30

Вопрос № 30. Нормативный учет и "стандарт-кост" как инструменты учета и контроля затрат. Отличия стандарт-коста и нормативного учета.

Нормативный метод учета предполагает предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам учета и выявлениям отклонений от нормативных затрат. Этот метод, как и метод учета фактических затрат, направлен на выявление и отражение фактической себестоимости через отклонение от норм. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная, нормативная калькуляция. Т.е. калькуляция себестоимости, исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат. Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства. Все изменения действующих норм отражаются в течении месяца в нормативных калькуляциях. Нормы могут изменяться по мере освоения производства и улучшения использования материальных и трудовых ресурсов.

Учет организуется таким способом, чтобы все текущие затраты можно было подразделить на расход по нормам и отклонения от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость путем прибавления к нормативной себестоимости соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье.

Норма – это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства. Нормативные калькуляции рассчитываются на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов. Они, в свою очередь, устанавливаются в соответствии с технической документацией на производство продукции и образуют взаимосвязанную систему, которая регламентирует все стороны хозяйственной деятельности предприятия.

Общая сумма фактических затрат на выпуск продукции на единицу каждого вида определяется как алгебраическая сумма затрат по нормам, отклонений от норм и отклонений в нормах:

З_факт=З_{нормат-е}+ Отклонение от норм + Отклонение в нормах.

Нормативный метод учета затрат позволяет оперативно контролировать их величину, не дожидаясь окончания месяца, квартала, года; выявлять отклонения от норм и нормативов; своевременно принимать меры по предотвращению удорожаний, перерасходов, ликвидации причин их вызвавших. Общая сумма затрат на производство и себестоимость единицы измерения объема продукции, работ, услуг определяется точнее, т.к. подавляющая часть издержек рассчитывается на базе дифференцированных, индивидуальных для каждого изделия и вида работ норм, а отклонения обычно составляют незначительную величину. В составе нормативных расходов могут быть обособлены нормы на начало учетного периода и изменение норм. Они имеют место при изменении конструкции изделия, технологии производства, состава материальных и трудовых затрат в результате внедрения новой техники или других организационно-технических мероприятий. Как правило, нормы расхода уменьшаются, становятся жестче, но для повышения качества продукции, при улучшении ее дизайна и упаковки, нормативы издержек могут возрасти. Изменение норм затрат оформляют соответствующими документами. В них указывается инициатор изменения нормы (цех, отдел, служба), ее характер и величина, место осуществления, дата введения нового норматива. Системное документирование отклонений от норм позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения, тогда как при других методах причины и виновники отклонений если и выявляются, то после составления калькуляции себестоимости. Извещение и другие документы об изменениях норм выписывают технические службы предприятия. Изменение норм обычно приурочивается к началу следующего отчетного года. В тех случаях, когда изменение норм производятся на протяжении отчетного месяца, разница между нормами, приведенными в нормативных калькуляциях, и новыми нормами до конца отчетного месяца выявляется и учитывается особо.

В управленческом учете необходимо организовать тщательный контроль за своевременным внесением изменений норм в нормативные калькуляции. Учет изменений норм обеспечивает:

- равенство действующих норм затрат в технологической документации и нормативных калькуляциях;

- единство норм, используемых в учете в течении года на начало и конец месяца, квартала;

- исчисление влияние изменения норм на себестоимость продукции в целом по организации и по отдельным изделиям;

- контроль за своевременным изменением норм и участием в этом технико-экономических служб;

- исчисление фактической эффективности организационно-технических мероприятий, контроль за их внедрение.

Отклонения от норм фиксируются на счетах бухгалтерского учета с помощью первичных документов и расчетным методом. При нормативном методе калькулирования предприятие использует счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В данном случае, в течении отчетного периода движение готовой продукции отражается по учетным (нормативным) ценам, а в конце отчетного периода определяется отклонение учетной цены готовой продукции от ее фактической себестоимости. В большинстве случаев счет 40 используется при массовом (серийном) производстве или при большой номенклатуре продукции. Счет 40 – активный, предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции за отчетный период, а также для выявления отклонений фактической себестоимости от ее учетной цены. Сальдо на начало – отсутствует. По дебету счета 40 отражается:

- выпуск продукции (работ, услуг) в конце отчетного периода по фактической себестоимости. По кредиту счета 40 отражается:

- выпуск продукции (работ, услуг) в течении отчетного периода по учетным (нормативным) ценам, а затем списание отклонения фактической себестоимости от учетной цены (экономия или перерасход).

Сальдо на конец отсутствует. На последнее число месяца по счету 40 сопоставляются дебетовый и кредитовый обороты, и определяется отклонение фактической себестоимости, произведенной продукции, от учетной цены.

Таким образом, основные принципы нормативного учета сводятся к следующим:

1) предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет;

2) ведение в течении месяца учета изменений действующих нории для корректировки нормативной себестоимости, определение влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм;

3) учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм;

4) установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения;

5) определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и отклонений в нормах.

Ведение нормативного учета затрат и расчетов хотя и является трудоемким процессом, но при этом позволяет получить достоверную информацию о затратах, пригодную для последующего анализа и контроля. Наряду с достоинствами нормативный метод имеет ряд недостатков:

1) остатки незавершенного производства при изменении норм не пересчитывают, а все изменения норм и отклонения от них относят на себестоимость готовой продукции;

2) при незначительности изменений норм в течении отчетного периода их отдельный учет не организуют, а рассматривают вместе с отклонениями от норм;

3) существует вероятность неверного учета отклонений фактических затрат от норм: отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируется, ведется их укрупненный учет без определения причин и виновников, существенной суммы, не учтенных отклонений от норм.

Исторически «стандарт-кост» предшествовал учету по нормативам и нормативному учету фактической себестоимости. Начало практическому использованию системы «стандарт-кост» было положено промышленными компаниями США в 20-х гг. 20в. Одним из первых в 1911 г. разработал и внедрил эту систему на фирме по изготовлению перчаток известный специалист по научной организации труда и управления Д.Ч Гариссон. Деловых людей привлекла обеспечиваемая «стандарт-костом» возможность выбора оптимального варианта издержек, прогнозирование затрат на будущие периоды, контроля их уровня путем сопоставления фактических значений с заданными, выявления и анализа отклонений. При сравнительно меньших затратах на ведение учета по фактической себестоимости они получали информацию для оперативного, целенаправленного, внутрифирменного управления по отклонениям. Позже, в т.ч. с использованием принципов «стандарт-коста», была разработана теория управления по отклонениям. После окончания 1 Мировой войны «стандарт-кост»и его модифицированные варианты стали распространяться в Европе.

В нашей стране идеи «стандарт-коста» также получили признание, особенно после посещения в 1929 г. ряда фирм США группой специалистов по бухгалтерскому учету. Смысл системы «стандарт-кост» заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособлено отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой данная система – учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, з/п и всех других расходов, связанных с изготовлением какого-либо вида продукции или полуфабрикатов. Ее суть состоит в разработке стандартов, стандартных смет, калькуляции продукции на основе нормативов, показателей прошлых периодов, но с учетом будущих изменений и контроля за отклонениями фактических затрат от нормативных путем их устранения.

Основные отличия нормативного метода учета от системы «стандарт-кост»

Область сравнения	«стандарт-кост»	Нормативный метод
Цель учета	Бухгалтерское отражение отклонений на специальных счетах с подразделением по факторам	Выявление отклонений от норм в процессу расходования средств
Базовое уравнение, описывающее содержание учетной системы	∆н= Сф-Сн, где ∆н – отклонение от норм, Сф- фактическая себестоимость, Сн- нормативная себестоимость	Зфакт=Знормат-е+ Отклонение от норм + Отклонение в нормах
Степень охвата производственных параметров нормирования	Разработка норм для всех затратных и доходных показателей производства	Нормирование прямых затрат. Распределение косвенных расходов между объектами калькулирования индексным методом
Учет изменений норм	Текущий учет изменений норм не ведется	Ведется в разрезе причин и инициаторов
Учет отклонений от норм прямых расходов	Отклонения документируются и относятся на виновных лиц и финансовые результаты	Отклонения документируются и включаются в фактическую себестоимость объекта калькулирования пропорционально их нормативной себестоимости
Учет отклонений от норм косвенных расходов	Косвенные расходы относятся на себестоимость в пределах норм, отклонения выявляются с учетом объема производства и относятся на результаты финансовой деятельности	Косвенные расходы в сумме фактических затрат распределяются между объектами калькулирования индексным методом
Степень регламентации	Не регламентирован, не имеет единой методики установления норм и ведения учетных регистров	Регламентирован, разработаны общие и отраслевые стандарты и нормы

Сравнение данных методов позволяет сделать следующие выводы:

1) оба метода учитывают затраты в пределах норм;

2) оба метода предполагают учет полных затрат;

3) в учете по методу «стандарт-кост» расходы сверхустановленных норм относятся на виновных лиц или на результаты финансово-хозяйственной деятельности и не включаются в затраты на производство, как при нормативном методе.

В условиях «стандарт-коста» в течении года нормы меняться не могут, их полный пересмотр осуществляется 1 раз в год, обычно перед составлением сметы затрат на будущий период. Кроме того, нормативная себестоимость может пересматриваться при радикальном изменении технологии производства, мощности предприятия. При нормативном методе пересмотр норм в течении года возможен. В отличие от «стандарт-коста» система нормативного учета соорентирована на процесс продажи, а потому не позволяет обосновывать цены. При нормативном методе учета в общем объеме отклонений на учтенные приходится 5-10%, на неучтенные-90-95%.

Анализ себестоимости про водится по сконструированным показателям, не подтвержденным данными бухгалтерского учета. Он лишен, какого бы ни было оперативного значения. Метод документации затрат и доходов не позволяет детально и оперативно анализировать финансовые результаты. В системе «стандарт-кост» используется значительно больше норм и нормативов и выявляется больше разновидностей отклонений, чем в нормативном учете. В «стандарт-кост» используется система специальных счетов для учета затрат по нормам и выявление отклонений от норм, в нормативном учете может применяться лишь один специализированный счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». «Стандарт-кост» включает также анализ отклонений, в т.ч. по альтернативным вариантам соотношения затрат и результатов деятельности.

В условиях системы «стандарт-кост» нормы рассчитываются не только для производственной себестоимости, но также для всех прочих факторов, влияющих на доходность. Данная система внедряется организациями как средство управленческого контроля затрат. Характерной особенностью установления норм при «стпндарт-косте» является их согласование с исполнителями, т.е. лицами, ответственными за соблюдение или достижение норм. Одно из преимуществ данной системы состоит в то, что при правильной ее постановке не предприятии требуется меньший бухгалтерский штат, т.к. в рамках данной системы учет ведется по принципу исключений, т.е. учитываются лишь отклонения от норм. Чем стабильнее работает предприятие и чем более стандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемким становится учет и калькулирование