Бухгалтерский управленческий учет

ЦО № 1 мог бы покупать покрасочные услуги на стороне по цене от 57 руб. за 1 м2 (ниже установленной ТЦ). Следовательно, при примене нии в данном случае рыночной, а не расчетной ТЦ ЦО № 1 (а также предприятие в целом) могло бы иметь дополнительную экономию в раз мере (66 – 57) × 2000 = 18 000 руб.

В ряде случаев при использовании в качестве ТЦ переменной себе стоимости удается максимизировать совокупную прибыль предприя тия. Однако это возможно лишь в том случае, когда продающий центр ответственности имеет право самостоятельного выхода на внешний ры нок. Допустим, ЗАО «Металлодизайн» ежемесячно изготавливает 250 стеллажей, средняя цена которых — 1500 руб. Для производства одного стеллажа необходимо покрасить 10 м2 поверхности.

Ситуация 1. ЦО № 2 все услуги реализует на сторону по рыночной цене 88 руб. за покраску 1 м2. ЦО № 1 покупает эти услуги у внешнего исполнителя по цене 57 руб за 1 м2. Переменные расходы ЦО № 1 в расчете на один изготовленный стеллаж (стоимость основных и вспо могательных материалов, заработная плата основных производствен ных рабочих с начислениями) составляют 400 руб.

Результаты деятельности ЗАО «Металлодизайн» и его центров от ветственности рассчитаны в табл. 8.3.

Ситуация 2. Допустим, что в следующем периоде ЦО № 2 сможет реализовать на сторону услуги лишь в объеме 500 м2 по цене 88 руб., оставшиеся 2000 м2 он предполагает реализовывать внутри предприя тия. При обсуждении размера внутренней ТЦ покрасочный цех стре мится сохранить ранее действовавшую рыночную цену — 88 руб. за

"'

1 м2. Стоит ли ЦО № 1 соглашаться с подобным предложением? В слу чае если ЦО № 1 не утрачивает возможность пользоваться услугами сто ронних организаций по цене 57 руб. на покраску 1 м2 поверхности, по следует отрицательный ответ. ЦО № 1 будет работать в прежнем режиме и сохранит маржинальный доход на уровне 132 500 руб.

Большая же часть мощностей покрасочного цеха окажется незагру женной. Объем продаж его услуг сократится с 2500 до 500 м2, т. е. в 5 раз. В этой же пропорции уменьшится маржинальный доход ЦО № 2 — со 137 500 до 27 500 руб. Совокупный маржинальный доход ЗАО «Металлодизайн» составит:

132 500 + 27 500 = 160 000 руб.

Ситуация 3. Цех № 2 по прежнему может реализовать на сторону услуги в объеме 500 м2 по цене 88 руб., оставшиеся 2000 м2 он предпо лагает продавать внутри предприятия. Его менеджер решает загрузить высвободившиеся производственные мощности под выполнение внут ренних заказов и соглашается на ТЦ, равную переменным издержкам своего цеха (по внутренним заказам они составляют 22 руб. на 1 м2 по верхности). Результаты деятельности центров ответственности и пред приятия в целом показаны в табл. 8.4.

Та б л и ц а 8 . 4

Результаты деятельности предприятия и его сегментов при установлении ТЦ на уровне переменных затрат ЦО № 2, руб.

"'

Анализ данных показывает, что ЦО № 2 в этой ситуации (как и в ситуации 2) получит маржинальный доход в размере 27 500 руб. ЦО № 1 оказывается в выигрыше (данный доход возрастает со 132,5 до 202,5 тыс. руб.), а размер маржинального дохода всего предприятия снижает ся с 270 до 230 тыс. руб. Для соблюдения баланса интересов всех участников бизнеса установить ТЦ в данном случае целесообразно по формуле «пере менная себестоимость плюс», например, 120% переменной себестоимос ти. В этом случае будем иметь результаты, приведенные в табл. 8.5.

Та б л и ц а 8 . 5

Результаты деятельности предприятия и его сегментов при установлении ТЦ по формуле «себестоимость плюс», руб.

В сравнении с ситуацией 2 маржинальный доход ЗАО «Металлоди зайн» возрастет на 65 тыс. руб. (230 – 165). ЦО № 2 увеличит этот пока затель на 8800 руб. (36 300 – 27 500), а ЦО № 1 сэкономит на стоимости покрасочных работ (57 – 26,4) × 2000 = 61 200 руб.

Таким образом, ТЦ целесообразно формировать на базе перемен ной себестоимости изделия (услуги) в том случае, когда в результате

"'!

невозможности реализовать их на сторону у центра ответственности об разуются не полностью загруженные мощности. В этом случае приме нение ТЦ ниже полной, но выше переменной себестоимости изделия (услуги) позволяет повысить совокупный маржинальный доход пред приятия.

8.2.2. Банковская деятельность

Рассмотрим возможности трансфертного ценообразования на при мере одного из структурных подразделений коммерческого банка — груп пы технического обеспечения отдела системно технического обеспече ния Технического управления информационных технологий банка.

Как видно из названия группы, она входит в состав отдела, который в свою очередь является структурным подразделением Технического управления информационных технологий банка. Управление напрямую подчиняется Правлению банка (рис. 8.4).

Подразделение создано как группа электронно вычислительной тех ники в момент образования Технического управления информацион ных технологий КБ.

Задачи и функции группы технического обеспечения (в дальнейшем — группа) определены в Положении о группе технического обеспечения (см. приложение 16).

Установление ТЦ позволит банку решить следующие вопросы: 1) не обходим ли в банке распространенный на Западе аутсорсинг (от англ. outsourcing — передача части работ, выполняемых группой, сторонним

Правление банка

Техническое управление информационных технологий

Отдел системно технического обеспечения

Группа технического обеспечения

Рис. 8.4. Подчиненность группы технического обеспечения

"'"

компаниям); 2) сможет ли группа работать как самостоятельное пред приятие по обслуживанию других структурных подразделений и управ лений банка, конкурируя наравне с другими сервисными компаниями?

Определение трансфертной цены в данном случае возможно либо по схеме «себестоимость плюс», либо на базе рыночных цен.

Рыночные цены на ремонтные работы в Москве существенно раз личаются. Известные международные компании «Hewlett Packard», IBM, а также российские IBS и «Интермикро» (впоследствии преобра зованная в DPI) имеют достаточно высокие расценки на ремонтные работы (табл. 8.6).

Та б л и ц а 8 . 6

Анализ рыночных цен на ремонтные работы, долл.

Следует заметить, что в стоимость ремонта эти компании включают и время, затраченное специалистом на поездку к заказчику, поэтому цены доходят порой до 210 долл. США за 1 нормо/ч ремонтных работ.

Следовательно, формировать ТЦ на основе подобных рыночных цен вряд ли целесообразно. В то же время существуют российские компа нии, оказывающие услуги корпоративным клиентам, типа Московского банка Сбербанка РФ. Расценки на ремонт одной из них и легли в основу расчетов, выполненных ниже.

Возможна следующая схема определения трансфертной цены. При оказании сервисных услуг банковским подразделениям с помощью сто ронних компаний, ТЦ определяется по формуле «себестоимость плюс», т. е. к стоимости услуг сторонней компании прибавляется небольшая фиксированная величина за сопровождение услуги (оформление пла тежа, экспедирование оборудования и т. п.). Однако при самостоятель ном оказании услуг она определяется по рыночным ценам.

Составим перечень услуг, оказываемых группой другим банковским подразделениям и получаемых ею от других подразделений.

Перечень услуг, оказываемых группой.

1. Обеспечение новых сотрудников необходимыми средствами вы числительной техники (по заявкам подразделения производится при обретение необходимого оборудования в рамках утвержденной сметы).

"'#

Данная услуга включает собственно приобретение оборудования, кон фигурирование его в соответствии с требованиями отдела программного обеспечения и установку на рабочем месте.

2.Обеспечение ремонта вышедшего из строя оборудования.

3.Обеспечение постоянного наличия необходимых расходных ма териалов.

4.Прочие услуги — консультирование кредитного подразделения (по вопросам оценки залога кредита), аналитического подразделения (по воп росам технических особенностей эксплуатации вычислительной техники).

Перечень услуг, получаемых группой от других банковских подразде! лений.

1.Получение различных справок из бухгалтерии (о наличии обору дования на складе и его стоимости, о перечне оборудования, числяще гося за группой, о перечне комплектующих, находящихся у подотчет ных лиц, и т.п.).

2.Получение консультаций в отделе программного обеспечения об особенностях использования того или иного программного обеспечения.

3.Получение консультаций и помощи в собственном отделе по про блемам эксплуатации локально вычислительной сети.

4.Пользование услугами склада для хранения средств вычислитель ной техники и комплектующих.

5.Пользование услугами транспортного отдела (автомобилем с во дителем экспедитором).

Рассмотрим порядок трансфертного ценообразования на услуги, оказываемые группой другим структурным подразделениям банка.

1.Услуга по обеспечению новым оборудованием. Это комплексная ус луга, предполагающая закупку оборудования, его получение и склади рование, запись необходимого программного обеспечения и последую щую установку ЭВМ на рабочем месте. Следовательно, необходимо оценить стоимость каждой операции и вывести суммарную стоимость. Количество операций равно пяти. Каждая операция выполняется не толь ко группой, но и другими подразделениями, т.е. цена включает не толь ко расходы группы, но и сторонние расходы. Эмпирически стоимость данной услуги не должна превышать 5–10% стоимости оборудования. Иначе говоря, при стоимости оборудования в 1000 долл. стоимость услу ги составит 50–100 долл. Разумнее будет поставить меньшую цифру.

2.Услуги по ремонту компьютерной техники. Здесь предлагается к ус лугам сторонних компаний добавить небольшую наценку за сопровож дение ремонта, которая может составить не более 2–5%, т. е. в денежном выражении — 10–30 долл. А вот услуги, оказываемые группой самостоя тельно, должны расцениваться по существующим рыночным ценам на

"'$

аналогичные работы, однако для внутренних подразделений необходимо предусмотреть небольшое снижение цены. Так, например, сотрудники группы выполняют уникальную работу, за которую не берутся сторонние компании: в банке часты случаи повреждения клавиатуры компьютера из за попадания на нее жидкости (воды, кофе и т. д.). Сторонняя компания предлагает замену клавиатуры за ее полную стоимость, т. е. за 50–60 долл. Сотрудники группы разбирают клавиатуру и осуществляют промывку всех ее составляющих водой. После сушки и сборки клавиатура возвращается в работоспособное состояние. Цена такой работы составляет 50% от сто имости новой клавиатуры. Существуют такие же уникальные работы, связанные с заменой поломанных разъемов манипуляторов типа «мышь», клавиатуры, восстановлением соединительных кабелей с изломом, ис правление которых обычно заключается в покупке нового устройства.

3.Обеспечение программных средств расходными материалами можно оценить по минимальной надбавке в 2–3% стоимости картриджа.

4.Оказание консультационных услуг в отличие от всех предыдущих це лесообразно оценивать по договорному принципу, так как вопросы зачас тую требуют дополнительного изучения и поиска недостающей инфор

мации. Минимальная ТЦ за консультацию не может опускаться ниже 10 долл. Экспертные оценки всегда достаточно дороги, поэтому здесь при установлении договорных ТЦ необходимо, конечно, руководствоваться существующей рыночной конъюнктурой. Однако и в этом случае ТЦ для внутренних пользователей не должна превышать рыночную.

Заложив эти условия в основу формирования ТЦ и учитывая произ водительность группы, можно спланировать ее доходную часть в рас чете на один месяц (табл. 8.7).

Та б л и ц а 8 . 7

Планирование доходов группы на основании ТЦ

"'%

Итак, в среднем группа способна ежемесячно оказывать услуг на сум му 2134 долл.

Аналогичным образом могут быть оценены расходы группы (табл. 8.8).

Та б л и ц а 8 . 8

Планирование расходов группы

Группа пользуется услугами на сумму 1900 долл. за один месяц. Та ким образом, трансфертное ценообразование (на условиях, рассмот ренных выше) позволило бы группе ежемесячно зарабатывать 234 долл., которые при полной финансовой самостоятельности группы пошли бы на заработную плату сотрудникам.

Выполненные расчеты позволяют сделать вывод о прибыльности ра боты группы в настоящее время. Однако существующие обороты пока недостаточны для выделения ее в самостоятельное структурное подраз деление на условиях самофинансирования. Известны два основных пути увеличения суммы прибыли — рост доходов и снижение расходов. Для анализируемой группы актуальны оба направления. Необходимо рас смотреть возможность оказания большего объема услуг, а снижение рас ходов может быть достигнуто за счет более рационального потребления транспортных и складских услуг.

8.2.3. Торговая деятельность

ЗАО «Родник» является крупной организацией, занимающейся розничной и оптовой продажей бутылированной минерализованной воды. (О том, насколько вредна водопроводная вода в промышлен ных городах, в последние годы много говорят и пишут в средствах массовой информации.) На московском рынке работает несколько

"'&

десятков фирм, изготавливающих и продающих домашние фильтры для очистки воды или занимающихся промышленной очисткой воды. ЗАО «Родник» реализует воду, подготовленную последним из назван ных способов. В качестве тары выступают бутыли емкостью 10 и 18,9 л, для доставки которых фирма имеет свой парк автомашин. Покупате лями воды являются как физические, так и юридические лица.

При первой доставке воды каждому новому покупателю для удобства наливания воды из больших емкостей предоставляется в аренду специ альное оборудование — помпы (насосы, накручивающиеся на горлышко бутылки и качающие воду), диспенсеры (их можно представить как кера мическую кастрюлю с краном внизу, на которую сверху переворачивается бутылка) и кулеры (нагревающие и охлаждающие воду устройства, на ко торые бутылки устанавливаются определенным образом). Клиент может не только арендовать, но и приобрести это оборудование у фирмы.

С 2002 г. в нескольких городах России ЗАО «Родник» имеет свои фи лиалы. Вода и оборудование передаются на реализацию филиалам по се бестоимости; доставкой товаров покупателям занимаются сами филиа лы. Информация о доле каждого направления деятельности фирмы в общем объеме реализации за 2004–2006 гг. представлена в табл. 8.9.

Та б л и ц а 8 . 9

Развитие направлений деятельности ЗАО «Родник»

Из таблицы видна устойчивая динамика роста удельного веса двух пос ледних направлений. Доля воды, реализованная через сеть филиалов, воз росла за анализируемый период в 10 раз, оборудования — в 8 раз.

К этому следует добавить, что за тот же период товарооборот ЗАО «Род ник», исчисленный в натуральном выражении, вырос почти вдвое — с 438,8 тыс. бутылей в 2004 г. до 842,3 тыс. бутылей в 2006 г. Таким обра зом, увеличение нагрузки на филиалы наблюдается не только в относи тельном, но и в абсолютном исчислении. Товарооборот филиалов уве

"''

личивается и по причине роста цен на отгружаемые товары: на прода ваемую оптом продукцию в 2005 г. по сравнению с 2004 г. они возросли в среднем на 75%, в 2006 г. по сравнению с 2005 г. — на 71,42%.

Вышесказанное означает, что с годами результаты деятельности фи лиалов становятся для фирмы все более ощутимыми, а потому взаимо отношения головного предприятия с ними должны строиться на эко номической, взаимовыгодной основе.

Вместе с тем, как отмечалось выше, до настоящего времени вода пе редается филиалам по себестоимости, без применения трансфертных цен. Менеджеры филиалов не заинтересованы в конечных результатах работы, так как их заработная плата не поставлена в зависимость от размера достигнутого товарооборота.

Администрацией упускается одна из возможностей воздействия на эффективность функционирования фирмы, ведь трансфертная цена по зволяет учесть интересы всех участников бизнеса. Грамотно установлен ная, она побуждает менеджера головного предприятия или филиала при нимать управленческие решения, оптимальные для фирмы в целом.

Ранее назывались три основных метода определения внутренних цен: на рыночной основе, на базе затрат, договорные. Рассмотрим возмож ности применения этих методов трансфертного ценообразования ана лизируемой торговой организацией и выберем для нее наиболее при емлемый вариант.

Итак, ЗАО «Родник» имеет головное подразделение, закупающее воду и оборудование, и сеть филиалов. Для дальнейшего исследования ограничимся лишь реализацией воды и следующей информацией об издержках головного подразделения и филиалов.

Расчет ТЦ (исходя из реализации 100 бутылей) с использованием каждого из названных методов представлен в табл. 8.10.

#