Відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій з оперативної оренди

№ пор.	Найменування господарської операції	Кореспонденція рахунків		Податковий облік
		Дебет	Кредит
1	Передано об’єкт у опе­ративну оренду за оціночною вартістю	104/1 «Машини та обладнання»	104 «Машини та обладнання»
2	Нараховано знос за третій квартал	949 «Інші витрати операційної діяльності»	131 «Знос основних засобів»	Валові витрати
3	Нараховано орендну плату на суму з ПДВ	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»	713 «Дохід від операційної оренди активів»	Валовий дохід
4	Відображено податковий кредит	713 «Дохід від операційної оренди активів»	641 «Розрахунки за податками»
5	Списано витрати на фінансові результати	713 «Дохід від операційної оренди активів»	791 «Результат операційної діяль­ності
6	Надійшла орендна плата	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»

Таблиця 5.11

Відображення господарських операцій у орендаря при оперативній оренді

№ пор.	Найменування господарської операції	Бухгалтерський облік		Податковий облік
		Дебет	Кредит
1	Прийнято об’єкт у оперативну оренду	01 «Орендовані необоротні активи»
2	Нараховано орендну плату	92 «Адміністративні витрати»	685 «Розрахунки з ін­шими кредиторами»	Валові витрати
3	Відображено подат­ковий кредит у разі наявності податкової накладної	641 «Розрахунки за податками»	685 «Розрахунки з ін­шими кредиторами»
4	Перераховано орендну плату	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»

5.6. Аудит витрат на поліпшення необоротних активів

Витрати на ремонт і обслуговування основних засобів здійснюється для відновлення або підтримки очікуваних від них майбутніх економічних вигод. Через це такі видатки списуються на витрати в момент їх виникнення.

Витрати, пов’язані з поліпшенням стану основних засобів, що приводять до збільшення очікуваних майбутніх економічних вигод, включають до балансової вартості основних засобів.

Прикладом такого поліпшення є:

• модифікація об’єкта основних засобів з метою подовження його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності;

• заміна окремих частин обладнання для підвищення якості продукції, яка виробляється;

• впровадження більш ефективного технологічного процесу, що дає змогу зменшити первісно оцінені виробничі витрати.

Такі витрати накопичуються на дебеті рахунку 15 «Капітальні інвестиції», а після завершення робіт списуються з кредиту цього рахунку в дебет рахунків необоротних активів (10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи» або 12 «Нематеріальні активи»).

Залежно від складності, обсягу робіт, характеру й періодичності їх проведення виділяють поточний, середній і капітальний ремонти, що можуть виконуватися господарським або підрядним способами. Тому до перевірки операцій, пов’язаних з ремонтом основних засобів, аудитор встановлює правомірність проведення їх ремонту, визначивши обсяг, складність, характер та періодичність проведення робіт. Останнє дає підставу аудитору встановити, до яких робіт належать проведені ремонтні роботи (капітального, поточного чи середнього). Треба звернути увагу на те, щоб до поточного ремонту не були включені роботи капітального характеру, відмітною рисою якого є заміна на нові основних частин основних засобів або заміна провідних зношених конструкцій тощо. Після цього встановлюється порядок проведення робіт — господарський чи підрядний.

У разі виконання ремонтних робіт та обслуговування підрядними організаціями на основі укладених договорів об’єктами перевірки є розрахунки підприємства з ремонтними організаціями, що відображуються на рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками». Нараховані суми за договорами підряду заносяться до складу виробництва або витрат (Д-т 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 941 «Витрати на дослідження і розробки», 949 «Інші витрати операційної діяльності», 641 «Розрахунки за податками», К-т 55 «Інші довгострокові зобов’язан­ня») з нарахуванням платежів у позабюджетні фонди та утриманням податків. Занесення витрат на зазначені рахунки можливе за умов, коли договором передбачено складання кошторису на проведення ремонтних робіт.

Сума витрат, що перевищує 10 % сукупної балансової вартості груп основних фондів, збільшує балансову вартість окремого об’єкта засобів 1 групи або балансову вартість 2, 3 і 4 групи, витрати на ремонт основних засобів у бухгалтерському обліку відповідно до П(С)БО 7 «Основні засоби» включаються до складу витрат в повному обсязі. Завданням аудитора є встановлення правильності визначення обсягу та собівартості проведених ремонтних робіт, використання за призначенням коштів, виділених на проведення ремонту, перенесення на валові витрати підприємства або віднесення на збільшення балансової вартості основних засобів.

Витрати, пов’язані з нематеріальними активами, що виникають після їх придбання або створення, завчасно списують як витрати звітного періоду, в якому вони понесені. Проте ці витрати можуть бути капіталізовані, тобто додані до балансової вартості нематеріального активу, якщо:

1) існує ймовірність, що ці витрати приведуть до збільшення первісних очікуваних економічних вигод;

2) ці витрати можна достовірно оцінити та віднести до конкретного активу.

Кореспонденцію рахунків, пов’язаних з поліпшенням та утриманням основних засобів, наведено в табл. 5.12.

Якщо ремонтні роботи виконуються фізичними особами, з останніх має бути додатково утримано (Д-т 66 «Розрахунки з оплати праці» — К-т 64 «Розрахунки за податками») і перераховано до бюджету прибутковий податок. Що стосується затрат на ремонт основних засобів, то тут потрібно з’ясувати, чи були оприбутковані придатні для подальшого використання матеріальні цінності, чи відповідають витрати, сплачені підрядникові за фактично виконані роботи, даним кошторису, що додається до договору, з сумою, фактично сплаченою підрядникові. Великі й середні підприємства можуть мати спеціальні ремонтні служби (цехи, участки).

Таблиця 5.12

ВІДОБРАЖЕННЯ ГОСПОДАРСЬКИХ ОПЕРАЦІЙ, ПОВ’ЯЗАНИХ З ПОЛІПШЕННЯМ ТА УТРИМАННЯМ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

№ пор.	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
Витрати на поліпшення та утримання основних засобів
1	Відображено витрати з рекон­струкції, модернізації, модифікації, забудови, дообладнан­ня об’єктів основних засобів (оплату здійснено авансом)	15 «Капітальні інвестиції»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
2	Відображено ПДВ	641 «Розрахунки за податками»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
3	Зараховано витрати після завершення реконструкції на збільшення первісної вартості основних засобів	10 «Основні засоби»	15 «Капітальні інвестиції»
4	Відображено витрати на обслу­говування та ремонт, здійснені для забезпечення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання:
	а) основних засобів виробничого призначення б) основних засобів, що забез­печують збут продукції в) основних засобів загальногосподарського призначення	23 «Виробництво» або 91 «Загальновироб­ничі витрати» 93 «Витрати на збут»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
	г) основних засобів, що використовуються для виконання досліджень і розробок д) основних засобів житлово-комунального господарства і об’єктів соціально-культурно­го призначення е) суму ПДВ	92 «Адміністратив­ні витрати» 941 «Витрати на дос­лідження і розробки» 949 «Інші витрати опе­раційної діяльності» 641 «Розрахунки за податками»

Перевірку капітального ремонту, виконаного господарським способом, необхідно будувати на аналізі статей витрат, віднесених на об’єкти, що ремонтувалися, а також порівняти їх з даними нарядів-завдань і кошторисів, щоб виявити необґрунтовані відхилення. Аудитор повинен ознайомитися з порядком документального оформлення господарських операцій. У первинних документах (вимога на відпуск матеріалів, наряди тощо) має бути зазначено напрям витрат (ремонтні роботи). Аудитор може рекомендувати адміністрації підприємства складати річні плани проведення ремонтних робіт з поквартальною розбивкою на основі дефектних відомостей, що сприятиме посиленню контролю ефективного використання коштів за призначенням. Якщо капітальний ремонт проводив орендатор, необхідно встановити, які витрати він здійснив, чи відповідають вони умовам договору про оренду, а також правомірність їх відображення на рахунках бухгал­терського обліку. Якщо капітальний ремонт орендованих основних засобів здійснюється в рахунок орендної плати, аудитор перевіряє правомірність і доцільність витрат на капітальний ремонт.

У податковому обліку витрати на ремонт відображуються відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», тобто витрати в межах 10 % від сукупної балансової вартості основних засобів на початок року списуються на збільшення валових витрат, тоді як сума, що перевищує такі витрати, амортизується за нормами певної групи.

К онтрольні запитання і завдання

1. Якими нормативними документами слід керуватися при перевірці правильності обліку основних засобів?

2. Як перевірити правильність оцінки основних засобів?

3. Які аудиторські процедури застосовують для перевірки наявності і збереження основних засобів?

4. Які документи і рахунки бухгалтерського обліку є джерелами інформації при перевірці операцій з основними засобами?

5. Як перевіряють правильність відображення надходження основних засобів (безоплатно, за плату у фізичних і юридичних осіб, у результаті будівництва)?

6. Які особливості перевірки придбання транспортних засобів?

7. Як перевіряють правильність обліку вибуття (ліквідації) основних засобів?

8. Як перевіряють правильність нарахування амортизації основних засобів?

9. На що слід звернути увагу при перевірці операцій по ремонту основних засобів?

10. Які особливості перевірки вибуття основних засобів у порядку безплатної передачі?

11. Як перевіряють операції, пов’язані з орендою основних засобів?

12. Якими нормативними документами слід керуватися при нарахуванні амортизації основних засобів?

13. Якими П(С)БО та ННА регулюється облік та аудит основних засобів?

165