1. Курс лекций по дисциплине «Организация и методы налоговых проверок»

1. Формы и методы налогового контроля

В ст. 82 НК РФ приводится следующие определение налогового контроля: «Под налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах».

Исходя из данного определения целью всех мероприятий налогового контроля является:

• выявление налоговых правонарушений и предупреждение их совершения в будущем;

• обеспечение неотвратимости наступления налоговой ответственности (с учетом срока исковой давности).

Элементами налогового контроля являются:

• законодательство о налогах и сборах;

• субъекты налогового контроля;

• объекты налогового контроля;

• формы и методы налогового контроля;

• порядок (процедура) налогового контроля;

• инструменты организации и обеспечения налогового контроля (государственная регистрация организаций и индивидуальных предпринимателей, учет налогоплательщиков, ведение базы данных, налоговые проверки, ведение лицевых счетов налогоплательщиков, взыскание задолженности в бюджет, применение санкций и др.).

Следует отметить, что учет налогоплательщиков можно рассматривать как отдельную форму налогового контроля, как обособленную сферу деятельности налоговых органов, наряду с такими формами налогового контроля как полномочия налоговых органов по осуществлению государственной регистрации юридических лиц и физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств, а также полномочия налоговых органов как уполномоченного федерального органа исполнительной власти, обеспечивающего представление в делах о банкротстве и в процедурах банкротства требований об уплате обязательных платежей и требований Российской Федерации по денежным обязательствам.

Принципы организации налогового контроля можно разделить на общие и специфические.

Общие принципы контрольной деятельности включают:

• правомочность;

• профессионализм;

• определенность предмета контроля;

• координация и взаимодействие органов контроля;

• полнота;

• превентивность.

Принцип правомочности означает осуществление налогового контроля только уполномоченными государственными органами. Они действуют в пределах своих полномочий и в соответствии с уровнем компетенции, установленным федеральным законодательством. Органы налогового контроля не имеют права выходить за рамки своих полномочий и использовать свое положение и доступ к конфиденциальной информации налогоплательщиков и иных обязанных лиц в целях, не связанных с возложенными на эти органы и их должностных лиц задачами.

Принцип профессионализма означает осуществление контроля лицами, обладающим необходимым уровнем подготовки.

Принцип определенности предмета контроля означает, что предметом контроля может быть только проверка обязательных требований, например:

• проверка правильности ведения бухгалтерского налогового учета,

• проверка правильности исчисления сумм налогов и сборов,

• проверка своевременности и полноты уплаты налогов и сборов,

• проверка ведения банковских операций, связанных с уплатой налогов,

• выявление обстоятельств, способствующих возникновению налоговых правонарушений.

Принцип координации и взаимодействия органов контроля в случае проведения совместных действий (например, проведение выездной налоговой проверки с участием органов внутренних дел) требует, чтобы каждый участник выполнял в необходимом объеме только непосредственно возложенные на него задачи, не выходил за пределы своей компетенции. Порядок взаимодействия определяется НК РФ (п. 3 ст. 82), а также совместно изданными нормативными документами.

Принцип полноты налогового контроля означает, что все налогоплательщики должны быть охвачены системой контроля в той или иной форме.

Принцип превентивности налогового контроля обуславливается одной из важнейших задач контроля – предупреждением налоговых правонарушений. Данному принципу уделяется большое внимание в развитых странах.

К специфическим принципам организации налогового контроля относятся следующие:

• никто не может быть привлечен к ответственности иначе, чем по основаниям и в порядке, предусмотренном в НК РФ;

• презумпция невиновности налогоплательщика. Невиновность налогоплательщика признается до тех пор, пока его виновность не будет установлена вступившим в силу решением суда;

• презумпция правоты налогоплательщика. Сомнения, которые являются следствием неустранимых противоречий и неясностей в налоговом законодательстве, толкуются в пользу налогоплательщика;

• ответственность за разглашение налоговой тайны: специальный режим хранения и доступа к сведениям, составляющим налоговую тайну, право налогоплательщика требовать соблюдения налоговой тайны, обязанность налоговых органов соблюдать налоговую тайну;

Под разглашением налоговой тайны понимается использование или передача должностными лицами налоговых органов, привлеченными экспертами и специалистами другому лицу коммерческой или производственной тайны налогоплательщика, ставшей им известной при исполнении их профессиональных обязанностей.

• ответственность налоговых органов за убытки, причиненные налогоплательщику вследствие неправомерных действий (бездействия) их должностных лиц.

Налоговый контроль как форма реализации налоговых правоотношений

По содержанию отношений, складывающихся в определенных сферах государственного регулирования экономики, выделяют бюджетный, налоговый, банковский, валютный, таможенный контроль.

Налоговый контроль осуществляется в сфере отношений, складывающихся в процессе уплаты налогов и сборов, вплоть до момента зачисления налоговых платежей на счета территориальных органов Федерального казначейства. Таким образом, налоговый контроль охватывает банковские операции по исполнению платежных поручений налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов.

Платежи по федеральным налогам и сборам подлежат зачислению в полном объеме на счета территориальных органов Федерального казначейства для распределения этими органами доходов от их уплаты в соответствии с нормативами отчислений, установленных бюджетным законодательством Российской Федерации, между федеральным бюджетом, бюджетами субъектов РФ, местными бюджетами, а также бюджетами государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов.

Платежи по региональным и местным налогам также в полном объеме подлежат зачислению на счета территориальных органов Федерального казначейства для последующего перечисления в соответствующие бюджеты бюджетной системы Российской Федерации. На этой стадии заканчивается сфера действия налогового контроля и далее начинается сфера действия бюджетного контроля.

Территориальные органы Федерального казначейства не позднее следующего рабочего дня после получения от территориальных учреждений Центрального банка России выписки со своих счетов осуществляют перечисление налоговых поступлений от уплаты федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов в соответствующие бюджеты бюджетной системы Российской Федерации, где они отражаются по кодам классификации доходов в соответствии с собственным наименованием – налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций, земельный налог и т.д. – и формируют налоговые доходы.

Место налогового контроля в системе бюджетного контроля определяется тем, что налоги (с учетом таможенных пошлин) составляют свыше 90% доходов бюджетной системы РФ.

В ходе налогового контроля возникают отношения, являющиеся составной частью налоговых правоотношений, обладающих особыми признаками, специфическими чертами.

Регламентированность. Налоговый контроль реализуется только в определенных законодательством формах. Односторонний фискальный характер налоговых правоотношений требует прочной правовой основы. Все виды налогов и сборов, права и обязанности субъектов контроля устанавливаются только законодательными актами.

Независимость и объективность. Субъекты контроля должны обладать материальной, организационной и финансовой независимостью от тех, кого они проверяют. Объективность означает беспристрастность, исключение предвзятости со стороны уполномоченных органов. Выявление налоговых правонарушений должно быть документально обоснованным результатом тщательно проведенной проверки. Решение по результатам налоговой проверки должно соответствовать фактическим обстоятельствам, выявленным в ходе проверки.

Формы налогового контроля

В соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ предусмотрены следующие формы налогового контроля:

• налоговые проверки;

• получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора;

• проверка данных учета и отчетности;

• осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

• другие формы, предусмотренные НК РФ.

Субъекты налогового контроля

Состав субъектов, наделяемых полномочиями в области осуществления налогового контроля, неоднократно изменялся. В первоначальной редакции НК РФ реализация налогового контроля была возложена единолично только на налоговые органы.

В 1999 г. в состав субъектов налогового контроля были дополнительно включены таможенные органы и органы государственных внебюджетных фондов. Впоследствии полномочия органов внебюджетных фондов в сфере налогового контроля были ограничены.

На начало 2007 года субъектами налогового контроля являются:

• налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы – Федеральная налоговая служба Российской Федерации);

• таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы Российской Федерации – Федеральная таможенная служба Российской Федерации).