11. Аудиторское заключение. Назначение, основные элементы и виды аудиторского заключения. Представление аудиторского заключения.

Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Аудиторское заключение должно содержать:

1) наименование "Аудиторское заключение";

2) указание адресата (акционеры акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица);

3) сведения об аудируемом лице: наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения;

4) сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе: наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора, государственный регистрационный номер, место нахождения, наименование саморегулируемой организации аудиторов, членами которой являются указанные аудиторская организация или индивидуальный аудитор, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций;

5) перечень бухгалтерской (финансовой) отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской (финансовой) отчетности между аудируемым лицом и аудиторской организацией, индивидуальным аудитором;

6) сведения о работе, выполненной аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица (объем аудита);

7) мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность такой отчетности;

8) указание даты заключения.

Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения устанавливаются федеральными стандартами аудиторской деятельности.

Аудиторское заключение представляется аудиторской организацией, индивидуальным аудитором только аудируемому лицу либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг.

Заведомо ложное аудиторское заключение - аудиторское заключение, составленное без проведения аудита или составленное по результатам аудита, но явно противоречащее содержанию документов, представленных аудиторской организации, индивидуальному аудитору и рассмотренных в ходе аудита. Заведомо ложным аудиторское заключение признается по решению суда.

Безоговорочно положительное заключение означает, что бухгалтерская финансовая отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица.

Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в БФО; факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения или отрицательному мнению.

12. Понятие существенности и риска в аудите. Определение уровня существенности. Компоненты аудиторского риска.

Планируя аудиторскую проверку, необходимо установить материальность (существенность) – максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение.

Оценка существенности зависит от опыта и квалификации аудитора и определяется им самим для каждого клиента с учетом объема и специфики его деятельности.

Отдельные показатели бухгалтерской отчетности могут быть недостаточно точными. Однако на основании этого нельзя делать вывод, что отчетность в целом недостоверна или что она не отражает реальное состояние дел. Неточности могут быть вызваны ошибками в расчетах (например, при подсчете сумм амортизации) или тем, что они являются оценочными (например, при определении срока амортизации основных средств, безнадежной дебиторской задолженности). Но такие неточности, выявленные аудитором, должны быть скорректированы в отчетности. Вместе с тем не всегда клиенты вносят исправления сразу – бывает, они не вносятся совсем. Зачастую, аудиторы пропускают неточности в бухгалтерской отчетности, когда: 1)они мелкие и не влияют на решения пользователей финансовых отчетов и, следовательно, не являются материальными; 2)затраты на выявление и исправление мелких ошибок слишком велики; 3)время, затраченное на эти цели, может отсрочить публикацию бухгалтерской отчетности. Таким образом, аудитор допускает, что учетные показатели не являются абсолютно точными, но при этом стремится доказать, что бухгалтерская отчетность является достоверной.

Считается, что отклонение показателя до 5% будет незначительным, а больше 10% - материальным (существенным). Кроме того, при оценке существенности принимаются во внимание следующие факторы:

1.Абсолюная величина ошибки. Размер абсолютной величины ошибки может быть важным вне зависимости от других факторов. Однако эта оценка не используется в качестве единственного критерия существенности, так как, например, сумма в размере 5 тыс. руб. может считаться приемлемой в одном случае (н-р, когда она составляет 0,2% суммы выручки от реализации) и быть слишком большой или слишком маленькой в другом случае.

Тем не менее размер ошибки может быть важен вне зависимости от всех других факторов, так как любая крупная сумма (н-р. 100 тыс. руб.) является материальной вне зависимости от других обстоятельств.

2.Относительная величина ошибки. Данная оценка используется как отношение вероятной ошибки к соответствующей базовой величине. Проблемой здесь является выбор именно этой базовой величины, которая должна стать точкой отсчета погрешности. Так, например, вероятные ошибки в отчете о прибылях и убытках (ф.№2) обычно соотносятся с данным о балансовой прибыли или прибыли, остающейся в распоряжении организации после налогообложения. Возможные ошибки в статьях баланса можно соотносить с такими промежуточными показателями, как текущие активы или чистый оборотный капитал.

3.Содержание статьи отчетности. Это важный фактор при определении существенности. Возможные ошибки по счетам более ликвидных активов (по счетам денежных средств, краткосрочных финансовых вложений, дебиторской задолженности и производственных запасов) рассматриваются как более существенные, нежели вероятные ошибки по другим счетам (таким как основные средства, расходы будущих периодов).

4.Конкретные условия. Аудитор должен уделять большое внимание даже незначительным ошибкам в финансовых отчетах, предоставляемых для широкого круга пользователей – потенциальных акционеров, или для кредитных отделов банков, а также если руководитель проверяемой организации уделяет большое внимание вопросам бухгалтерского учета. Таким образом, приведенные условия стимулируют аудитора работать более тщательно и исходить из более строгих критериев существенности.

5.Неопределенность. Проблемы, связанные с тем, что организация является неплатежеспособной или может утратить платежеспособность в ближайшее время, создают для аудитора неопределенность будущих событий. В данном случае аудитор должен использовать более строгие критерии материальности (существенности).

6.Кумулятивный эффект. Аудитор обязан оценивать общий размер известных и возможных ошибок. Нельзя, например, расценивать каждую из пяти различных ошибок в 2 тыс.рублей., увеличивающих балансовую прибыль, как несущественную, если относительно к балансовой прибыли существенной ошибкой является сумма 10 тыс.рублей.

При оценке существенности используются два основных подхода – индуктивный и дедуктивный.

Индуктивный подход предполагает оценку существенности отдельно для каждой статьи, а затем суммирование оценок, с тем чтобы определить общую существенность.

Дедуктивный подход предполагает определение существенности для бухгалтерской отчетности в целом или отдельного ее раздела, а затем распределение оценки по отдельным статьям отчетности, с тем чтобы определить объем работ по каждому счету.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестает быть в состоянии делать на ее основе правильный выводы и принимать правильные экономические решения.

При определении уровня существенности необходимо использовать какие-либо базовые показатели: суммовые значения счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности.

Аудиторский риск – это оценка риска неэффективности предстоящей проверки аудитором, который в своем заключении сделал вывод о том, что бухгалтерская отчетность у клиента достоверна, в действительности же там возможны существенные ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора; или же признал, что отчетность содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в ней нет.

Различают два основных метода оценки аудиторского риска: интуитивный и расчетный.

Интуитивный метод заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания деятельности клиента, определяют риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций и используют эту оценку в планировании аудита. Интуитивная оценка риска проводится также по данным устного опроса (тестирования) администрации, специалистов и бухгалтерского персонала.

Расчетный метод предполагает оценку аудиторского риска путем составления и решения специальной факторной модели относительных величин.

Приемлемый аудиторский риск выражает меру готовности аудитора признать приемлемой вероятность содержания в финансовой отчетности существенных ошибок после завершения аудита и выдачи клиенту стандартного аудиторского заключения без оговорок.

Внутрихозяйственный (присущий) риск – выражает меру ожидания аудитором вероятности содержания в отчетности ошибок, превосходящих допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля.

Риск контроля выражает меру ожидания аудитором вероятности пропуска ошибок, превосходящих величину, допустимую системой внутрихозяйственного контроля.

Риск необнаружения (процедурный риск) выражает меру готовности аудитора признать вероятность невыявления в процессе проведения аудита ошибок, превосходящих допустимую величину.

Приведенная модель аудиторского риска является основой планирования аудита, так как позволяет понять скорее качественную, нежели количественную, взаимосвязь отдельных составляющих аудиторского риска и оценить объем предстоящей работы.