"Аудиторские ведомости", 2009, N 5

Сопутствующие аудиту услуги

Приводятся основные положения федеральных Стандартов аудиторской деятельности N N 30, 31 и 33. Показан порядок работы аудитора, оказывающего сопутствующие аудиту услуги.

Согласно п. 2 ст. 1 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" к аудиторским услугам в Российской Федерации помимо аудиторских проверок относятся исключительно услуги, сопутствующие аудиту. В настоящее время существует три вида сопутствующих аудиту услуг, порядок оказания которых регулируется федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (далее - ФПСАД):

- согласованные процедуры;

- компиляция финансовой информации;

- обзорные проверки.

Услуги, перечисленные в п. 7 ст. 1 Закона N 307-ФЗ, являются прочими. К ним относятся:

- постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, бухгалтерское консультирование;

- налоговое консультирование, постановка, восстановление и ведение налогового учета, составление налоговых расчетов и деклараций;

- анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;

- управленческое консультирование, в том числе связанное с реорганизацией организаций или их приватизацией;

- юридическая помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью, включая консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в гражданском и административном судопроизводстве, в налоговых и таможенных правоотношениях, в органах государственной власти и органах местного самоуправления;

- автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;

- оценочная деятельность;

- разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

- проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в областях, связанных с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;

- обучение в областях, связанных с аудиторской деятельностью.

Департамент регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России уведомил в Информационном сообщении для аудиторских организаций и аудиторов, опубликованном в связи с вступлением в силу Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности", что приведенный перечень прочих услуг не является исчерпывающим (п. 3).

Сопутствующие аудиту услуги перечислены в п. 4 ФПСАД N 24 "Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами", в соответствии с которым аудит и сопутствующие аудиту услуги должны быть четко разграничены. Проведение аудита и обзорных проверок позволяет аудитору обеспечить предполагаемым пользователям разумный и ограниченный уровни уверенности в достоверности финансовой информации, в то время как выполнение согласованных процедур и компиляции не предусматривает обеспечения подобной уверенности.

Под уверенностью понимается "убежденность аудитора в отношении надежности предпосылок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, представленной стороной, составляющей отчетность, и предназначенной для использования предполагаемыми пользователями" (п. 7 ФПСАД N 24). Для обеспечения подобной уверенности аудитор должен оценить доказательства, собранные в результате проведенных процедур, и сделать выводы об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Предпосылками подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности являются утверждения, сделанные руководством аудируемого лица в явной или неявной форме и отраженные в финансовой (бухгалтерской) отчетности (п. 13 ФПСАД N 5 "Аудиторские доказательства"). Данные предпосылки включают следующие элементы:

- существование - наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- права и обязанности - принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- возникновение - относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода;

- полнота - отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета;

- стоимостная оценка - отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;

- точное измерение - точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени;

- представление и раскрытие - объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При формировании аудиторского мнения аудитором собираются достаточные надлежащие аудиторские доказательства, необходимые для формирования его профессионального мнения о том, составлена ли данная финансовая (бухгалтерская) отчетность во всех существенных отношениях в соответствии с установленными требованиями.

Разумный, но не абсолютный уровень уверенности в том, что информация, являющаяся предметом аудита, не содержит существенных искажений, обеспечивается аудитором при проведении аудита и выражается в форме позитивной уверенности в аудиторском заключении. Абсолютная уверенность считается недостижимой из-за применения выборочного тестирования, существования ограничений, присущих любым системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также в связи с тем, что большинство доступных доказательств, подтверждающих определенный вывод, не носит исчерпывающего характера.

При проведении обзорной проверки аудитором обеспечивается ограниченный уровень уверенности в том, что информация, подлежащая проверке, не содержит существенных искажений, который выражается в заключении по результатам обзорной проверки в форме негативной уверенности.

Сравнительная характеристика аудита

и сопутствующих аудиту услуг

	Аудит	Сопутствующие аудиту услуги
		обзорная проверка	согласованные процедуры	компиляция финансовой информации
Уровень уверенности	Разумная, но не абсолютная уверенность	Ограниченная уверенность	Уверенность не обеспечивается	Уверенность не обеспечивается
Вид отчета (заключения)	Позитивная уверенность по предпосылкам	Негативная уверенность по предпосылкам	Факты, отмеченные в результате процедур	Указание на компилированную информацию
Образец выражения мнения (безоговорочно положительного) в аудиторском заключении	"По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "XXX" отражает достоверно во всех существенных отношениях ее финансовое положение"	"При проведении обзорной проверки наше внимание не привлекли никакие факты, которые дали бы нам основания полагать, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение организации"	Мнение не выражается	Мнение не выражается

Выполнение согласованных процедур

в отношении финансовой информации

В соответствии с ФПСАД N 30 "Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации" согласованные процедуры могут выполняться аудитором в отношении отдельных показателей финансовой информации (например, дебиторской или кредиторской задолженности, покупок у аффилированных лиц и т.д.), одного из элементов финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, бухгалтерского баланса) или финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом посредством проведения процедур аудиторского характера, предварительно согласованных с заказчиком. После выполнения указанных услуг заказчику предоставляется отчет о фактах, отмеченных при выполнении согласованных процедур в отношении финансовой информации.

Получатели отчета самостоятельно формируют выводы по данным работы аудитора. Как указано в ФПСАД N 24, отчет по результатам выполнения согласованных процедур предоставляется только сторонам, договорившимся о выполнении данных процедур, поскольку другие стороны, не осведомленные о причинах проведения процедур, могут неверно истолковать их результаты.

Пример отчета, составленного по результатам выполнения согласованных процедур в отношении финансовой информации, приведен в Приложении к ФПСАД N 30.