Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Аудит эффективности. Учебное пособие
.pdf
61
3б
┌──────────────────────────────────────────────────────┐
│ 3а │
│ ┌────────────────────────────────┐ │
\│/ \│/ │ │
┌──────────┐ ┌────────────┐ ┌─────────┐ ┌────┴───┴───┐
│Ассистенты│ 1 │Руководитель│ 2 │Начальник│ 3 │Руководитель│
│ аудитора,│<────┤ аудиторской│<────┤ отдела │<────┤ аудиторской│
│ аудиторы │ │ группы │ │ аудита │ │ организации│
└──────────┘ └────────────┘ └─────┬───┘ └────────────┘
/│\ │
└───────────────────────────────────┘
2а
Рис. 2. Организация внутрифирменного аудиторского контроля
в аудиторской организации
На рис. 1 используются следующие условные обозначения:
1 - руководитель аудиторской группы в процессе аудиторской
проверки осуществляет непосредственный сплошной контроль за работой
ассистентов аудитора, аудиторов, входящих в аудиторскую группу;
2 - начальник отдела аудита после проведения проверки, но до
передачи аудиторского заключения аудируемому лицу либо после передачи
аудиторского заключения аудируемому лицу (в зависимости от конкретных
обстоятельств) проводит выборочный текущий контроль за осуществлением
контрольных функций руководителем аудиторской группы;
2а - начальник отдела аудита после проведения проверки, но до
передачи аудиторского заключения аудируемому лицу либо после передачи
аудиторского заключения аудируемому лицу (в зависимости от конкретных
обстоятельств) проводит выборочный текущий контроль порядка
документирования аудиторских процедур, соответствия аудиторских
процедур программе аудита, выполняемых ассистентами аудитора;
3 - руководитель аудиторской организации проверяет выполнение
контрольных полномочий начальником отдела аудита (мониторинг);
3а - руководитель аудиторской организации проверяет выполнение
контрольных процедур руководителем аудиторской группы (мониторинг);
3б - руководитель аудиторской организации проверяет выполнение
работы ассистентами аудитора, аудиторами (мониторинг).
Ориентируясь на представленную на рис. 1 организационную
структуру аудиторской организации, определим величину экономического
эффекта от осуществления внутрифирменного аудиторского контроля в
аудиторских организациях.
62
Внутрифирменный аудиторский контроль направлен в конечном счете
на снижение финансовых потерь, обусловленных реализацией судебных
исков со стороны пользователей аудиторского заключения. Чем эффективнее
функционирует внутрифирменный аудиторский контроль, тем меньше
вероятность возникновения ошибок аудитора и судебных тяжб.
Результат функционирования системы внутрифирменного
аудиторского контроля (К) есть сумма экономии потерь, возникшая в связи с
функционированием системы контроля:
К = П1 - П2,
где П1 - финансовые потери в виде присужденных исков в условиях
отсутствия системы контроля,
П2 - финансовые потери в виде присужденных исков при действующей
системе контроля.
Создание и функционирование системы внутрифирменного
аудиторского контроля требует некоторых затрат, выражающихся в оплате
труда лиц, осуществляющих непосредственный и текущий контроль, а также
мониторинг. Кроме того, из-за отвлечения должностных лиц аудиторской
фирмы (руководителя аудиторской организации и начальника отдела аудита)
от других не менее важных обязанностей в связи с необходимостью
выполнения текущего контроля и мониторинга возможны дополнительные
потери в виде упущенной выгоды. Например, руководитель аудиторской
организации вместо выполнения функций мониторинга мог бы заключить
новые договоры на оказание аудиторских услуг, гонорар за которые
превзошел бы затраты и на выполнение функций мониторинга, и на
покрытие убытков от некачественно (в определенной степени не
приводящего к ликвидации аудиторской фирмы) проведенного аудита.
Таким образом, экономия аудиторской организации от внедрения
системы внутрифирменного аудиторского контроля качества аудита (Э)
представляет собой разницу между результатом функционирования такой
системы контроля и стоимостью ее функционирования:
Э = К - С (Э > 0),
где С - стоимость функционирования системы контроля.
При невыполнении (некачественном выполнении) работы лицами,
осуществляющими внутрифирменный аудиторский контроль, финансовые
потери (У1) определяются по формуле:
У1 = Ру х Су,
где Ру - вероятность (уровень) возникновения финансовых потерь,
63
Су - оценка финансовых потерь.
Влияние действия системы внутрифирменного аудиторского контроля
на величину финансовых потерь аудиторской организации (У2) выражается
формулой:
У2 = (Ру х Су) : Д,
где Д - действие системы контроля на величину финансовых потерь.
Влияние системы внутрифирменного контроля зависит от уровня
предотвращения ошибок, совершенных аудиторами при аудиторской
проверке, контролирующими лицами в результате непосредственного
контроля (руководителем аудиторской группы), текущего контроля
(начальником отдела аудита) и мониторинга (руководителем аудиторской
организации):
Д = f (Р1, Р2, Р3),
где Р1 < 1 - вероятность (уровень) предотвращения аудиторских
ошибок руководителем аудиторской группы,
Р2 < 1 - вероятность (уровень) предотвращения аудиторских ошибок
начальником отдела аудита;
Р3 < 1 - вероятность (уровень) предотвращения аудиторских ошибок
руководителем аудиторской организации.
Зависимость Д от общего уровня предотвращения аудиторских ошибок
(УПО) имеет вид:
Д = 1 : (1 - УПО).
Под уровнем предотвращения ошибок мы понимаем долю снижения
финансовых потерь за счет обнаружения аудиторских ошибок системой
внутрифирменного аудиторского контроля.
Исходя из рассматриваемой организационной структуры возможны
пять вариантов воздействия системы внутрифирменного аудиторского
контроля на величину финансовых потерь аудиторской организации в
зависимости от числа работников, выполняющих контрольные функции
(табл. 1).
64
Вариант
ы
Структура внутрифирменного
аудиторского контроля
Уровень предотвращения
ошибок при
определенных
условиях
1
Руководитель аудиторской
группы
Начальник отдела аудита
Руководитель аудиторской
организации
Д = f (Р1, Р2, Р3)
при Р1 < 1, Р2 < 1,
Р3 < 1
2
Руководитель аудиторской
группы
Руководитель аудиторской
организации
Д = f (Р1, Р3)
при Р1 < 1, Р3 < 1
3
Руководитель аудиторской
группы
Начальник отдела аудита
Д = f (Р1, Р2)
при Р1 < 1, Р2 < 1
4
Руководитель аудиторской
группы
Д = f (Р1) при Р1 < 1
5
Внутрифирменный аудиторский
контроль отсутствует
Д = 1
Таблица 2 - Варианты влияния системы внутрифирменного
аудиторского контроля на уровень предотвращения ошибок,
совершенных аудиторами при аудиторской проверке
Найдем вероятность предотвращения ошибок, допущенных
ассистентом аудитора, при первом варианте (контроль осуществляют все
участники системы внутрифирменного аудиторского контроля) с учетом
условных вероятностей:
Расс = Р1 + Р2 х (1 - Р1) + Р3 х (1 - Р1) х (1 - Р2),
где Расс - уровень предотвращения ошибок, допущенных ассистентом
аудитора, при выполнении контрольных функций всеми участниками
системы контроля.
Следует отметить, что с увеличением числа лиц, выполняющих
контрольные функции, и усложнением системы контроля (путем
организации непосредственного контроля, текущего контроля, мониторинга)
вероятность (уровень) предотвращения ошибок увеличивается. Однако
прирост вероятности (уровня) предотвращения ошибок с каждой
последующей ступенью контроля уменьшается.
Предположим, что вероятность обнаружения руководителем
аудиторской группы ошибок, допущенных ассистентом аудитора, составляет
0,9. Вероятность обнаружения ошибок при текущем контроле,
65
осуществляемом начальником отдела аудита, за результатами проверки того
же ассистента аудитора составит:
0,9 + 0,9 х (1 - 0,9) = 0,99,
т.е. прирост вероятности составит 0,09.
Вероятность обнаружения ошибок при мониторинге, осуществляемом
руководителем аудиторской организации, равна:
0,9 + 0,9 х (1 - 0,9) х 0,9 + 0,9 х (1 - 0,9) х (1 - 0,9) = 0,999,
т.е. прирост вероятности предотвращения ошибок за счет мониторинга
составит всего лишь 0,009.
Таким образом, затраты на осуществление каждой последующей
ступени контроля (кроме первой) намного превышают пользу от такой
структуры контроля, а именно: в системе внутрифирменного аудиторского
контроля наибольший экономический эффект достигается за счет контроля за
ассистентами аудиторов на первой ступени - руководителем аудиторской
группы. Затраты на уровне текущего контроля и мониторинга с точки зрения
возможной пользы неоправданны.
Далее определим вероятность предотвращения ошибок, допущенных
ассистентом аудитора и пропущенных руководителем аудиторской группы,
при первом варианте (контроль осуществляют начальник отдела аудита и
руководитель аудиторской организации):
Рраг = Р2 + Р3 х (1 - Р2),
где Рраг - уровень предотвращения ошибок, допущенных ассистентом
аудитора и пропущенных руководителем аудиторской группы, при
выполнении контрольных функций остальными участниками системы
контроля.
Вероятность предотвращения ошибок, допущенных ассистентом
аудитора и пропущенных руководителем аудиторской группы и начальником
отдела аудита, при первом варианте (контроль осуществляет только
руководитель аудиторской организации):
Рноа = Р3,
где Рноа - уровень предотвращения ошибок, допущенных ассистентом
аудитора и пропущенных руководителем аудиторской группы и начальником
отдела аудита, при осуществлении мониторинга руководителем аудиторской
организации.
66
Таким образом, общий уровень предотвращения ошибок при системе
контроля, включающей непосредственный контроль, текущий контроль и
мониторинг (первый вариант), с учетом условных вероятностей
предотвращения ошибок равен:
УПО = Расс + Рраг х (1 - Расс) + Рноа х (1 - Расс) х (1 - Рраг).
При втором, третьем, четвертом и пятом вариантах вероятность
предотвращения ошибок при отсутствии какой-либо ступени контроля равна
нулю. В расчетах используются приведенные выше формулы.
Итак, влияние внутрифирменного аудиторского контроля на
вероятность предотвращения ошибок и, как следствие, снижения
финансовых потерь аудиторской организации выражается следующим
образом:
Д = 1 : (1 - УПО) = 1 : (1 - (Расс + Рраг х (1 - Расс) + Рноа х (1 - Расс) х
(1 - Рраг).
Изложенный порядок определения влияния внутрифирменного
аудиторского контроля на снижение финансовых потерь аудиторской
организации характерен для достаточно крупных аудиторских фирм с числом
сотрудников более 30 человек и разветвленной системой внутрифирменного
аудиторского контроля. Для малых аудиторских организаций, в которых
работают, как правило, пять и менее аттестованных аудиторов, подобная
организация системы внутрифирменного контроля невозможна. Поэтому в
целях создания системы контроля, удовлетворяющей в определенной
степени, требованиям ФПСАД N 7, необходимо, по нашему мнению,
создание системы внутрифирменного аудиторского контроля с учетом
экономического эффекта от ее организации и функционирования.
Пример. Аудиторскую проверку сельскохозяйственного предприятия
ЗАО "А" (вид деятельности - животноводство) за 2005 г. осуществляет один
аттестованный аудитор малой аудиторской организации ЗАО "Б". Остальные
аудиторы данной аудиторской организации, в том числе директор, заняты в
аудиторских проверках других экономических субъектов, поэтому
осуществлять внутрифирменный аудиторский контроль за работой аудитора
некому. Определим, каков будет экономический эффект (в виде снижения
финансовых потерь) при наличии внутрифирменного аудиторского контроля
в лице приглашенного независимого консультанта.
В данном случае применяем четвертый вариант влияния системы
внутрифирменного аудиторского контроля на уровень предотвращения
ошибок, совершенных аудитором при аудиторской проверке:
67
Д = f (Р1),
Расс = Р1 + Р2 х (1 - Р1) + Р3 х (1 - Р1) х (1 - Р2) = Р1 + 0 + 0 = Р1.
Уровень предотвращения аудиторских ошибок независимым
консультантом Р1 оценен на основании его профессиональных качеств в
размере 80%, или 0,8 (табл. 2).
Таблица 3 -Оценка уровня предотвращения аудиторских ошибок
независимым консультантом
┌─────────────────────────────────┬──────────────┬───────────────┐
│ Требования к независимому │ Уровень │ Фактическое │
│ консультанту, осуществляющему │предотвращения│значение уровня│
│внутрифирменный контроль качества│ аудиторских │ предотвращения│
│ аудита │ ошибок, в % │ аудиторских │
│ │ │ ошибок, в % │
├─────────────────────────────────┼──────────────┼───────────────┤
│Наличие аттестата в области: │ │ │
│банковского аудита │ 5 │ - │
│общего аудита │ 5 │ 5 │
│инвестиционного аудита │ 5 │ - │
│страхового аудита │ 5 │ - │
├─────────────────────────────────┼──────────────┼───────────────┤
│Наличие сертификатов о повышении │ 5 │ 5 │
│квалификации в области, в которой│ │ │
│специализируется проверяемая │ │ │
│аудиторская организация │ │ │
├─────────────────────────────────┼──────────────┼───────────────┤
│Наличие опыта работы: │ │ │
│ассистента аудитора │ 1 │ 1 │
│аудитора │ 5 │ 10 │
│начальника отдела аудита │ 5 │ 10 │
│руководителя аудит. организации │ 5 │ - │
├─────────────────────────────────┼──────────────┼───────────────┤
│Общий опыт работы в области │ │ │
│аудита: │ │ │
│от 3 до 5 лет │ 5 │ 5 │
│свыше 5 лет │ 10 │ - │
├─────────────────────────────────┼──────────────┼───────────────┤
│Является сертифицированным │ 10 │ 10 │
│внешним контролером качества │ │ │
│аудита │ │ │
├─────────────────────────────────┼──────────────┼───────────────┤
│Независим по отношению к │ │ │
│проверяемой аудиторской │ │ │
│организации (обязательное │ │ │
│условие, в противном случае │ │ │
│приглашение данного лица в │ │ │
│качестве независимого │ │ │
│консультанта недопустимо): │ │ │
│отсутствуют родственные связи │ 1 │ 1 │
│отсутствуют финансовые связи │ 1 │ 1 │
│не проводил внешние проверки │ 1 │ 1 │
│качества данной организации │ │ │
├─────────────────────────────────┼──────────────┼───────────────┤
│Отсутствие фактов, указывающих на│ 1 │ 1 │
│несоблюдение принципа │ │ │
│конфиденциальности в прошлых │ │ │
│аудиторских проверках, а также │ │ │
68
│при проведении внешнего или │ │ │
│внутрифирменного контроля │ │ │
│качества аудита (обязательное │ │ │
│условие, в противном случае │ │ │
│приглашение данного лица в │ │ │
│качестве независимого │ │ │
│консультанта недопустимо) │ │ │
├─────────────────────────────────┼──────────────┼───────────────┤
│Наличие рекомендаций со стороны │ 30 │ 30 │
│других аудиторских организаций, │ │ │
│в которых независимый консультант│ │ │
│проводил внутрифирменный контроль│ │ │
│качества аудита │ │ │
├─────────────────────────────────┼──────────────┼───────────────┤
│Итого │ 100 │ 80 │
└─────────────────────────────────┴──────────────┴───────────────┘
В случае отсутствия внутрифирменного аудиторского контроля
применяем пятый вариант влияния системы внутрифирменного аудиторского
контроля на уровень предотвращения ошибок, совершенных аудитором при
аудиторской проверке (Д = 1). Уровень предотвращения аудиторских ошибок
будет равен нулю:
Расс = Р1 + Р2 х (1 - Р1) + Р3 х (1 - Р1) х (1 - Р2) = 0 + 0 + 0 = 0,
УПО = Расс = 0.
Таким образом, в случае использования малой аудиторской
организацией одной ступени контроля (независимого консультанта)
вероятность предотвращения аудиторских ошибок выше, чем при отсутствии
в аудиторской организации контроля вообще. Поэтому наличие системы
контроля положительно сказывается на снижении возможных финансовых
потерь и на результате оказания аудиторских услуг. Отметим, что в расчетах
экономического эффекта от использования работы независимого
консультанта не учитывались расходы на оплату его услуг.
69
Приложение 1
Перечень основных правил проведения аудита эффективности
Настоящий перечень содержит основные правила проведения аудита
эффективности использования средств. Контрольное мероприятие считается
аудитом эффективности использования бюджетных средств, а также
инвестиций только в случае неукоснительного выполнения требований,
изложенных в этих правилах.
Сотрудники Контрольно-счетной палаты обязаны проводить все
аудиты эффективности использования бюджетных средств, а также
инвестиций в строгом соответствии с настоящими правилами и с учетом
рекомендаций по их практическому применению.
Правила планирования аудита
При планировании аудита эффективности следует отбирать наиболее
важные темы и проблемы с учетом их соответствия задачам, которые
призвана решать Контрольно-счетной палата, и наличия условий для их
проведения.
Каждый аудита должен преследовать ясные и четкие цели, а также
решать конкретные задачи, на основании которых необходимо делать
соответствующие выводы.
Программа аудита должна содержать четкий перечень вопросов и
объектов, определяющих масштаб ее проведения.
Для проведения аудита необходимо установить соответствующие
критерии, которые будут применяться для оценки эффективности
использования средств и послужат основой для заключений и выводов по
результатам данной проверки.
Правила проведения проверки
Организация любого аудита эффективности использования бюджетных
средств, инвестиций проводится в три основных этапа: подготовительный,
основной и заключительный.
Члены группы проверяющих должны обладать знаниями, совокупность
которых дает возможность получить всестороннее представление о предмете
и объектах проверки, а также иметь профессиональную квалификацию и
опыт работы, необходимые для анализа полученной информации в
соответствии с действующими требованиями.
В группе проверяющих должен быть организован надлежащий
контроль за работой всех ее членов.
Руководитель членов группы проверяющих обязан взаимодействовать
с руководителями проверяемой организации по наиболее важным вопросам
на всех этапах проведения аудита эффективности.
70
Группа проверяющих должна получать необходимые и достаточные
консультации специалистов разного профиля на всех этапах проверки.
Группа проверяющих должна вести документацию, фиксирующую
принимаемые решения и результаты проделанной ею работы на всех этапах
аудита. Документы должны подтверждать, что аудит проводился в
соответствии с утвержденными правилами, процедурами и рекомендациями.
Все запросы, сделанные за период проведения аудита, должны быть
оформлены в письменном виде, оформлены и зарегистрированы надлежащим
образом.
В ходе проведения аудита следует осуществить сбор необходимой
информации и достаточных фактических данных для получения
доказательств при обосновании заключений и выводов по итогам аудита.
В процессе аудита необходимо провести объективный анализ
собранных фактических данных на основе утвержденных критериев оценки
эффективности.
По результатам сравнения фактических данных с критериями оценки
эффективности следует подготовить соответствующие заключения, которые
должны указывать, в какой степени результаты в проверяемой сфере или
работы проверяемой организации соответствуют использованным критериям
оценки эффективности, и сформулировать выводы в отношении целей,
поставленных в рамках этого аудита.
В случае, если в результате аудита выявлены недостатки, а сделанные
выводы указывают на возможность существенно повысить эффективность
работы проверяемого объекта, группа проверяющих должна подготовить
соответствующие рекомендации для принятия необходимых мер по
устранению этих недостатков и повышению эффективности.
Группа проверяющих должна выяснить мнение руководителей
проверяемой организации относительно подготовленных выводов и
рекомендаций по результатам аудита, а также мер, которые следует
предпринять для устранения выявленных недостатков и решения имеющихся
проблем.
Правила подготовки отчета о результатах аудита
По результатам каждого аудита эффективности использования
бюджетных средств, а также инвестиций подготавливается отчет, в котором
должны быть ясно и четко указаны: цели данного аудита и период времени,
который он охватывал; характеристика проверяемой сферы, программы или
направления деятельности объекта аудита; вопросы и объекты аудита;
критерии оценки эффективности, использованные для целей данного аудита;
методы сбора данных и формирования доказательств; заключения, выводы и
рекомендации, сделанные по итогам аудита.
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]