510

сколько позиций относительно взаимосвязи затрат, издержек

ирасходов:

1)издержки первичны и масштабнее затрат и расходов, затраты составляют часть издержек, расходы составляют часть затрат;

2)затраты первичны и масштабнее издержек и расходов, издержки составляют часть затрат, расходы составляют часть издержек;

3)затраты и издержки аналогичны по сути и взаимозаменяемы, расходы составляют часть затрат (издержек) и др.

Отдельные примеры дифиниций данных категорий приведены в таблице 6.

Таблица 6

Основные подходы к раскрытию сущности понятий «издержки», «затраты», «расходы»

Окончание таблицы 6

Специалисты дают более точное определение сущности затрат и расходов, нежели сущности издержек. Категория «издержки» является более проблематичной относительно еѐ дифиниции. При этом и о сущности затрат и расходов единого толкования нет. По мнению автора в системе стратегического управленческого учѐта следует рассматривать основные категории: «затраты» и «расходы», исходя из следующих принципиальных отличий в их природе (таблица 7) [87].

42

Таблица 7

Основные отличия категорий «затраты» и «расходы»

В ходе исследования определилась следующая авторская позиция относительно сущности издержек, затрат, расходов [92].

1)Под издержками организации следует понимать часть затрат и (или) расходов, понесенных в связи с отказом от альтернативного потребления ресурсов. Издержки могут быть исчислены на базе фактических цен или рыночной оценки ресурсов с позиции наиболее эффективного их использования.

2)Затраты представляют собой совокупность экономических ресурсов хозяйствующего субъекта, сформированных, а также трансформированных в процессе деятельности организации и представленных в виде активов организации; это ключевой показатель для оценки потенциала организации, еѐ конкурентных позиций, внешних возможностей и рисков реализации стратегии. Затраты имеют способность окупаться и приносить экономические выгоды в будущем.

3)Расходы являются частью затрат, понесенных с целью извлечения доходов в течение отчетного периода и ведущих к уменьшению капитала организации; это в том числе денежные траты в наличной и безналичной формах и кредиторская задолженность.

Данная дифиниция подтверждает взаимосвязь категорий «издержки», «затраты», «расходы», но и наличие существенных отличий в их сущности. А это, в свою очередь, позволяет утверждать, что в состав объектов стратегического управленческого учѐта входят не только затраты, расходы, но и издержки.

При этом качество информации о затратах напрямую связано с эффективностью принимаемых управленческих решений и определяется выбором совокупности научнообоснованных, взаимоувязанных, взаимодополняющих друг друга классификаций затрат, соответствующих специфике деятельности хозяйствующего субъекта и действующей модели стратегического управления.

44

Существенный вклад в решение данной проблемы внесли многие зарубежные и отечественные учѐные-экономисты, в частности: Вахрушина М.А., Друри К., Ивашкевич В.Б., Керимов В.Э., Хорнгрен Ч.Т., Энтони Р. и др. Предложенные ими принципы классификации затрат составляют в совокупности классическую международную модель группировки затрат в системе управленческого учѐта и анализа, основные направления которой представлены в таблице 8.

Таблица 8

Классические принципы классификации затрат

Окончание таблицы 8

Наиболее значимой для целей стратегического управленческого учѐта является группировка затрат в зависимости от реагирования на изменение объѐма производства и продаж. Разграничение затрат на переменные и постоянные наделяет руководство организации эффективным инструментарием прогнозирования основных тенденции в поведении затрат, расходов организации, позволяет оптимизировать основные бизнес – процессы и всю систему управления. Остановимся на данной классификации подробнее.

46

В зависимости от того, как затраты реагируют на изменение деловой активности организации - на увеличение или уменьшение объемов производства (продаж), - их можно условно разделить на переменные и постоянные.

Переменные затраты находятся в прямой зависимости от уровня деловой активности организации. При этом степень их зависимости может быть разной. Для более точной оценки поведения переменных затрат необходимо различать следующие их виды:

-пропорциональные затраты, темпы их роста соот-

ветствуют темпам роста объѐмов производства (продаж);

-прогрессивные затраты, темпы роста затрат превышают темпы роста объѐмов производства (продаж);

-дегрессивные затраты, темпы роста затрат ниже темпов роста объѐмов производства (продаж).

Одни и те же виды переменных затрат в разных ситуациях могут быть пропорциональными, прогрессивными или дегрессивными. Например, затраты на сырьѐ в условиях стабильного производства имеют пропорциональный характер. При условии перехода объѐмов производства и продаж в другую, более крупную масштабную зону затраты на сырьѐ могут иметь дегрессивный характер, т.к. более крупные поставки сырья, как правило, предполагают более крупные скидки.

Сдругой стороны, можно представить ситуацию, когда организация существенно увеличивая объѐм производства и продаж, экстренно закупает дополнительные объѐмы сырья по более высоким ценам. Затраты на сырьѐ в этом случае приобретают прогрессивный характер. В итоге, прогнозируя поведение переменных затрат, необходимо учитывать специфику условий их формирования.

Важнейшей характеристикой поведения переменных за-

трат является значение коэффициента реагирования за-

трат (коэффициента зависимости).

Крз = Y/Х,

где: Y- темпы роста затрат, %; X- темпы роста объѐма производства (продаж),%

47

Данный показатель характеризует соотношение темпов роста затрат и темпов роста объѐма производства (продаж). По размеру коэффициента можно судить о принадлежности переменных затрат к той или иной их разновидности:

К=1 – пропорциональные затраты; К>1 – прогрессивные затраты; К<1 – дегрессивные затраты.

При нулевом значении коэффициента затраты имеют постоянный характер.

Постоянные затраты в общей сумме не зависят от объема производства (продаж) и остаются неизменными в течение отчетного периода, например, арендная плата, амортизация основных средств, расходы на рекламу, охрану и т.д. При этом по разным причинам может иметь место скачкообразный (ступенчатый) рост постоянных затрат в динамике по ряду смежных отчѐтных периодов, т.е. после роста наблюдается некоторый период стабилизации уровня постоянных затрат. Основными причинами такого поведения может быть рост цен, тарифов, расширение и модернизация производства, сбыта и в целом переход на новый уровень деловой активности.

При решении стратегических задач, требующих долгосрочного периода реализации управленческих мер, особенно важно учесть такое поведение постоянных затрат.

Группировка затрат на переменные и постоянные позволяет определить такие виды затрат как:

1)предельные (маржинальные) затраты – величина приращения переменных затрат при увеличении объѐма выпуска продукции на единицу, данные о величине предельных затрат используют при принятии решения об оптимальном объѐме производства; для оценки эффективности предельных затрат определяют предельный доход – дополнительный доход от продажи ещѐ одной единицы продукции;

48

2)средние постоянные затраты – постоянные затраты в расчѐте на единицу выпущенной продукции;

3)средние переменные затраты – переменные затраты на единицу выпущенной продукции;

4)средние валовые затраты – переменные и постоянные затраты в расчѐте на единицу выпущенной продукции, являются базой для оценки рентабельности отдельных видов продукции, работ, услуг, товаров.

Порядок расчѐта данных затрат представлен в таблице 9.

Таблица 9

Предельные и средние затраты

В рассмотренном примере оптимальный объѐм производства составляет 9 единиц. Начиная с десятого изделия, себестоимость продукции возрастает, а эффективность еѐ выпуска снижается. Причиной тому является рост предельных затрат[26, с.66-67].

Одной из самых больших трудностей в применении классификации затрат на переменные и постоянные является то, что в реальной жизни чаще всего встречаются смешанные

49

затраты, имеющие в своем составе как переменную, так и постоянную части. При наличии затрат смешанного характера большое значение имеет выбор метода выделения переменной и постоянной частей. Наиболее точные результаты даѐт корреляционный анализ, а также метод «наименьших квадратов».

Данная система классификации затрат не является исчерпывающей. В последнее время появились и другие, не менее эффективные направления группировки затрат, отличающие стратегический управленческий учет от традиционных систем. Специфичной для управленческого учѐта является группировка затрат на реальные (бухгалтерские) и эконо-

мические, включающие в себя кроме реальных ещѐ и вменѐнные издержки. Вменѐнные затраты включают величину упущенной прибыли, издержки риска, процент на капитал и другие расходы.

Ориентация стратегического управленческого учѐта не только на внутренние условия деятельности организации, но и на внешнюю среду предопределила группировку затрат на внутренние и внешние. К внешним относят денежные траты на приобретение сырья, топлива, основных средств, оплату работ и услуг сторонних организаций. Внутренние затраты формируются при потреблении ресурсов в ходе производ- ственно-хозяйственной деятельности. Внешние затраты связаны с денежными потоками, внутренние с формированием себестоимости.

При принятии управленческих решений по выпуску дополнительной партии продукции существенное значение имеют приростные (дифференциальные) затраты – допол-

нительные затраты, связанные с освоением дополнительного объѐма производства (продаж), сектора рынка, канала сбыта продукции.

50