Международные стандарты бухгалтерского учета и отчетности. Учебное пособие для студентов направления подготовки 080100.62 - Экономика

КЦББ США контролирует нормативы бухгалтерского учета, издаваемые профессиональными органами. Эта комиссия может также наложить вето на определенные подходы к бухгалтерскому учету и требовать внедрения нормативов в новых областях. КЦББ США является ведущим членом МОКЦББ. Тем не менее, она до сих пор требует полной выверки капитала и прибыли по правилам US GAAP. Согласно концепции по МСФО КЦББ США планируется разрешить принимать финансовую отчетность иностранных инвесторов, подготовленную по МСФО, без выверки по US GAAP. СМСФО и Совет по стандартам финансового учета США ( FASB ) в 2002 году начали программу конвергенции (сближения) US GAAP и МСФО.

МСФО вносят большой вклад в совершенствование и гармонизацию финансовой отчетности во всем мире. В странах с малоразвитой законодательной системой в области бухучета МСФО используется как основа для национальных стандартов (Латвия, Мальта). Все листинговые компании обязаны представлять отчетность по МСФО в Бангладэш, Чехии, Эстонии. Также МСФО используется как международный норматив для тех стран, которые разрабатывают свои собственные требования (Китай, страны Центральной Европы, СНГ). Иностранные котируемые компании могут использовать МСФО в Австралии, Египте, Европе, на Украине. МСФО используется фондовыми биржами и регулирующими органами, разрешающими иностранным и национальным компаниям представлять финансовые отчеты в соответствии с МСФО. Европейская комиссия объявила, что в значительной степени опирается на CМСФО при подготовке документов, отражающих потребности рынков капитала. МСФО становится более популярным в мире, чем US GAAP, все большее число предприятий используют МСФО для подготовки финансовой отчетности. МСФО носят рекомендательный характер. Уже сегодня большинство фондовых бирж допускает представление отчетности по МСФО для котирования (например: Лондонская фондовая биржа). Международная организация комиссий по ценным бумагам и биржам рекомендует использовать МСФО для целей листинга на всех международных рынках (включая Нью-Йоркскую и Токийскую фондовые биржи). Не разрешено предоставление отчетности в соответствии с МСФО в Бразилии, Иране, Казахстане, где обязательно использовать собственные правила бухучета, а в Чили иностранным фирмам разрешается вести отчетность по стандартам родной страны с обязательной трансформацией отчетности по Чилийским стандартам.

Что касается США, то SEC является видным членом Международной Организации комиссий по ценным бумагам и биржам (IOSCO), последние рекомендовали всем странам-членам позволить предприятиям, котируемым на всех биржах мира, применять МСФО при подготовке отчетности. Однако комиссия по ценным бумагам и биржам США все еще требует от компаний для котирования в США трансформацию по US

GAAP.

31

Мировая тенденция – конвергенция, то есть сближение стандартов, которое будет проходить по линии сближения форм отчетности, пересмотра подходов, связанных с использованием большого количества оценочных величин.

Европа стремится к централизации и унификации. Директивы ЕС по учету – это документы, разработанные в рамках деятельности Европейского Сообщества в целях унификации правил раскрытия финансовой информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Наиболее известны: Четвертая Директива, посвященная вопросам годовой отчетности компаний определенных правовых форм; Седьмая Директива, относящаяся к сводной (консолидированной) отчетности группы компаний, а также Восьмая Директива, регламентирующая правила аудиторской деятельности. В настоящее время ведется работа по уточнению директив, поскольку предусмотренные ими отдельные нормы не соответствуют требованиям МСФО. Согласно решению ЕС в 2005 году все листинговые компании Европейского союза обязаны будут предоставлять отчетность по МСФО.

2. История МСФО в России

Каждое государство вправе самостоятельно решать, следует ли внедрять на его территории МСФО и, если следует, какую стратегию перехода предпочесть. Теоретически возможны два основных способа внедрения международных стандартов:

–«метод шоковой терапии», заключающийся в том, что международным стандартам придается статус силы актов национального законодательства;

–«метод планомерного продвижения», при котором производится разработка национальных стандартов, базирующихся на МСФО с заимствованием значительной части принципов и (или) изменение существующих национальных стандартов также с переносом большинства принципов международных стандартов в стандарты национальные.

Применение первого способа характерно в основном для некоторых развивающихся стран, второй способ предпочли большинство развитых стран.

В России необходимость перехода на международные стандарты подготовки финансовой отчетности на государственном уровне впервые была зафиксирована в 1997 г. в Послании Президента РФ Федеральному собранию, а чуть позже и в Указе Президента РФ от 03.04.1997 г. № 278 «О первоочередных мерах по реализации послания Президента РФ Федеральному собранию «Порядок во власти – порядок в стране (о положении в стране и основных направлениях политики РФ)». Указанным документом Правительству РФ была поставлена задача «Разработать и

32

утвердить до 15.11.1997 г. программу перехода с 1998 г. на международные стандарты бухгалтерского учета».

Такая Программа была подготовлена Правительством РФ в 1998 г. и утверждена Постановлением от 06.03.1998 г. № 283 «Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности». В качестве цели Программа определила «Приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики

имеждународными стандартами финансовой отчетности». Другими словами, Правительство РФ решило не внедрять в российскую практику МСФО в «чистом» виде, а переработать национальные стандарты в соответствии с принципами МСФО.

После утверждения Программы документы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России претерпели существенные изменения за счет их сближения с МСФО. Так, был принят целый ряд новых ПБУ, существенно переработаны ПБУ, определяющие порядок ведения учета основных средств и материально-производственных запасов, в практику отечественного учета внедрены принципиально новые понятия (в частности, «условные факты хозяйственной деятельности», «события после отчетной даты», «отложенные налоговые активы и обязательства»), формы отчетности стали рекомендательными, а требования к составлению отчетности дополнены рядом положений, соответствующих принципам МСФО (в частности, раскрытие информации об операциях с аффилированными лицами, об операционных и географических сегментах хозяйственной деятельности).

Однако к концу 2002 г. работа по сближению российских стандартов с международными была приостановлена, а к 2004 г. был существенным образом изменен подход к реформированию национальной системы учета

иотчетности. Приказом Министерства финансов РФ от 01.07.2004 г. № 180 была одобрена «Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу» (Концепция).

При этом в качестве основной задачи реформирования индивидуальной и консолидированной отчетности Концепцией определено обеспечение гарантированного доступа заинтересованным пользователям к качественной, надежной и сопоставимой персонифицированной информации о хозяйствующих субъектах (для индивидуальной отчетности) и о группе хозяйствующих субъектов (для консолидированной отчетности).

Однако подходы по сближению с МСФО для индивидуальной и консолидированной отчетности принципиально различны.

Так, для индивидуальной отчетности в качестве основного пути ее сближения с МСФО определено ее составление по российским стандартам, разрабатываемым на основе МСФО. При этом в Концепции отмечено, что «в перспективе с учетом накопленного опыта целесообразно оценить

33

возможность составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских стандартов)».

Что касается консолидированной отчетности, то для решения поставленной задачи реформирования «необходимо установить обязательное составление консолидированной финансовой отчетности по МСФО, а также обязательный аудит и публикацию ее».

03 марта 2011 г. подписано Постановление Правительства РФ от 25 февраля 2011 г. N 107 «Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации». Согласно п. 7 Положения признанный документ МСФО вступает в силу на территории РФ поэтапно: первый этап предполагает добровольное применение документа, а второй – обязательное. Подписанный документ не содержит никаких дат, ограничивающих длительность процесса признания МСФО на территории России, – это значит, что он может затянуться на неопределенно долгое время.

ВПоложении указаны процедуры проведения экспертизы применимости документа МСФО на территории РФ, а также механизм взаимодействия Минфина России, ФСФР и ЦБР и экспертного органа при принятии решения о его введении в действие. Минфин сможет «забраковать» стандарт или его отельные положения, в случае если они «не будут соответствовать условию их применимости на территории РФ». Кроме того, стандарт может быть введен с «обременениями» – с дополнениями, учитывающими российскую специфику.

05 декабря 2011 года в Минюсте был зарегистрирован Приказ Минфина России от 25.11.2011 г. № 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации». Согласно документу на территории России войдут в действие 37 МСФО и 26 разъяснений международных стандартов.

ВПриказе Минфина России от 22.11.2011 № 156 н журнал «Бухгалтерский учет» был утвержден официальным печатным изданием для опубликования документов МСФО.

К 2015 году в России в обязательном порядке отчитываться по международной системе станут:

• участники рынка ценных бумаг на профессиональном уровне,

• акционерные инвестиционные фонды,

• негосударственные пенсионные фонды,

• управляющие организации инвестиционных фондов, НПФ и ПИФов,

• товарные биржи,

• клиринговые организации.

34

Всвязи с этим планируется внести изменения в Федеральный закон «О бухгалтерском учете», ввести новый регламент аттестации бухгалтерских работников, опираясь на МСФО.

Закон о консолидированной финансовой отчетности устанавливает обязательное применение крупными компаниями МСФО. По задумкам авторов закон должен повысить качество и прозрачность финансовой отчетности крупнейших российских организаций и привлечь дополнительные инвестиции в российскую экономику.

ВФедеральном законе N 208-ФЗ рамочно урегулирован порядок составления и представления консолидированной финансовой отчетности по МСФО для кредитных и страховых организаций, а также компаний, чьи ценные бумаги обращаются на фондовых биржах. Согласно закону годовая консолидированная отчетность подлежит обязательному аудиту и обязательной публикации.

Установленные законом правила начинают действовать с отчета за год, следующий за годом признания МСФО для применения в России. В отношении компаний, ценные бумаги которых обращаются на фондовых биржах, это будет необходимо, начиная с отчета за 2015 г. или позже.

МСФО могут быть полезны и при составлении финансовой отчетности отдельных компаний. Однако в больше степени они применяются для составления консолидированной отчетности группы взаимосвязанных компаний, сами стандарты признают необходимость такого подхода для получения объективных результатов.

16 декабря 2011 года РФ была принята в ВТО. По мнению ряда экспертов, вступление в ВТО приведет к тому, что Россия должна привести свои экономические и торговые законы в соответствие с международными стандартами и улучшить инвестиционный климат для иностранных предприятий. Это означает максимально быстрое приведение

кМСФО от национальных стандартов бухгалтерского учета. Однако на настоящий момент времени в РФ применяются одновременно 2 системы учета, не заменяя друг друга, и полный переход на МСФО с РСБО не планируется.

Реформа национальной системы бухгалтерского учета в Международную Систему Финансовой Отчетности в РФ осуществляется с 1998 года. Положения об этом отражены в Постановлении Правительства Российской Федерации от 06.03.1998 года № 283 « Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности».

Нормативными правовыми актами, регламентирующими прямое применение МСФО в РФ являются:

– Федеральный закон от 27.07.2010 года № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности»;

– Постановление Правительства Российской Федерации от 25.02.2011 года № 107 « Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных

35

стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации»;

–Приказ Минфина России от 22.11.2011 года № 156н «Об определении официального печатного издания для опубликования документов международных стандартов финансовой отчетности «;

–Письмо Минфина России от 12.12.2011 года № 07-02-06/240 «Об официальном опубликовании документов международных стандартов финансовой отчетности»;

–Приказ Минфина России от 25.11.2011 года №160н «О введении в

действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации»;

–Постановление Правительства Российской Федерации от 03.03.2012 года № 179 «О предоставлении годовой консолидированной финансовой отчетностью»;

–Приказ Минфина России от 30.03.2012 года № 148 «Об образовании Межведомственной рабочей группы по применению МСФО».

В соответствии с действующим законодательством, инициативное применение МСФО не предусмотрено, обязательное применение МСФО предусмотрено для организаций:

1) кредитных;

2) страховых;

3)иных организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах;

4)всех организаций, составляющих консолидированную отчетность в соответствии с законодательством РФ или ее учредительными документами.

3.Различия ПБУ и МСФО

Всоответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.1998 года № 283, предполагается создание системы национальных российских стандартов:

1)подлежащих взаимоувязке с международными стандартами финансовой отчетности, непротиворечащих им;

2)ориентированных на внешних пользователей и в основном на инвесторов;

3)переориентированных с регулирования бухгалтерского учета на регулирование бухгалтерской отчетности;

4)сопоставимых с системами налогообложения российской федерации;

5)создаваемых с привлечением к реформе и к созданию нормативной правовой базы профессиональных международных организаций и профессиональных российских организаций.

36

Первая задача в настоящее время выполнена, что отражено в «Заключениях по результатам экспертизы применимости МСФО и РМСФО на территории РФ», созданных Фондом НСФО от 10.10.2011 г., от

22.10.2011 г.

Вторая задача в настоящее время выполняется, в том числе и путем реформу РСБУ к МСФО, так как одной из двух целей МСФО является раскрытие информации, что позволяет внешним пользователям анализировать показатели отчетности.

Третья задача находится в процессе совершенствования в РСБУ. Четвертая задача не выполняется, наоборот, в настоящее время

применяемые системы налогообложения по многим показателям не совместимы с бухгалтерским учетом.

Пятая задача в Российской Федерации не выполняется, РСБУ базируется на основании НПА, создаваемых законодательно.

Разные эксперты указывают на те или иные трудности, возникающие при внедрении МСФО в России. Все замечания профессионалов можно обозначить пятью пунктами:

1.Технический момент – отсутствие актуального перевода стандартов МСФО на русский язык. Все стандарты написаны на английском языке, этот язык считается основным. А профессиональным переводом стандартов на иностранные языки занимаются лишь специалисты Комитета МСФО и переведенные экземпляры подвергаются обсуждению по подобию самих стандартов, в связи с чем появляются большие задержки с выходом официальных стандартов на русском языке.

2.Не всегда в российских стандартах выполняется приоритет экономического содержания над формой, что искажает отчетность по национальным стандартам и делает ее более тяжелой для трансформации.

3.Различие оценки активов и обязательств. Здесь наблюдаются различия в классификации имущества и обязательств в разных системах отчетности. Кроме того, МСФО в ряде случаев требует справедливой или рыночной оценки активов, что бывает сложно сделать в условиях РСБУ.

4.Различие в объемах раскрываемой информации. МСФО требует более детального раскрытия информации, а также раскрытия информации

обольшем количестве операций и большем круге зависимых лиц, что значительно повышает трудоемкость составления отчетности.

5.Различие законодательной базы. Бухгалтерский учет любой страны как совокупность национальных стандартов всегда является составной частью законодательства государства. Учет никогда не может противоречить ему. Кроме того, он пользуется терминами и понятиями национального гражданского и налогового законодательства, а изменение этих основ представляется невозможным на настоящий момент. Поэтому и возникают противоречия, усложняющие корректировку РСБУ.

37

Ожидаемые «плюсы» и предсказуемые «минусы» перехода на МСФО.

Использование МСФО для составления бухгалтерской отчетности в России сопровождается, с одной стороны, непониманием их преимуществ; потребность в информации о содержании финансовой отчетности по МСФО для практической деятельности незначительна. С другой стороны, изучение и попытки реализации принципов и методологии отдельных стандартов для составления бухгалтерской отчетности по МСФО в российских условиях вызывает значительные трудности в понимании базовых методологических основ формирования данных, методик исчисления показателей, составляющих отчетность, техники получения необходимых сведений. В связи с этим целью данной статьи является рассмотрение необходимости использования международных стандартов финансовой отчетности для ее понимания всеми заинтересованными пользователями, а также содержания и методики формирования ее отдельных форм.

Основным «внешним» аргументом в пользу перехода к составлению отчетности на основании МСФО для российских компаний является тот факт, что такой переход должен стать важным шагом на пути обеспечения открытости и прозрачности российских компаний, повышении их конкурентоспособности (в том числе в борьбе за источники финансирования на отечественном и международном рынках капитала), снижения стоимости привлекаемых ими заемных средств, а также общего улучшения состояния финансового рынка России.

Практика применения МСФО доказала, что они позволяют обеспечить максимальную полезность финансовой отчетности для широкого круга пользователей, поскольку изначально разрабатываются как стандарты, позволяющие раскрывать достаточный для всех участников рынка объем информации о компании, ее финансовом положении и финансовых результатах, вследствие чего МСФО-отчетность в большей степени, чем отчетность, составленная по национальным стандартам, может использоваться для оценки и прогнозирования развития компаний, для принятия инвестиционных решений, для оценки деятельности менеджмента, т.е. всех тех факторов, в информации о которых заинтересованы инвесторы.

Очевидно, что наиболее актуален данный аргумент для крупных компаний, которые уже составляют отчетность, основанную на международных стандартах, а также для предприятий среднего бизнеса, имеющих планы развития с привлечением дополнительных источников финансирования.

Что касается «внутренних стимулов» для перехода конкретного хозяйствующего субъекта к составлению отчетности по МСФО, то обычно называют два основных. Первый состоит в том, что отчетность, отвечающая международным стандартам, позволяет дать более объективную оценку не только финансовому состоянию компании, но и

38

эффективности системы управления компанией в целом и отдельными сегментами бизнеса ее в частности, что необходимо не только внешним пользователям, но и менеджменту компании. Второй «положительный» момент, ожидаемый от российских компаний (точнее, от финансовобухгалтерских служб российских компаний) при переходе на МСФО состоит в том, что применение международно признанных принципов составления отчетности «дисциплинирует» компанию, составляющую и представляющую отчетность, поскольку переход на МСФО предполагает при формировании отчетных форм применение всех стандартов по совокупности (из тех, которые могут быть применены к деятельности конкретной компании), в то время как отчетность, составленная по российским стандартам, зачастую содержит только перечень сведений, содержащихся в рекомендованных формах отчетности, не раскрывая ряд «бесполезных», на первый взгляд, показателей. Действительно, статистика умалчивает о том, какая часть российских предприятий при составлении отчетности раскрывает все показатели, раскрытие которых предусмотрено, например, ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» или ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности», или сколько организаций формируют консолидированную отчетность в порядке, установленном Методическими рекомендациями по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности (Приложение к приказу Минфина РФ от 30.12.1996 г. № 112). Однако указанный аргумент представляется весьма спорным, поскольку проблемы контроля за применением тех или иных правовых норм лежат вне плоскости национальных или международных правил, являясь самостоятельной сферой регулирования.

Переход на составление финансовой отчетности российских компаний на основе стандартов, признанных в большинстве стран мира, способен оказать положительное влияние и на экономику России в целом (макроэкономический эффект), в частности, по следующим направлениям:

–приток иностранных инвестиций в российскую экономику;

–улучшение имиджа российского бизнеса;

–интеграция экономики России в систему мирохозяйственных связей. Однако при оценке необходимости перехода на составление

российскими компаниями отчетности по МСФО нельзя не обращать внимания и на ряд трудностей, с которыми неизбежно столкнется каждая отдельно взятая компания, пользователи отчетности и профессиональное сообщество в целом. О сложностях, которыми неизбежно сопровождается процесс признания и адаптации международных стандартов, уже упомянуто выше. Ниже остановимся на менее глобальных, но не менее важных проблемах.

– Неполнота учета отраслевой специфики. МСФО создавались как система общих правил и требований, не учитывающих отраслевые особенности, с которыми неизбежно сталкиваются компании, осуществляющие деятельность в той или иной сфере бизнеса. Специализированные стандарты начали разрабатываться только во второй

39

половине 90-х годов прошлого века, и до настоящего времени их немного, в силу чего компании, осуществляющие деятельность в «специфичных» сферах бизнеса (напри-мер, в области высоких технологий, IT – технологий) при формировании отдельных отчетных показателей обращаются к национальным стандартам либо к другим признаваемым в большинстве стран стандартам, например, к US GAAP.

–Менталитет. Основными отличиями МСФО от российской системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности являются, во-первых, отсутствие в МСФО четких правил отражения конкретных хозяйственных операций, поскольку они регламентируют принципы составления отчетности, в то время как в сложившейся российской практике предусмотрено достаточно жесткое регулирование всего учетного процесса – от форм первичных учетных документов и типовых бухгалтерских проводок до форм отчетности. Резкий переход на МСФО, требующий кардинального перелома сложившегося среди большинства бухгалтеров «мироощущения», может снизить эффективность учетного процесса. Кроме того, МСФО говорится, что при решении значительной части вопросов, возникающих в процессе подготовки отчетности, следует ориентироваться на профессиональное суждение, что возлагает существенную ответственность на специалиста, занимающегося подготовкой отчетности, и требует от него значительно большего профессионализма, чем в ситуациях, когда необходимо применить четко регламентированную норму. Определенный перелом в отношении к процессу составления отчетности потребуется также от руководителей предприятий и внешних пользователей отчетности, привыкших к тому, что каждый этап подготовки отчетности, начиная с первичного документа и заканчивая составлением отчетных форм, нормативно отрегулирован, а теперь вынужденных привыкать к тому, что решение большинства значимых вопросов «отдано на откуп» профессиональному суждению конкретного специалиста, каким бы профессионалом он ни был.

–Необходимость несения дополнительных финансовых затрат. Переход к составлению отчетности на основе международных принципов – весьма дорогостоящий процесс не только для отдельных предприятий (расходы на оплату услуг сторонних консультантов, на переобучение персонала, на наем нового персонала, на приобретение и отладку соответствующего программного обеспечения, пере-стройку систем внутреннего документооборота и контроля, на обязательный аудит МСФО-отчетности и т.п.), но и для государственных органов, выполняющих надзорные функции (расходы на переподготовку кадров, приобретение и отладку программного обеспечения для анализа представляемой хозяйствующими субъектами информации). Однако влияние указанного отрицательного фактора определенным образом нивелируется ожидаемыми экономическими выгодами от введения МСФО.

40