Финансовый учет в строительстве. Учебно-методическое пособие

жилых и нежилых помещений, являющихся объектами долевого строительства по договорам, заключенным с такими участниками, составляет не менее 50 % от общей площади жилых и нежилых помещений) или которые застройщик безвозмездно передаст в государственную и муниципальную собственность при их наличии в проектной документации (обязанность по передаче и порядок осуществления этой передачи устанавливаются договорами о развитии застроенной территории либо о комплексном освоении территории, либо о комплексном развитии территории, либо иным договором или соглашением, заключенными застройщиком с органом государственной власти или органом местного самоуправления). Затраты на эти объекты должны учитываться отдельно;

–размещение временно свободных денежных средств на депозите;

–оплата услуг уполномоченного банка по совершению операций с денежными средствами, находящимися на расчетном счете;

–уплата налогов, сборов и иных обязательных взносов в бюджет и (или) государственные внебюджетные фонды (в том числе штрафов, пеней и иных санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов, сборов и иных обязательных взносов), а также административных штрафов и установленных уголовным законодательством штрафов;

–уплата обязательных отчислений (взносов) в компенсационный фонд;

–возврат участнику долевого строительства денежных средств, внесенных им в счет цены ДДУ, а также уплата процентов на эту сумму за пользование указанными денежными средствами в установленных случаях;

–оплата труда;

–оплата услуг коммерческой организации, осуществляющей функции единоличного исполнительного органа застройщика;

–денежные выплаты, связанные с предоставлением работникам гарантий и компенсаций, предусмотренных Трудовым кодексом Российской Федерации;

–оплата иных расходов, в том числе расходов на рекламу, коммунальные услуги, услуги связи, затрат, связанных с арендой нежилого помещения в целях обеспечения деятельности застройщика, включая размещение органов управления и работников застройщика, а также их рабочих мест и оргтехники.

Предприятия ИСС могут осуществлять возведение объектов недвижимости в рамках исполнения своих обязанностей по государственным и(или) муниципальным контрактам. При этом Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.05.2017 N 570 утверждены виды и объемы работ по строительству, реконструкции объектов капитального строительства, которые подрядчик обязан выполнить самостоятельно без привлечения других лиц к исполнению своих обязательств по государственному и (или) муниципальному контрактам. В этих случаях заказчик в документации о закупке указывает возможные виды и объемы работ, которые подрядчик обязан выполнить собственными силами, подрядная организация из предложенных заказчиком видов и объемов работ выбирает те, которые она будет выполнять самостоятельно.

При этом сметная стоимость работ, выполняемых собственными силами подрядчика, в совокупном стоимостном выражении должна составлять: не менее 25 % цены контракта.

С 1 января 2017 г. для целей бухгалтерского учета основных средств (в отношении основных средств, введенных в эксплуатацию после 01.01.2017) используется «ОК 013-2014 (СНС 2008) Общероссийский классификатор основных фондов» (Приказ Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст).

11

Объекты недвижимости (жилые здания и помещения; сооружения; нежилые здания; единый недвижимый комплекс; объекты незавершенного строительства) как результат строительства классифицируются в качестве основных средств. Они отражаются на счете 01 «Основные средства» после того, как сформирована их первоначальная стоимость на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в результате осуществления капитальных вложений в процессе инвестиционно-строительной деятельности. Здания имеют в качестве основных конструктивных частей стены и крышу. Если здания примыкают друг к другу и имеют общую стену, но каждое представляет собой самостоятельное конструктивное целое, их считают отдельными объектами. Наружные пристройки к зданию, имеющие самостоятельное хозяйственное значение, отдельно стоящие здания котельных, а также надворные постройки (склады, гаражи, ограждения, сараи, заборы, колодцы и пр.) являются самостоятельными объектами. В состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, как-то: система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании); внутренняя сеть водопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами; внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой; внутренние телефонные и сигнализационные сети; вентиляционные устройства общесанитарного назначения; подъемники и лифты. Встроенные котельные установки (бойлерные, тепловые пункты), включая их оборудование по принадлежности, также относятся к зданиям. Водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации включают в состав зданий, начиная от вводного вентиля или тройника у зданий или от ближайшего смотрового колодца, в зависимости от места присоединения подводящего трубопровода.

Проводку электрического освещения и внутренние телефонные и сигнализационные сети включают в состав зданий, начиная от вводного ящика или кабельных концевых муфт (включая ящик и муфты), или проходных втулок (включая сами втулки).

Фундаменты под всякого рода объектами, не являющимися строениями, расположенными внутри зданий, не входят в состав здания, кроме фундаментов крупногабаритного оборудования. Фундаменты этих объектов входят в состав тех объектов, в которых они используются; фундаменты крупногабаритного оборудования, сооруженные одновременно со строительством здания, входят в состав здания.

Если объекты недвижимости предназначены исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, то тогда они при первоначальном принятии их к учету отражаются в составе доходных вложений в материальные ценности и учитываются на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». В отношении объектов недвижимости, ранее использовавшихся в хозяйственной деятельности предприятий ИСС и учитываемых на счете 01, а затем используемых для получения доходов от аренды, действует правило: перевод таких объектов на счет 03 не производится, они продолжают учитываться на счете 01. Если организация приобретает здания с целью сдачи их в аренду по договорам операционной аренды, то она принимает их к учету в составе основных средств на счете 03 в корреспонденции со счетом 08, а в случае прекращения аренды здания переносит его стоимость на счет 01 со счета 03.

Также объекты недвижимости (если они предназначены для продажи) могут классифицироваться в качестве товаров и учитываться на счете 41 «Товары». Актив не является основным средством, если предполагается его перепродажа, он выступает в качестве оборотного актива. Если помещение, купленное для перепродажи, требует ремонта (реконструкции), то в фактич ескую себестоимость здания включаются затраты

12

по доведению активов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, а также затраты, связанные с улучшением технических характеристик полученных активов. В этом случае для отражения покупной стоимости помещения, которое перед продажей будет ремонтироваться или реконструироваться, рекомендуется использовать счет 10, субсчет 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали».

При возведении многоквартирного жилого дома застройщик может часть квартир использовать для последующей продажи, если на них не были заключены договоры об участии в долевом строительстве. В этом случае они будут учтены как готовая продукция на счете 43 «Готовая продукция».

Возведение объектов недвижимости неразрывно связано с использованием земельных участков. Земельные участки, являясь объектами недвижимого имущества, принимаются к учету в порядке, установленном для основных средств.

Порядок формирования первоначальной стоимости объектов недвижимости зависит от способа поступления их в организацию: приобретение за плату (суммирование фактических затрат на приобретение; с включением процентов по кредитам (займам) в стоимость инвестиционного актива, если они непосредственно связаны с его приобретением); внесение в счет вклада в уставный (складочный) капитал (денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации); получение по договору дарения (текущая рыночная стоимость на дату принятия к учету), поступление в результате обмена на неденежные активы (стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организации).

Объекты недвижимого имущества подлежат государственной регистрации прав на них. Регистрацию проводит специальный уполномоченный Правительством Российской Федерации федеральный орган исполнительной власти — Росреестр. С 2017 г. он осуществляет ведение Единого государственного реестра недвижимости (далее — ЕГРН) и регистрацию прав на недвижимое имущество (с 2017 г. произошло слияние баз Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним (ЕГРП) и Государственного кадастра недвижимости (ГКН)).

При госрегистрации фиксируется факт наличия недвижимости и приводятся ее характеристики (например вид и тип недвижимости — дом, земельный участок и т.п., площадь, адрес расположения), сведения о том, кому принадлежит данная недвижимость (Ф.И.О. гражданина или наименование юридического лица, иные данные), а также есть ли обременения (ограничения в использовании, владении и распоряжении имуществом), например в результате залога или аренды.

Следует учитывать, что затраты на госрегистрацию прав на недвижимое имущество и иные аналогичные расходы, осуществленные после принятия объекта недвижимости к учету, списываются в качестве текущих расходов и не включаются в его первоначальную стоимость.

Если объект недвижимости возводится (подрядным или хозяйственным способом) или приобретается для производственных или управленческих целей, то учет его приобретения ведется с использованием счета 08.

Затраты на строительство или приобретение объектов недвижимого имущества утрачивают характер капитальных вложений и признаются объектами основных средств по счету 01 в тот момент, когда документально подтверждена их готовность к использованию (при вводе в эксплуатацию). К таким документам относятся акты прие- ма-передачи, разрешение на ввод в эксплуатацию и иные документы, предусмотренные законодательством.

13

Инвентарным объектом (единицей бухгалтерского учета) основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Каждому инвентарному объекту основных средств присваивается при принятии их к бухгалтерскому учету соответствующий инвентарный номер, сохраняемый за ним на весь период его нахождения в данной организации. Инвентарные номера выбывших инвентарных объектов основных средств не рекомендуется присваивать вновь принятым к бухгалтерскому учету объектам в течение пяти лет по окончании года выбытия. Для спи сания объектов основных средств необходимо оформление двух основных документов — распорядительного документа по организации о списании объекта (или группы объектов) и акта списания, составленного по унифицированной форме. В табл. 1 приведены формы первичных учетных документов по учету основных средств.

14

Амортизацию недвижимого имущества начисляют с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету (когда завершены капитальные вложения и сформирован объект недвижимости как отдельное основное средство), независимо от факта передачи документов на государственную регистрацию права собственности. Не подлежат амортизации объекты недвижимости, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования).

Приобретая объект недвижимости по договору купли-продажи, предприятия ИСС принимают его к бухгалтерскому учету в составе основных средств в момент подписания с продавцом акта приема-передачи объекта. Государственная регистрация права на недвижимое имущество для признания такого объекта основным средством не требуется, но в учете на счете 01 оно отражается на отдельном субсчете «Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы». После получения свидетельства о праве собственности на переданный объект недвижимости его первоначальная стоимость переносится на субсчет «Основные средства в организации». Объект недвижимости, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности. В акте, составляемом по форме ОС-1 (ОС-1а), данные о таком объекте основных средств записываются соразмерно доле организации в праве общей собственности и фиксируются сведения об участниках долевой собственности (с указанием их доли в праве общей собственности).

При продаже объекта недвижимости и передаче до государственной регистрации сделки его списывают с учета на дату подписания акта приема-передачи. При этом для отражения продавцом выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия рекомендуется использование счета 45 «Товары отгруженные» с открытием субсчета «Переданные объекты недвижимости», на который списывается остаточная стоимость объекта недвижимости. Формирование остаточной стоимости происходит путем списания суммы накопленной амортизации (включая месяц выбытия) на открываемый к счету 01 субсчет (в кредит субсчета «Выбытие основных средств») и первоначальной стоимости объекта недвижимости (в дебет субсчета «Выбытие основных средств »). После получения покупателем свидетельства о праве собственности на объект недвижимого имущества в учете продавца отражается операция реализации ранее переданного покупателю объекта недвижимости с использованием счета 91.

Объект недвижимости, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности. В акте, составляемом по форме ОС-1 (ОС-1а), данные о таком объекте основных средств записываются соразмерно доле организации в праве общей собственности и фиксируются сведения об участниках долевой собственности (с указанием их доли в праве общей собственности).

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью, или ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта, или нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например срок аренды).

15

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

Порядок отражения в учете процентов по кредиту, взятому на создание объекта недвижимости, зависит от того, является объект недвижимости инвестиционным активом или нет, т.е. возводится он застройщиком с целью получения дохода от его продажи (или другой возмездной передачи) или возводится для себя с целью получения от него дохода путем длительной эксплуатации. В первом случае инвестиционного актива не возникает, так как возводится оборотный актив — готовая продукция, предназначенная либо для продажи, либо как объект долевого строительства, подлежащий передаче дольщику, но не как объект основных средств. Проценты по кредитам, полученным для пополнения оборотных средств (хотя и для возведения объектов недвижимости), признаются прочими расходами заемщика. Во втором случае застройщик возводит инвестиционный актив, т.е. объект недвижимости для использования в производственных (управленческих) целях либо сдачи в аренду в течение длительного срока. И, соответственно, все затраты на возведение объекта у застройщика, включая проценты по кредиту до момента начала эксплуатации объекта, собираются на счете 08. После завершения строительства и ввода объекта в эксплуатацию он принимается к учету на счет 01 (или на 03, если он предназначен для сдачи в аренду). После начала эксплуатации объекта и до завершения срока кредитного договора проценты признаются прочими расходами организации с отражением на счете 91.

Приобретение движимого имущества, учитываемого в качестве объектов основных средств, отражается предприятиями ИСС с использованием счета 08.

Строительные материалы составляют значительную часть сметных расходов. Они учитываются в составе материально-производственных запасов (далее — МПЗ) наряду с горючесмазочными материалами (далее — ГСМ), запасными частями, тарой, инструментами и спецодеждой, инвентарем, готовой продукцией, товарами и малоценными основными средствами.

Для учета материалов на предприятиях ИСС используются балансовые счета 10, 14, 15, 16 и забалансовые счета 002, 003, 004. С помощью субсчетов и аналитики учет запасов может быть организован: по составу (в соответствии с назначением и ролью в производственном процессе), по использованию в строительном процессе, по сырьевым ресурсам, по местам хранения, по материально-ответственным лицам. Подрядная организация учитывает МПЗ на счете 10 «Материалы» с аналитикой по субсчетам:

–«Сырье и материалы», на котором учитываются основные строительные мате-

риалы;

–«Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали», на котором учитываются покупные полуфабрикаты, приобретаемые для комплектования строительства;

–«Топливо», на котором учитываются горючесмазочные материалы;

–«Тара и тарные материалы»;

–«Запасные части», на котором ведется учет, запчастей, автомобильных шин, обменного фонда для ремонта автотранспорта, машин имеханизмов, аккумуляторови т.п.;

–«Прочие материалы», на котором учитываются отходы производства, металлолом, прочее имущество;

–«Материалы, переданные в переработку на сторону»;

–«Строительные материалы»;

16

–«Инвентарь и хозяйственные принадлежности»;

–«Специальная оснастка и специальная одежда на складе»;

–«Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации».

Единицу бухгалтерского учета материалов организация выбирает самостоятельно

взависимости от характера МПЗ, порядка их приобретения и использования. В частности, единицей учета может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа. Используются различные единицы измерения: штучные, весовые, объемные, линейные и т.п. Если же материал поступает в одной единице измерения (например по весу), а отпускается со склада в другой (например поштучно), его оприходование и отпуск отражаются в первичных документах, на складских карточках и соответствующих регистрах бухгалтерского учета одновременно в двух единицах измерения.

Материалы можно учитывать либо по фактической себестоимости их приобретения, либо по учетным ценам. Оценка материалов, приобретенных за плату, осуществляется по фактической себестоимости в сумме фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Не включаются в фактические затраты на приобретение МПЗ общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с их приобретением.

Учет материалов по учетным ценам целесообразно использовать тем организациям, у которых большая номенклатура используемых материалов. Учет материалов по учетным ценам организуют с использованием счетов 15 и 16. Выделяются четыре вида учетных цен:

–договорные цены;

–фактическая себестоимость по данным предыдущего месяца или года;

–планово-расчетные цены;

–средняя цена группы однородных материалов (это разновидность плановорасчетной цены).

Порядок определения учетных цен и списания выявляемых отклонений фактических расходов по приобретению МПЗ от их учетной цены устанавливается организацией самостоятельно при принятии учетной политики.

Учет материалов организуется на складе, на объектах, в бухгалтерии. Первичные документы по учету МПЗ: приходный ордер, акт о приеме материалов, лимитнозаборная карта, требование-накладная, накладная на отпуск материалов на сторону, карточка учета материалов, акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, журнал учета поступающих грузов. На массовые однородные грузы, прибывающие от одного и того же поставщика несколько раз в течение дня, допускается составление одного приходного ордера в целом за день. Материалы могут поступать прямо в подразделение, участок или бригаду, минуя склад, но они все равно приходуются на склад и сразу же оформляется передача

вподразделение (с указанием, что материалы выданы транзитом, без завоза на склад). При установлении несоответствия поступивших материалов ассортименту, коли-

честву и качеству, указанным в документах поставщика, а также в случаях, когда качество материалов не соответствует предъявляемым требованиям (вмятины, царапины, поломка, бой, течь жидких материалов и т.д.), приемку осуществляет комиссия, которая оформляет ее актом о приемке материалов (форма N М-7). В случае составления приемного акта приходный ордер не оформляется. Акт о приемке служит основанием для предъявления претензий и исков к поставщику и (или) транспортной организации. Поставки могут быть отфактурованными и неотфактурованными.

17

Неотфактурованными поставками считаются материальные запасы, поступившие в организацию, на которые отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование, платежное требование-поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком). К таким поставкам не относятся поступившие, но неоплаченные МПЗ, на которые имеются расчетные документы. Неотфактурованные поставки приходуются по счетам учета материальных запасов (в зависимости от назначения принимаемых материальных запасов) по принятым в организации учетным ценам. В случаях, если организация использует в качестве учетных цен фактическую себестоимость материалов, то указанные материальные запасы приходуются по рыночным ценам.

После получения расчетных документов по неотфактурованным поставкам их учетная цена корректируется с учетом поступивших расчетных документов. Одновременно уточняются расчеты с поставщиком.

Лимитирование отпуска материалов на производство должно основываться на сметных нормах расхода материалов, применяемых в данной строительной организации с учетом заключенных договоров на выполнение строительно-монтажных работ (СМР), объемах производственных программ с учетом переходящих запасов неизрасходованных материалов на начало и конец месяца.

Количество отпущенных в производство массовых однородных материалов (песок, щебень, гравий, руда, уголь и др.) при невозможности отпуска их по фактическому весу или обмеру допускается определять на основе проведения периодических, не реже одного раза в месяц, инвентаризаций остатков этих материалов. Результаты инвентаризации должны оформляться актом типовой формы.

Особенность отпуска материалов, конструкций, деталей, твердого и жидкого топлива с приобъектного склада для выполнения строительно-монтажных работ на стройках в том, что операция отражается в материальном отчете прораба (мастера) по форме М-29 без оформления первичными документами, если прораб является материальноответственным лицом. Количество израсходованных в процессе выполнения СМР материалов должно соответствовать объему выполненных работ и нормам расхода материалов на единицу выполненных работ. Отчет по форме М-29 служит основанием для списания материалов на себестоимость СМР и сопоставления фактического расхода материалов на выполненные работы с расходом, определенным по производственным нормам. В тех случаях, когда количество фактически израсходованных на производство СМР основных материалов меньше количества, исчисленного по нормам (сметам), на себестоимость строительных и монтажных работ списывается количество фактически израсходованных материалов. В тех случаях, когда количество фактически израсходованных на производство СМР основных материалов больше количества, исчисленного по нормам (сметам), то перерасход материалов должен быть обоснован производственной необходимостью (например перерасход металла при вынужденной замене арматуры на большие диаметры из-за отсутствия арматуры необходимых размеров). В этом случае для списания на себестоимость фактически израсходованных материалов требуется оформить письменное техническое обоснование, которое должен утвердить руководитель организации. Бухгалтерская служба контролирует наличие документов, подтверждающих производственный характер материальных затрат сверх сметы.

Особенностью строительства является использование подрядчиками предоставленных заказчиками материалов на давальческой основе. После окончания работы подрядчик должен представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала. Стоимость работ у

18

подрядчика формируется без учета затрат на эти материалы, а для обобщения информации о наличии и движении давальческих материалов используется счет 003 «Материалы, принятые в переработку».

Заказчик, приобретая давальческие строительные материалы, приходует их на субсчет 8 «Строительные материалы» счета 10. Передавая свои материалы другой организации на давальческой основе, он не списывает их стоимость с баланса, а отражает их движение на субсчете «Материалы, переданные в переработку на сторону» счета 10. По мере утверждения заказчиком отчетов о фактическом расходе материалов, предоставленных подрядчиком, он списывает их на счет 08.

Строительные организации могут иметь собственное производство основных строительных материалов (растворобетонные узлы, асфальтобетонные заводы, столярные и деревообрабатывающие цеха, механические мастерские и т.п.). Фактическая себестоимость таких материалов определяется исходя из затрат, связанных с их производством, а принятие к учету может отражаться либо в виде готовой продукции, предназначенной для использования организацией, на счете 43 «Готовая продукция», либо на счет 10 «Материалы», 21 «Полуфабрикаты собственного производства» и других аналогичных счетах.

Производственный процесс в строительстве предполагает наличие либо парка строительных машин, механизмов, либо автотранспорта, либо средств малой механизации. Поэтому возникает необходимость учета горючесмазочных материалов (далее — ГСМ), таких как бензин, дизельное топливо, смазочные материалы, автомобильные шины, аккумуляторные батареи, ветошь, запасные части, специальные жидкости.

Документами, подтверждающими расходование ГСМ автотранспортом и механизмами, являются путевые листы автомобилей, маршрутные листы специальной техники, путевые листы строительной машины, рапорты о работе специальной техники, системы контроля пробега и т.п.

Подрядные организации ведут бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ) «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2018). Действие данного ПБУ, во-первых, не распространяется на застройщиков. Во-вторых, оно распространяется только на долгосрочные договоры строительного подряда, длительность которых составляет более одного отчетного года, или договоры, сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы. Подрядчик должен вести учет отдельно по каждому договору. Если одним договором предусматривается строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по одному проекту, то для целей бухгалтерского учета строительство каждого объекта должно рассматриваться как отдельный договор. При этом должны выполняться одновременно следующие условия: на строительство каждого объекта имеется техническая документация и по каждому объекту могут быть достоверно определены доходы и расходы. Если при исполнении договора в техническую документацию вносится дополнительный объект строительства (дополнительные работы), то для целей бухгалтерского учета строительство дополнительного объекта (дополнительные работы) должно рассматриваться как отдельный договор, если по конструкционным, технологическим или функциональным характеристикам дополнительный объект (дополнительные работы) существенно отличается от объектов, предусмотренных договором, или цена строительства дополнительного объекта (дополнительных работ) определена на основе согласованной сторонами дополнительной сметы.

19

Доходы по договору признаются организацией доходами от обычных видов деятельности. Величина выручки определяется исходя из стоимости работ по цене, установленной договором. ПБУ 2/2018 устанавливает три способа определения цены:

1)твердая цена за выполнение всей обусловленной договором работы;

2)цена, определяемая исходя из фиксированной в договоре расценки за каждую единицу выполняемой работы (конструкции, вида работ и др.);

3)смешанный порядок определения цены (например возмещение заказчиком всех расходов, понесенных организацией в связи с выполнением предусмотренных договором работ, а также уплата процента от этих расходов одновременно с согласованной максимальной ценой подлежащей выполнению работы).

Выручка по договору строительного подряда должна включать в себя не только выручку, согласованную в договоре, но и суммы отклонений, претензий, поощрительных платежей, если их сумма может быть достоверно определена. Отклонение — это указание, данное строительной организации заказчиком на изменение диапазона работ, выполняемых по договору подряда (изменения характеристик или конструкции объекта

иизменения в продолжительности сроков договора). Оно может вести к увеличению или уменьшению выручки по договору.

Претензия — это сумма, которую строительная организация стремится получить с заказчика или третьей стороны в качестве возмещения затрат, не учтенных в смете (может возникнуть в результате задержек выполнения строительных работ по вине заказчика, его ошибок в технических характеристиках или конструкции).

Поощрительные платежи — это дополнительные суммы, выплачиваемые подрядчику сверх договорных сумм (за досрочное завершение части работ или всего договора).

По мере признания выручки расходы по договору списываются для определения финансового результата отчетного периода в установленном порядке. При этом расходы, относящиеся к выполненным по договору работам, учитываются как затраты на производство, а расходы, понесенные в связи с предстоящими работами, — как расходы будущих периодов. Расходы разделены на три группы: прямые, косвенные и прочие.

Прямые расходы — это фактически понесенные расходы, а также ожидаемые неизбежные расходы (предвиденные расходы), возмещаемые заказчиком по условиям договора (например затраты на устранение недоделок в проектах и СМР, разборка оборудования из-за дефектов антикоррозийной защиты и др.). Предусмотрено два варианта отражения предвиденных расходов: по мере возникновения в процессе выполнения работ по договору или путем образования резерва на покрытие предвиденных расходов, когда расходы могут быть достоверно определены.

Косвенные расходы — это часть общих расходов на исполнение договоров, определяемая путем их распределения. Способы распределения между договорами косвенных расходов определяются организацией самостоятельно и применяются систематически и последовательно.

Прочие расходы — это расходы, не относящиеся к строительной деятельности организации, но возмещаемые заказчиком по условиям договора (на общее управление организацией, на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ и другие расходы).

В ПБУ 2/2008 установлен только один способ признания выручки — выручка по договору строительного подряда определяется «по мере готовности», исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ на отчетную дату (даже если приемка-сдача работ осуществляется по окончании всего строительства). Степень завершенности работ организации на отчетную дату определяется двумя способами — на

20