Налоговое право / Ращевская / мн / общее / Калинин
.docx2) установление местных налогов НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о на-
14
логах, которые определяют налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов, а также могут предусматривать налоговые льготы;
3) введение в действие и прекращение действия местных налогов на территории муниципальных образований нормативными правовыми актами представительных органов соответствующих муниципальных образований о налогах.
На наш взгляд, недостатки закрепленного статьей 12 НК РФ понятия «местный налог» связаны, в первую очередь, с отсутствием законодательного определения понятий «установление» и «введение в действие» налога. На основе анализа норм права, актов Конституционного Суда Российской Федерации, теоретических концепций, автором сформулированы следующие определения понятий «установление налога» и «введение налога».
Установление налога можно определить как принятие в соответствии с нормами НК РФ соответствующего федерального закона, вносящего дополнения в НК РФ, а также, в случаях, установленных НК РФ, закона субъекта Российской Федерации или нормативного правового акта представительного органа муниципального образования, определяющих все элементы налогообложения, указанные в пункте 1 статьи 17 НК РФ, применительно к конкретному налогу, предусмотренному статьями 13-15 НК РФ.
Введение налога предлагается определить как принятие федеральным, региональным или местным представительным органом власти в пределах своей компетенции нормативного правового акта об обязательности уплаты конкретного налога на соответствующей территории с указанием даты, начиная с которой исчисление и уплата данного налога являются обязательными.
Представляется целесообразным закрепление соответствующих определений на уровне НК РФ. Кроме того, выявлено противоречивое использование терминов «установление» и «введение налога» в различных актах федерального законодательства, в связи с чем необходимо внесение изменений в статьи 14, 15, 16, 35 Федерального закона от 6 октября 2003 года №131-Ф3 «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации», в пункт 2 статьи 6, пункт 3 статьи 15 Федерального закона от 28 августа 1995 года № 154-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации», пункт
15
1 статьи 8 Федерального закона от 25 сентября 1997 года № 126-ФЗ «О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации», статью 31 Бюджетного кодекса Российской Федерации.
По мнению автора, ошибочными являются как позиция об отнесении установления местных налогов к исключительной компетенции федерального законодателя, так и позиция о самостоятельном установлении местных налогов представительными органами муниципальных образований. Указанные позиции не соответствуют ни нормам и принципам международного права, ни конституционным принципам законодательства о налогах и сборах.
На основе проведенного исследования автором выработано следующее определение понятия «местный налог»: местный налог представляет собой обязательный к уплате на территории муниципальных образований, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления средств, устанавливаемый совместно государством и соответствующими муниципальными образованиями, вводимый в действие и прекращающий действовать на территории муниципальных образований органами власти соответствующих муниципальных образований, в полном объеме зачисляемый в бюджеты соответствующих муниципальных образований.
Третий параграф главы 1 «Разграничение полномочий федеральных и местных органов власти в отношениях, связанных с местным налогообложением» посвящен анализу спорных вопросов разграничения полномочий органов власти различного уровня по отношению к местному налогообложению. В результате анализа норм права, регулирующих соответствующие полномочия, сделан вывод о недостаточно четком определении полномочий представительных органов местного самоуправления в сфере местного налогообложения. Автор поддерживает позицию об ограниченности компетенции местного законодателя исключительно теми вопросами, которые прямо отнесены к его ведению НК РФ, в связи с чем предлагает внести изменения в статью 1 НК РФ, изложив пункт 5 в следующей редакции: «Нормативные правовые акты органов муниципальных образований о местных налогах и сборах принимаются представительными органами муниципальных образований в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, и в соответствии с последним».
16
Также представляется целесообразным изложить абзац 5 пункта 4 статьи 12 НК РФ в следующей редакции: «Полномочия представительных органов муниципальных образований (законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) по установлению местных налогов состоят в определении и последующем изменении в порядке и пределах, которые предусмотрены настоящим Кодексом, следующих элементов налогообложения: налоговых ставок, порядка и сроков уплаты налогов. Иные элементы налогообложения по местным налогам и налогоплательщики определяются настоящим Кодексом». В целях более четкого определения полномочий органов власти муниципальных образований предлагается также заменить используемый в отдельных законодательных актах термин «изменение местных налогов» на «изменение элементов местных налогов в пределах, определенных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах», а термин «отмена налога» — на термин «прекращение действия налога на территории соответствующего муниципального образования».
Общий вывод третьего параграфа состоит в том, что к полномочиям представительных органов муниципальных образований относится принятие следующих решений, которые действуют на территории соответствующих муниципальных образований:
1) установление местных налогов в части определения таких элементов налогообложения, как налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налога, а также установление налоговых льгот;
2) введение в действие местных налогов;
3) изменение таких элементов налогообложения, как налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налога, а также перечня ранее установленных на территории соответствующего муниципального образования налоговых льгот, оснований и порядка их применения;
4) прекращение действия местных налогов.
В четвертом параграфе главы 1 «Принципы правового регулирования отношений в сфере местного налогообложения» отмечается, что выявление принципов правового регулирования в сфере местного налогообложения является необходимым и целесообразным как с точки зрения оценки качества существующего на настоящий момент массива нормативно-правовых актов, посвященных местным налогам, сложившейся судебной
17
практики, высказываемых исследователями теоретических позиций, так и с точки зрения определения направлений дальнейшего совершенствования правового регулирования соответствующего круга отношений.
Сформулированы следующие принципы правового регулирования местного налогообложения: законности установления и введения местных налогов; ограниченности компетенции представительных органов муниципальных образований рамками федеральных законов; единства налоговой политики Российской Федерации; объективно необходимой самостоятельности муниципальных образований при установлении и введении местных налогов; четкого разграничения полномочий федерального и муниципального уровня власти в вопросах правового регулирования местных налогов; ясности и непротиворечивости актов законодательства о налогах и сборах; равного распределения налогового бремени.
Указанные принципы производны от общих принципов налогового права, закрепленных в законодательстве, судебных актах и литературе теоретического характера, однако в представленном исследовании их содержание конкретизировано применительно к исследуемому институту права. Часть сформулированных принципов не относятся к общим принципам налогового права, а являются специфическими именно для сферы установления и введения местных налогов. Представляется, что перечисленные принципы имеют, с одной стороны, общее значение для любых процессов установления и введения местных налогов, с другой стороны, достаточно полно отражают специфические аспекты именно местного налогообложения.
В пятом параграфе главы 1 «Общие проблемы правового регулирования местных налогов на уровне муниципальных образований» на основе анализа действующих в настоящее время нормативных правовых актов представительных органов местного самоуправления в сфере местного налогообложения сделан вывод о наличии следующих основных проблем правового регулирования местных налогов на местном уровне: превышение представительными органами муниципальных образований своих полномочий в сфере налогообложения; недостаточно высокий уровень юридической техники местных актов о налогах, выражающийся в наличии противоречий, пробелов и неясностей; нарушение правил о сроках вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах; нарушение правила об обязательном официальном опубликовании местных правовых актов о налогах.
18
Вторая глава «Местные налоги в Российской Федерации» посвящена главным образом, рассмотрению правового регулирования отдельных местных налогов, установленных на территории Российской Федерации.
Первый параграф главы 2 «Общая характеристика местных налогов в Российской Федерации» состоит из описания эволюции системы местных налогов на современном этапе развития законодательства о налогах и сборах Российской Федерации. Отмечается, что эволюция системы местных налогов в период с 1991 года привела к постепенному существенному сокращению числа местных налогов. Налоги, отнесенные в настоящий момент к местным, в полной мере соответствуют классической правовой модели местных налогов, рассмотренной в главе первой настоящей работы. Незначительное количество местных налогов и установление их закрытого перечня исключительно НК РФ, с одной стороны, обеспечивают соблюдение конституционных принципов налогообложения, таких, как законность и единство налоговой политики в Российской Федерации, обеспечивают прозрачность объема налоговых обязательств граждан и хозяйствующих субъектов, ограничивают последних от налогового произвола местных властей. С другой стороны, крайне ограниченный перечень местных налогов приводит к ситуации постоянного дефицита местных бюджетов, высокой степени зависимости последних от федеральных и региональных органов власти, что требует проведения серьезных экономических исследований, направленных на развитие системы местных налогов и повышение их фискального потенциала.
Во втором параграфе главы 2 «Правовое регулирование земельного налога в Российской Федерации» проведен анализ действующих правовых норм, регулирующих отношения в сфере исчисления и уплаты земельного налога с точки зрения определения каждого из элементов налогообложения, перечисленных в пункте 1 статьи 17 НК РФ.
По мнению автора, нормы главы 31 НК РФ о земельном налоге содержат ряд пробелов и терминологических неточностей. В отношении определения круга налогоплательщиков по земельному налогу, представляется, что с момента вступления в силу главы 31 НК РФ арендаторы объектов недвижимого имущества не обязаны уплачивать земельный налог в отношении земельных участков, на которых расположены арендуемые строения, при отсутствии документов, подтверждающих право собственности, постоянного (бессрочного) пользования или пожизненного наследуемого
19
владения соответствующими земельными участками. При этом налогоплательщиками земельного налога являются лица, которым земельные участки принадлежат на праве собственности, постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения, в том числе в случаях, когда указанные права возникают у граждан и юридических лиц в силу прямого указания закона, и при отсутствии государственной регистрации соответствующих прав. Соответствующее уточнение целесообразно внести непосредственно в пункт 1 статьи 388 НК РФ.
Отсутствует определенность в вопросе правового регулирования налогообложения земельных участков, расположенных на территории одновременно нескольких муниципальных образований, в связи с чем пункт 1 статьи 389 НК РФ предлагается изложить в следующей редакции: «Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные на территории муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на которой введен налог». Порядок исчисления земельного налога пропорционально части площади земельного участка, расположенной на территории соответствующего муниципального образования, на наш взгляд, целесообразно закрепить в статье, посвященной порядку исчисления налоговой базы по земельному налогу.
В отношении определения налоговой базы представляется целесообразным установить единый порядок определения налоговой базы в отношении всех земельных участков, принадлежащих физическим лицам, как используемых, так и не используемых в предпринимательской деятельности. Кроме того, по мнению автора, необходимой предпосылкой развития налогообложения земельных участков является совершенствование системы определения кадастровой стоимости земельных участков с тем, чтобы взимание земельного налога, во-первых, приводило к большей наполняемости местных бюджетов, во-вторых, способствовало более эффективному использованию земельных участков их собственниками и более эффективному распределению вещных прав на земельные участки.
Сделан вывод о том, что формулировка пункта 3 статьи 393 НК РФ, согласно которой при установлении налога представительный орган муниципального образования (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) вправе не устанавливать отчетный период, является не вполне корректной. По нашему мнению, пункт 2 статьи 393 может быть изложен
20
в следующей редакции: «2. Отчетными периодами для налогоплательщиков — организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, если при установлении налога представительным органом муниципального образования не принято решение, что отчетные периоды по земельному налогу не устанавливаются». В этом случае, на наш взгляд, содержание данной нормы будет более ясным и определенным, она будет прямо предоставлять местному законодателю полномочие совершать активное действие — принимать решение о том, что налоговый период по земельному налогу не состоит из нескольких отчетных периодов.
Во втором параграфе также обосновано, что включение норм, предоставляющих право представительным органам муниципальных образований устанавливать авансовые платежи по земельному налогу для физических лиц либо не устанавливать авансовые платежи для отдельных категорий налогоплательщиков, норм о порядке исчисления авансовых платежей по налогу, в статью 396 НК РФ, а также название данной статьи — «Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу», являются некорректными с точки зрения разделения различных элементов налога. В связи с изложенным, на наш взгляд, целесообразно исключить нормы пунктов 4, 6 и 9 статьи 396 НК РФ об установлении авансовых платежей и об исчислении их размера, а также норму пункта 5 статьи 396 НК РФ о порядке исчисления суммы налога, подлежащей уплате по окончании налогового периода, из статьи 396 НК РФ, озаглавив последнюю «Порядок исчисления налога», и включить соответствующие положения в статью 397 НК РФ «Порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей по налогу». С учетом положения пункта 1 статьи 55 НК РФ, в соответствии с которой исчисление суммы налога осуществляется по итогам налогового периода, статья 396 НК РФ должна содержать исключительно положения о порядке исчисления общей суммы налога за календарный год. В этом случае нормы статьи 396 НК РФ будут посвящены регулированию исключительно одного элемента земельного налога — порядка исчисления налога. Также предлагается исключить из пункта 10 статьи 396 НК РФ норму о сроке предоставления в налоговые органы документов, подтверждающих право на льготы по земельному налогу, поскольку нарушение такого срока не влечет правовых последствий и, следовательно, установление срока не имеет смысла.
21
Параграф третий главы 2 «Правовое регулирование налога на имущество
физических лиц в Российской Федерации» посвящен анализу норм, регулирующих исчисление и уплату налога на имущество физических лиц, выявлению пробелов и неясностей правового регулирования данного налога.
Представляется, что правовое регулирование налога на имущество физических лиц требует значительного совершенствования, в первую очередь, в части определения объекта налогообложения, налоговой базы, налогового периода, налоговых ставок, порядка исчисления налога, порядка и сроков уплаты налога, поскольку существующие нормы не отвечают требованиям законодательного определения всех элементов налогообложения применительно к каждому налогу, не соответствуют нормам НК РФ об определении компетенции местного законодателя, не обеспечивают ясности и непротиворечивости актов законодательства о налогах и сборах.
Автором также проведено исследование правовой природы нормативных актов органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, которыми утверждаются коэффициенты удорожания недвижимого имущества. По мнению автора, их следует рассматривать как нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением, в связи с чем при их принятии должны соблюдаться основные конституционные принципы налогообложения, в частности, принцип равенства налогоплательщиков и наличия у налогов экономического основания, а также конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования.
В третьей главе «Направления совершенствования правового регулирования местного налогообложения» приводятся обзор подходов различных исследователей к решению существующих проблем правового регулирования установления и введения местных налогов и развитию системы местных налогов, а также соответствующие предложения автора.
В первом параграфе главы 3 «Совершенствование правового регулирования отношений, связанных с установлением и введением местных налогов», в целях исключения принятия представительными органами муниципальных образований нормативных правовых актов, содержащих положения, которые выходят за рамки полномочий данных органов, предлагается принятие на федеральном уровне модельных актов о местных налогах, а также рекомендаций по составлению на их основе текстов нормативных правовых актов представительных органов муниципальных образований. Данные модельные акты должны содержать стандартные формулировки
22
положений, определяющих такие элементы налогообложения, как налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налога, налоговые льготы, применительно к конкретным местным налогам, а также положений, посвященных введению налогов. На основе модельных актов предполагается принятие представительными органами муниципальных образований нормативных актов, устанавливающих и вводящих в действие местные налоги, при этом необходимым будет являться лишь определение конкретных параметров, характеризующих элементы налогообложения, отнесенные к ведению местного уровня власти.
Представляется, что утверждение текстов модельных нормативных правовых актов об установлении и введении местных налогов на федеральном уровне позволит обеспечить достаточно высокий уровень юридической техники при разработке текстов данных актов.
Кроме того, чтобы исключить использование местным законодателем некорректных и не соответствующих НК РФ формулировок при определении отдельных элементов местных налогов, предлагается до официального опубликования нормативных актов представительных органов муниципальных образований проводить их предварительную экспертизу и публиковать экспертные заключения одновременно с текстом правового акта. Оптимальным уровнем для проведения соответствующих экспертиз является региональный, а для крупных муниципальных образований с числом жителей более 1 миллиона человек — местный.
В целях решения проблемы отсутствия официального опубликования правовых актов представительных органов муниципальных образований, сформулировано и обосновано предложение приравнять к официальному опубликование текстов правовых актов представительных органов муниципальных образований в официальном издании субъекта Российской Федерации, на территории которого расположено соответствующее муниципальное образование, а также создать на федеральном уровне комиссию, целью которой является анализ наличия во всех муниципальных образованиях в Российской Федерации утвержденного порядка официального опубликования (обнародования) муниципальных правовых актов, а также соблюдения данного порядка.
В параграфе втором главы 3 «Направления развития системы местных налогов» изложены и проанализированы предложения по изменению существующей системы местных налогов, направленные на повышение уровня
23
самостоятельности местных бюджетов и упрощение налогового администрирования. Автором сделан вывод, что простое расширение перечня местных налогов, без проведения оценки потенциального размера поступлений в бюджет, которые может обеспечить введение того или иного налога, размера расходов на налоговое администрирование по соответствующему налогу, а также возможного влияния введения тех или иных платежей на социально-экономическое развитие муниципальных образований, является нецелесообразным. По мнению автора, оптимальным решением проблемы повышения эффективности системы местных налогов будет являться не расширение перечня местных налогов, а, напротив, их сокращение, осуществляемое таким образом, чтобы при сокращении расходов на налоговое администрирование был обеспечен рост налоговых поступлений в местные бюджеты.
Автором проанализирована возможность введения местного налога на недвижимость, с учетом результатов проведения соответствующего эксперимента в городах Тверь и Великий Новгород, а также мнения представителей региональных и местных властей о перспективах введения такого налога.
На наш взгляд, само по себе введение налога на недвижимое имущество жилого назначения не будет способствовать упрощению налоговой системы Российской Федерации и повышению эффективности налогового администрирования за счет сокращения общего количества налогов. В целях исключения выпадения бюджетных доходов, необходимо будет сохранить действие налога на имущество организаций и налога на имущество физических лиц в части недвижимого имущества нежилого назначения, а также земельного налога в части земельных участков, расположенных под соответствующими объектами и выделенных под строительство объектов нежилого назначения. Представляется, что логичным продолжением реформы, направленной на упрощение налогового администрирования, унификацию налогообложения строений, зданий и сооружений и земельных участков, на которых они расположены, повышение налоговых отчислений за счет определения рыночной стоимости объектов в качестве налоговой базы, будет являться введение не только налога на недвижимость жилого назначения, но и единого налога на недвижимость нежилого назначения.
Определены основные задачи, решение которых является необходи-
24
мым в целях введения единого налога на недвижимость жилого назначения:
1) разработка технологий и алгоритма массовой оценки объектов недвижимости, а также определение органа, ответственного за проведение такой оценки;
2) создание единой базы данных объектов недвижимости, содержащей все необходимые сведения для проведения их оценки по рыночной стоимости;
3) разработка адекватных мер правового характера с целью решения проблемы налогообложения законченной строительством и пригодной для эксплуатации недвижимости, права на которую не зарегистрированы;
4) четкая регламентация и отладка системы взаимного предоставления информации между федеральным органом исполнительной власти, ответственным за ведение единой базы данных объектов недвижимости, органами местного самоуправления, в функции которых будет входить проведение оценки рыночной стоимости объектов недвижимости, а также налоговыми органами;
5) установление обоснованной системы налоговых льгот или вычетов из налоговой базы по налогу на недвижимость жилого назначения;
6) установление продуманной и экономически обоснованной системы максимальных налоговых ставок по налогу. Сформулированы основные направления решения указанных задач.
В заключении приведены основные выводы диссертационного исследования.
Список использованных источников и литературы содержит перечень нормативных правовых актов, актов органов судебной власти, монографий, учебников, учебных пособий, диссертаций, статей и прочих материалов, использованных автором при написании диссертационного исследования.
Основные научные положения диссертации опубликованы в двух статьях общим объемом 3,3 п.л.:
1. Калинин С.И. // Пути решения актуальных проблем установления и введения местных налогов в Российской Федерации // Право и государство: теория и практика. 2007. № 12 (36) - 0,6 п.л.
2. Калинин С.И. // Актуальные проблемы установления и введения
25
местных налогов в Российской Федерации // Законы России: опыт, анализ, практика. 2007. № 12 — 0,9 п.л.
3. Калинин С.И. // Применение льготы при налогообложении жилых помещений после вступления в силу нового Жилищного кодекса РФ // Налоговед. 2007 № 1 - 0,6 п.л.
4. Калинин С.И. // Использование правовых позиций ЕСПЧ по налоговым спорам в российской правоприменительной практике // Налоговед. 2007 № 12- 0,8 п.л.
5. Калинин С.И. // Налоговые аспекты реализации имущественных прав участниками инвестиционных контрактов // Налоговед. 2008 № 1 -0,4 п.л.
[1] Циммерманн X. Муниципальные финансы: Учебник / Пер. с нем. — М.: Издательство «Дело и Сервис», 2003. - С.24
[2] Гвоздикова А.В. Оценка и перспективы развития системы местного налогообложения в России: монография. — Шахты: ЮГГУЭС, 2004. - С.42.
[3] Капкаева Н.З., Тимирясов В.Г., Федулов В.Г. Региональные и местные налоги: учебное пособие; Министерство образования и науки РФ, Институт экономики, управления и права (г. Казань). - Казань: Таглимат, 2004. — С.18-19.
[4]Ялбулганов А.А. Правовое регулирование земельного налога в Российской Федерации: Дисс... к.ю.н.: 12.00.12. - Москва, 1996. - С.227.
[5] См. Томаров В.В. Местные налоги: правовое регулирование: Учебное пособие. — М.: Академический правовой университет, 2002. — С.7—47
[6] Томаров В.В. Правовое регулирование региональных и местных налогов и сборов в Российской Федерации. Диссертация к.ю.н.: 12.00.14. — М., 2000. — С.172.