смешанными. Они состоят из доли постоянных и переменных затрат. Примерами смешанных затрат могут служить:

- почтовые и телеграфные расходы;

- затраты на текущий ремонт туристского оборудования;

- другие затраты.

Как правило, смешанные затраты невелики и их величиной можно пренебречь. Но при проведении точных расчетов их учитывают, выделяя постоянную и переменную доли и включая каждую из них соответствен­но в разряд постоянных или переменных общих затрат.

Для понимания порядка отнесения затрат к той или иной категории необходимо проанализировать издержки (составляющие), включаемые в стандартный туристский продукт. Он определяется как упорядоченная целенаправленная совокупность туристских услуг, работ и товаров (тур-пакет, пакет туристских услуг, туристский пакет), состоящая как мини­мум из двух или более единичных или множественных туристских услуг, работ, товаров и средств обеспечения, иных туристских ресурсов, доста­точных для удовлетворения потребностей туриста в процессе и в целях туризма. Стандартный туристский продукт (турпакет), как правило, включает в себя:

- размещение;

- питание;

- транспортное обеспечение и трансферт (при необходимости);

- экскурсионное обслуживание;

- визовое обеспечение;

- страхование.

Все из перечисленных выше затрат, на первый взгляд, можно отне­сти к переменным, поскольку они изменяются пропорционально объему проданных туров. Например, если туристская фирма реализовала 20 ту­ров, то ее затраты соответственно составляют 20 билетов на авиалайнер (другое транспортное средство). Однако на практике очень часто такие издержки относятся не к переменным, а к постоянным затратам. Это обу­словлено тем, что туристские фирмы, как правило, работают с чартерными перевозками или выкупают блок мест на чартерных рейсах. Не зависимо от того, заполнен авиалайнер на 100% или только на 58%, туристская фирма оплачивает полностью стоимость всего рейса. В этом случае из­держки уже не зависят от объема реализации туристской фирмы и явля­ются постоянными. Аналогичная ситуация прослеживается и с затратами на размещение туристов в отелях. Часто туристская фирма выкупает у отеля блок мест на сезон, и вне зависимости от его заполнения оплачива­ет полную стоимость предоставленных номеров. Таким образом, здесь, скорее, можно говорить о постоянных не возмещенных издержках тури­стской фирмы.

К постоянным издержкам относятся также затраты и на экскурсионное обслуживание, то есть проведение экскурсии сотрудниками туристского объекта. Экскурсия - это туристская услуга, обеспечивающая удовлетво­рение духовных, эстетических, информационных и иных познавательных потребностей туриста и экскурсанта. Стоимость экскурсионного обслу­живания - часто фиксированная величина. Она устанавливается на экс­курсионную группу без учета количества в ней экскурсантов (туристов), но с учетом существующих нормативов, превышение которых недопус­тимо по целому ряду причин:

- из-за небольшой вместимости интерьерных залов (критерием численности туристов в группе служит самый маленький зал в рамках интерьерного маршрута);

- для создания комфортной атмосферы туристам в рамках экскурсионной группы (каждый турист должен иметь возможность свободного обозрения интерьеров и хорошей слышимости экскурсионного сопровождения);

- для создания комфортной атмосферы экскурсоводу, которому важно найти контакт с экскурсантами («охватить» вниманием всех туристов, заинтересовать их) и иметь возможность контроля за поведением группы;

- иных причин аналогичной природы.

При этом необходимо отметить, что стоимость входных билетов (входная плата) в объекты культурно-исторического туристского показа -переменная величина, и затраты пропорциональны числу туристов.

В любом случае, для каждого туристского предприятия деление из­держек на переменные и постоянные крайне индивидуально. При этом практическая польза от точно произведенной классификации затрат на переменные и постоянные состоит в том, что:

- такое деление помогает решить задачу максимизации массы и прироста прибыли за счет относительного сокращения тех или иных расходов;

- можно судить об окупаемости затрат и определить запас финан­совой прочности туристского предприятия на случай осложне­ния конъюнктуры, туристского рынка, иных затруднений.