V вариант. Учет затрат на производство с двумя системами счетов (интегрированный подход)

Данный подход предполагает возможность дальнейшей (глубокой) дифференциации общей бухгалтерии организации на внешнюю (финансовую) и внутреннюю (управленческую). При этом варианте учет текущих затрат в финансовой бухгалтерии ведется по элементам. Производственная (управленческая) бухгалтерия осуществляет формирование информационно-аналитической базы управления производственной деятельностью (ведет детализированный пообъектный учет и контроль всех видов расходов производственных ресурсов, исчисляет результаты производственной деятельности). Счета управленческого учета позволяют проследить движение материально-производственных запасов в процессе их заготовления, хранения, потребления в ходе производства и выбытия в результате продажи продукции. Для сохранения коммерческой тайны об уровне издержек производства, рентабельности отдельных видов продукции, их конкурентоспособности на счетах финансового учета регистрируются лишь остатки, а обороты (как наиболее конфиденциальная информация) отражаются в системе управленческого учета.

Экономическая взаимосвязь между финансовой и управленческой бухгалтериями производится на основе использования специальных, так называемых отражающих счетов (счетов-экранов). Эти счета предназначены для отражения (передачи) из финансовой в управленческую бухгалтерию остатков ресурсов на начало и конец периода, затрат и выручки, где они группируются по счетам производственного учета. С целью определения финансового результата основной деятельности в систему счетов управленческой бухгалтерии вводится специальный счет 27 "Результаты производственной деятельности". На данном счете (при условии признания общехозяйственных затрат в качестве расхода отчетного периода и спасании их на себестоимость проданной продукции) определяется два результата. На первом этапе отражается промежуточный результат - маржинальный доход (если затраты, собранные на счете 25 "Общепроизводственные расходы", являются переменными). На втором, после списания условно-постоянных расходов со счета 26 "Общехозяйственные расходы" на себестоимость реализованной продукции, выводится конечный финансовый результат-прибыль (убыток).

При данном варианте результат производственной деятельности определенный на 27 счете не подлежит отражению (списанию) на счет 90 в финансовой бухгалтерии. Конечный результат, определенный в финансовой и управленческой бухгалтериях, дает по сумме тождественный итог, что свидетельствует о взаимном контроле записей на счетах в разных системах.

Общая схема записи основных хозяйственных операций в финансовой и управленческой бухгалтериях при данном подходе к организации учета затрат показана в таблице.

Счета, приведенные со знаком * являются отражающими.

Перечень счетов финансового и производственного (управленческого) учета

┌───────────────────────────────────┬───────────────────────────────────┐

│ Счета финансового учета │ Счета производственного │

│ │ (управленческого) учета │

├──────┬────────────────────────────┼───────┬───────────────────────────┤

│ │ │ 10 │ Материалы │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ │ │ 20 │Основное производство │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ │ │ 23 │Вспомогательные │

│ │ │ │производства │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ │ │ 25 │Общепроизводственные │

│ │ │ │расходы │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ │ │ 26 │Общехозяйственные расходы │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ │ │ 27 │Результаты производственной│

│ │ │ │деятельности │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ 30 │Остатки материальных│ - │ - │

│ │ценностей │ │ │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ 31 │Материальные затраты │ 30* │Материальные затраты │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ 32 │Затраты на оплату труда │ 32* │Затраты на оплату труда │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ 33 │Отчисления на социальные│ 33* │Отчисления на социальные│

│ │нужды │ │нужды │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ 34 │Амортизация │ 34* │Амортизация │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ 35 │Налоги, сборы и другие│ 35* │Налоги, сборы и другие │

│ │платежи │ │платежи │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ 36 │Затраты по страхованию │ 36* │Затраты по страхованию │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ 38 │Прочие нематериальные│ 38* │Прочие нематериальные│

│ │затраты │ │затраты │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ 39 │Затраты по обычной│ - │ - │

│ │деятельности │ │ │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ - │ - │ 43 │Готовая продукция │

├──────┼────────────────────────────┼───────┼───────────────────────────┤

│ 90 │Продажи │ 90* │Продажи │

└──────┴────────────────────────────┴───────┴───────────────────────────┘

Схема учетных записей на счетах финансового и производственного (управленческого) учета

┌──────┬─────────────────────────┬─────────────────────────────────┬───────────────────────────────┐

│ N │Содержание хозяйственной │ Система финансового учета │Система производственного учета│

│ п/п │ операции ├─────────┬───────────────────────┼───────┬───────────────────────┤

│ │ │ сумма │корреспондирующие счета│ сумма │корреспондирующие счета│

│ │ │ ├───────────┬───────────┤ ├───────────┬───────────┤

│ │ │ │ Дт │ Кт │ │ Дт │ Кт │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │ 7 │ 8 │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 1 │Приняты на учет│ 26500 │ 31 │ 60 │ 26500 │ 10 │ 31* │

│ │полученные от поставщиков│ │ │ │ │ │ │

│ │материалы │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 2 │Отпущены материалы: │ х │ х │ х │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- в основное│ │ │ │ 42000 │ 20 │ 10 │

│ │производство; │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- на общепроизводственные│ │ │ │ 15000 │ 25 │ 10 │

│ │нужды; │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- на общехозяйственные│ │ │ │ 5500 │ 26 │ 10 │

│ │нужды │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 3 │Начислена оплата труда│ 96000 │ 32 │ 70 │ │ │ │

│ │работникам, всего │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- в том числе: │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- основному│ │ │ │ 54000 │ 20 │ 32* │

│ │производственному │ │ │ │ │ │ │

│ │персоналу │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- общепроизводственному│ │ │ │ 24000 │ 25 │ 32* │

│ │персоналу; │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- общехозяйственному│ │ │ │ 18000 │ 26 │ 32* │

│ │персоналу │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 4 │Начислены платежи по│ 25100 │ 33 │ 69 │ │ │ │

│ │социальному налогу, всего│ │ │ │ │ │ │

│ │в том числе по: │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- основному│ │ │ │ 14100 │ 20 │ 33* │

│ │производственному │ │ │ │ │ │ │

│ │персоналу; │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- общепроизводственному│ │ │ │ 6300 │ 25 │ 33* │

│ │персоналу; │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- общехозяйственному│ │ │ │ 4700 │ 26 │ 33* │

│ │персоналу │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 5 │Начислена амортизация по│ 54500 │ 34 │ 02 │ │ │ │

│ │основным средствам и│ │ │ │ │ │ │

│ │нематериальным актам,│ │ │ │ │ │ │

│ │всего в том числе по: │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- основным средствам│ │ │ │ 35700 │ 20 │ 34* │

│ │основного производства; │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- по объектам│ │ │ │ 13600 │ 25 │ 34* │

│ │общепроизводственного │ │ │ │ │ │ │

│ │назначения; │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- по объектам│ │ │ │ 5200 │ 26 │ 34* │

│ │общехозяйственного │ │ │ │ │ │ │

│ │назначения; │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- амортизация│ │ │ │ 500 │ 26 │ 34* │

│ │нематериальных активов по│ │ │ │ │ │ │

│ │объектам │ │ │ │ │ │ │

│ │общехозяйственного │ │ │ │ │ │ │

│ │назначения │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 6 │Отнесена сумма│ 10400 │ 35 │ 68 │ 10400 │ 26 │ 35* │

│ │невозмещаемых налогов на│ │ │ │ │ │ │

│ │увеличение │ │ │ │ │ │ │

│ │общехозяйственных │ │ │ │ │ │ │

│ │расходов │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 7 │Отнесена стоимость работ│ 8550 │ 38 │ 76 │ 8550 │ 26 │ 38* │

│ │и услуг сторонних│ │ │ │ │ │ │

│ │организаций на увеличение│ │ │ │ │ │ │

│ │общехозяйственных │ │ │ │ │ │ │

│ │расходов │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 8 │Отнесены │ х │ х │ х │ 58900 │ 20 │ 25 │

│ │общепроизводственные │ │ │ │ │ │ │

│ │расходы на основное│ │ │ │ │ │ │

│ │производство │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 9 │Отражена принятая готовая│ x │ х │ x │ 177000│ 43 │ 20 │

│ │продукция │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 10 │Признана выручка от│ 244150 │ 62 │ 90 │ 244150│ 90* │ 27 │

│ │продажи продукции │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 11 │Признана расходом│ x │ x │ x │ 165200│ 27 │ 43 │

│ │отчетного периода│ │ │ │ │ │ │

│ │производственная │ │ │ │ │ │ │

│ │себестоимость проданной│ │ │ │ │ │ │

│ │продукции │ │ │ │ │ │ │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 12 │Списаны общехозяйственные│ х │ х │ х │ 52850 │ 27 │ 26 │

│ │затраты в качестве│ │ │ │ │ │ │

│ │расхода отчетного периода│ │ │ │ │ │ │

│ │в соответствии с│ │ │ │ │ │ │

│ │элемент-учетной │ │ │ │ │ │ │

│ │политикой) после│ │ │ │ │ │ │

│ │признания выручки от│ │ │ │ │ │ │

│ │продаж │ │ │ │ │ │ │

├──────┴─────────────────────────┴─────────┴───────────┴───────────┴───────┴───────────┴───────────┤

│ Заключительные записи: │

├──────┬─────────────────────────┬─────────┬───────────┬───────────┬───────┬───────────┬───────────┤

│ 13 │Закрытие: │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- счета материальных│ 26500 │ 39 │ 31 │ х │ x │ x │

│ │затрат; │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- счета учета затрат на│ 96000 │ 39 │ 32 │ x │ x │ x │

│ │оплату труда; │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- счета отчислений на│ 25100 │ 39 │ 33 │ x │ x │ x │

│ │социальные нужды, │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- счета учета│ 55000 │ 39 │ 34 │ x │ x │ x │

│ │амортизации; │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- счета учета налогов и│ 10400 │ 39 │ 35 │ x │ x │ x │

│ │других платежей; │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- счета прочих затрат │ 8550 │ 39 │ 38 │ x │ x │ x │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 14 │Оценены остатки│ 69400 │ 39 │ 30/1 │ x │ x │ x │

│ │материальных ценностей на│ │ │ │ │ │ │

│ │начало периода всего, в│ │ │ │ │ │ │

│ │том числе по: │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- материалам; │ 50000 │ 39 │ 30/1-1 │ x │ x │ x │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- незавершенному│ 12300 │ 39 │ 30/1-2 │ х │ х │ х │

│ │производству; │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- готовой продукции │ 7100 │ 39 │ 30/1-3 │ x │ x │ x │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 15 │Оценены остатки│ 72900 │ 30/2 │ 39 │ x │ x │ x │

│ │материальных ценностей на│ │ │ │ │ │ │

│ │конец месяца, всего в том│ │ │ │ │ │ │

│ │числе: │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- материалы; │ 14000 │ 30/2-1 │ 39 │ x │ x │ x │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- незавершенное│ 40000 │ 30/2-2 │ 39 │ x │ x │ x │

│ │производство; │ │ │ │ │ │ │

│ ├─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ │- готовая продукция │ 18900 │ 30/2-3 │ 39 │ x │ x │ x │

├──────┼─────────────────────────┼─────────┼───────────┼───────────┼───────┼───────────┼───────────┤

│ 16 │Закрытие счета затрат по│ 218050 │ 90 │ 39 │ x │ x │ x │

│ │обычной деятельности│ │ │ │ │ │ │

│ │(признание в качестве│ │ │ │ │ │ │

│ │расходов по обычным видам│ │ │ │ │ │ │

│ │деятельности) │ │ │ │ │ │ │

└──────┴─────────────────────────┴─────────┴───────────┴───────────┴───────┴───────────┴───────────┘

Изложенные выше возможные варианты организации учета затрат на производство с одной стороны, дают сельскохозяйственным организациям право выбора наиболее приемлемого из них, исходя из конкретных условий хозяйствования, а с другой - требуют обоснованного подхода к выбору того или иного варианта и учетной политики в целом. Не менее важным при этом является способность различных функциональных служб организаций эффективно использовать полученную бухгалтерскую информацию и на ее основе принимать оптимальные управленческие решения.