2.13. Порядок перехода на усн

По общему правилу организации и предприниматели переходят на УСН с начала календарного года (п. 1 ст. 346.13, п. 1 ст. 346.19 НК РФ).

Особые положения установлены:

- для вновь созданных организаций (вновь зарегистрированных предпринимателей). Они вправе применять "упрощенку" с даты постановки на учет в налоговом органе (абз. 1 п. 2 ст. 346.13 НК РФ);

- для налогоплательщиков, которые переходят на УСН в связи с упразднением другого спецрежима - ЕНВД. Они могут работать на "упрощенке" с начала того месяца, в котором прекратилась обязанность по уплате единого налога (абз. 2 п. 2 ст. 346.13 НК РФ).

В каждом из названных случаев вы должны в определенные сроки сообщить о переходе на УСН в налоговый орган.

Кроме того, необходимо соблюдать специальные правила учета доходов и расходов переходного периода, которые закреплены в п. 1, абз. 1, 3, 4 п. 2.1, п. п. 4, 5 ст. 346.25 НК РФ.

Примечание

Подробнее об особенностях налогового учета при переходе на УСН с общей системы налогообложения, ЕНВД и ЕСХН вы можете узнать в гл. 11 "Смена налогового режима".

В настоящем разделе мы подробно расскажем о процедуре перехода на УСН, в том числе о спорных моментах, которые при этом возникают. Например, один из них связан с сохранением права работать на "упрощенке" после реорганизации компании.

Быстро перейти к нужному разделу вы можете по следующим ссылкам:

разд. 2.13.1. Порядок и срок подачи уведомления (заявления) о переходе на УСН с иных режимов налогообложения (ОСН, ЕСХН) >>>

разд. 2.13.2. Применение УСН вновь созданными организациями (вновь зарегистрированными предпринимателями). Порядок и срок подачи уведомления (заявления) о переходе на УСН >>>

разд. 2.13.3. Порядок перехода на УСН с ЕНВД. Срок подачи уведомления в налоговый орган >>>

разд. 2.13.4. Переход на УСН после реорганизации в форме преобразования >>>

разд. 2.13.5. Применение УСН после реорганизации в форме присоединения >>>

2.13.1. Порядок и срок подачи уведомления (заявления)

О ПЕРЕХОДЕ НА УСН С ИНЫХ РЕЖИМОВ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

(ОСН, ЕСХН)

По общему правилу вы можете перейти на "упрощенку" с начала налогового периода, т.е. с 1 января очередного года (п. 1 ст. 346.13, п. 1 ст. 346.19 НК РФ).

Для этого необходимо подать уведомление в налоговую инспекцию по месту своего нахождения (месту жительства). Такой порядок следует из п. 1 ст. 346.13 НК РФ.

Примечание

Форма уведомления о переходе на УСН утверждена Приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@. Пример заполнения данного уведомления см. в приложении 1 к настоящей главе.

С 1 октября 2012 г. уведомление о переходе на УСН представляется в налоговый орган в срок не позднее 31 декабря года, предшествующего году, с которого вы планируете применять УСН (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Примечание

Организации и индивидуальные предприниматели, которые начиная с 2013 г. желают применять "упрощенку", должны направить в налоговый орган соответствующее уведомление в срок не позднее 9 января 2013 г. Напомним, что если последний день срока приходится на выходной и (или) нерабочий праздничный день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ). В 2012 г. 31 декабря является выходным днем (Постановление Правительства РФ от 20.07.2011 N 581). Следовательно, последний день срока для подачи уведомления переносится на ближайший рабочий день, т.е. 9 января 2013 г. (ст. 112 ТК РФ, см. также Письмо Минфина России от 11.10.2012 N 03-11-06/3/70).

Уведомление может быть подано в электронном виде. Порядок электронного документооборота в данном случае утвержден Приказом ФНС России от 18.01.2013 N ММВ-7-6/20. Формат представления уведомления о переходе на УСН в электронной форме утвержден Приказом ФНС России от 16.11.2012 N ММВ-7-6/878@ (Приложение N 1).

Ранее для перехода на УСН представлялось заявление, утвержденное Приказом ФНС России от 13.04.2010 N ММВ-7-3/182@. Период для его подачи длился с 1 октября по 30 ноября (п. 1 ст. 346.13 НК РФ, Письма ФНС России от 27.01.2010 N 3-2-15/4@, от 10.11.2009 N ШС-22-3/848@ (п. 2)).

Например, вы намерены перейти с общей системы налогообложения на УСН с 1 января следующего года. В таком случае вам надо подать уведомление не позднее 31 декабря текущего года включительно.

Напомним, что если последний день срока подачи уведомления приходится на выходной или нерабочий праздничный день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Примечание

До 30 ноября 2011 г. включительно организации и индивидуальные предприниматели, решившие перейти на УСН, представляли заявление (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Оно подавалось по рекомендованной форме N 26.2-1, утвержденной Приказом ФНС России от 13.04.2010 N ММВ-7-3/182@. Пример заполнения данного заявления см. в приложении 2 к настоящей главе.

Напомним, что заявление также могло быть подано в электронном виде. Его Формат утвержден Приказом ФНС России от 20.04.2010 N ММВ-7-6/196@ (Приложение N 1).

Организации и индивидуальные предприниматели в уведомлении обязательно должны указать выбранный объект налогообложения (абз. 2 п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Кроме того, организациям дополнительно необходимо указать (абз. 2 п. 1 ст. 346.13 НК РФ):

- размер своих доходов по состоянию на 1 октября года, в котором подается уведомление. Эта величина за 9 месяцев 2012 г. не должна превышать 45 млн руб. (абз. 1 п. 2 ст. 346.12 НК РФ);

- остаточную стоимость основных средств по состоянию на 1 октября года, в котором подается уведомление. Стоимость нематериальных активов отражать не требуется.

Примечание

Ранее организации в заявлении о переходе на УСН указывали размер своих доходов за 9 месяцев, среднюю численность работников за тот же период и остаточную стоимость ОС и НМА по состоянию на 1 октября (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

СИТУАЦИЯ: Нужно ли организациям и индивидуальным предпринимателям, применяющим УСН в 2012 г., дополнительно подавать уведомление о переходе на УСН в 2013 г.?

Напомним, что с 1 октября 2012 г. действует новый порядок перехода на УСН. Теперь для такого перехода представляется уведомление, а не заявление, как было раньше (абз. 1 п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Форма уведомления о переходе на УСН утверждена Приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@.

Полагаем, что в ситуации, когда налогоплательщик планирует продолжить работу на УСН в 2013 г., уведомление в налоговый орган ему представлять не нужно. Ведь Налоговый кодекс РФ связывает обязанность по представлению уведомления о переходе на УСН только с началом работы на этом режиме (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Кроме того, уведомления в инспекцию представляются в случае перехода с УСН на иной режим налогообложения, а также при прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН (п. п. 6, 8 ст. 346.13 НК РФ).

Соответственно, для дальнейшей работы на "упрощенке" уведомления представлять не требуется. Поэтому налогоплательщик, не утративший права на применение УСН, может продолжать ее применять и в 2013 г.

СИТУАЦИЯ: Можно ли перейти на УСН, если уведомление (заявление) подано с нарушением срока (позже установленного срока)?

Переход на УСН осуществляется на основании уведомления (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). В связи с этим организации и индивидуальные предприниматели, которые начиная со следующего года желают применять "упрощенку", должны направить в налоговый орган соответствующие уведомления в срок не позднее 31 декабря текущего года.

Примечание

Организации и индивидуальные предприниматели, которые начиная с 2013 г. желали применять "упрощенку", должны были направить в налоговый орган соответствующее уведомление в срок не позднее 9 января 2013 г. Напомним, что если последний день срока приходится на выходной и (или) нерабочий праздничный день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ). В 2012 г. 31 декабря являлся выходным днем (Постановление Правительства РФ от 20.07.2011 N 581). Следовательно, последний день срока для подачи уведомления переносится на ближайший рабочий день, т.е. 9 января 2013 г. (ст. 112 ТК РФ, см. также Письмо Минфина России от 11.10.2012 N 03-11-06/3/70).

Форма уведомления о переходе на УСН утверждена Приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@. Пример заполнения данного уведомления см. в приложении 1 к настоящей главе.

Если вы направите уведомление позже установленного срока, применять УСН вы не сможете. Такое правило с 1 января 2013 г. прямо предусмотрено пп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ.

Согласно прежней редакции Налогового кодекса РФ переход на УСН осуществлялся путем подачи заявления (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Его форма была утверждена Приказом ФНС России от 13.04.2010 N ММВ-7-3/182@. Сроки представления такого заявления отличались от срока направления уведомления. Заявление о переходе на УСН должно было быть направлено в налоговый орган в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году перехода (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Поэтому могли возникнуть ситуации, когда организация представляла заявление о переходе на УСН с нарушением срока, но все же до начала налогового периода, с которого планировалось применение "упрощенки". В таких случаях проверяющие нередко считали, что из-за пропуска срока организации и индивидуальные предприниматели не имели права перейти на УСН и должны были уплачивать налоги по общей системе налогообложения.

Данная позиция налоговых органов являлась спорной. Поэтому рассмотрим аргументы, которые подтверждали позицию тех налогоплательщиков, которые в 2011 г. и ранее представляли заявления после 30 ноября, но до начала работы на спецрежиме.

Отметим, что переход на УСН для налогоплательщика был (абз. 2 п. 1 ст. 346.11 НК РФ) и остается добровольным (абз. 2 п. 1 ст. 346.11 НК РФ). Какого-либо подтверждения или разрешения на это со стороны налогового органа как ранее, так и сейчас не требуется.

ФНС России в своих разъяснениях указывала, что подача заявления о переходе на УСН носила уведомительный характер. Ведомство пришло к выводу, что в рассматриваемом случае у налогового органа не было основания для отказа налогоплательщику в применении УСН (Письмо ФНС России от 21.09.2009 N ШС-22-3/730@).

В приведенном Письме отмечено также, что налоговики вправе были не рассматривать заявление, которое представлено с нарушением срока. В этом случае они направляли налогоплательщику сообщение по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 13.04.2010 N ММВ-7-3/182@. Данный документ не содержал выводов о правомерности перехода на УСН, а только констатировал, что заявление было подано позже срока.

Иногда возникали ситуации, когда заявление о переходе на УСН было невозможно подать вовремя по объективным причинам. Так происходило, например, если по итогам 9 месяцев текущего года средняя численность работников превышала 100 человек, но в конце года уменьшалась до нужного предела. Такой факт мог обнаружиться уже по истечении срока подачи заявления. Между тем право перехода на УСН со следующего года сохранялось (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, Письма Минфина России от 01.12.2009 N 03-11-06/2/254, от 25.11.2009 N 03-11-06/2/248).

Похожую ситуацию рассмотрел ФАС Дальневосточного округа (Постановление от 17.07.2009 N Ф03-3432/2009). Налогоплательщик дважды представлял заявление о переходе на УСН. Первый раз он сделал это в установленный срок, но ему было отказано в связи с превышением доли участия других юридических лиц (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Устранив данное ограничение, организация подала заявление повторно до начала налогового периода, но уже после 30 ноября. На этом основании инспекция отказала организации в применении УСН. Но суд признал действия налоговиков неправомерными. При этом он указал на то, что срок подачи заявления о переходе на УСН не являлся пресекательным.

СИТУАЦИЯ: Нужно ли ждать от налоговой инспекции уведомление о возможности применения УСН?

С 1 октября 2012 г. действует новый порядок перехода на УСН. Теперь для такого перехода представляется уведомление, а не заявление, как было раньше. Кроме того, на месяц увеличен срок на то, чтобы поставить налоговый орган в известность о применении УСН с начала следующего года. Уведомление о переходе на УСН должно быть представлено не позднее 31 декабря текущего года (абз. 1 п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Организации и индивидуальные предприниматели, которые начиная с 2013 г. желали применять "упрощенку", должны были направить в налоговый орган соответствующее уведомление в срок не позднее 9 января 2013 г. Напомним, что если последний день срока приходится на выходной и (или) нерабочий праздничный день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ). В 2012 г. 31 декабря являлся выходным днем (Постановление Правительства РФ от 20.07.2011 N 581). Следовательно, последний день срока для подачи уведомления переносится на ближайший рабочий день, т.е. 9 января 2013 г. (ст. 112 ТК РФ, см. также Письмо Минфина России от 11.10.2012 N 03-11-06/3/70).

Если срок для представления уведомления не будет нарушен, то при соблюдении условий, предусмотренных ст. 346.12 НК РФ, данные лица могут применять УСН.

Примечание

Согласно прежней редакции Налогового кодекса РФ переход на УСН осуществлялся путем подачи заявления (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Если вы подавали такое заявление в установленный срок (с 1 октября по 30 ноября), то могли применять спецрежим с 1 января следующего календарного года. При этом вами должны были быть выполнены все условия перехода на УСН, установленные ст. 346.12 НК РФ (Письма Минфина России от 29.01.2010 N 03-11-06/2/10, от 01.12.2009 N 03-11-06/2/254, от 25.11.2009 N 03-11-06/2/248).

Дожидаться от налогового органа разрешения на применение УСН, чтобы начать работать на этой системе, не нужно. Ведь порядок перехода на "упрощенку" является уведомительным (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Примечание

На основании прежней редакции Налогового кодекса РФ, действовавшей до 1 октября 2012 г., можно сделать вывод о том, что представление заявления о переходе на УСН также носило уведомительный порядок (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Данного подхода придерживались и контролирующие органы (Письма ФНС России от 04.12.2009 N ШС-22-3/915@, от 21.09.2009 N ШС-22-3/730@, УФНС России по г. Москве от 05.04.2011 N 16-15/032179@, от 31.12.2009 N 20-14/2/139728@).

Вместе с тем вы можете направить в свою налоговую инспекцию составленный в произвольной форме письменный запрос о подтверждении факта применения вами спецрежима. Сделать это можно одновременно с подачей уведомления о переходе на УСН. Инспекция в течение 30 календарных дней с момента получения запроса должна письменно информировать вас об этом. Ответ направляется по форме N 26.2-7, утвержденной Приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@. Такую информацию налоговые органы предоставляют на основании п. 93 Административного регламента ФНС России по исполнению государственной функции по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, утвержденного Приказом Минфина России от 02.07.2012 N 99н (Письма ФНС России от 04.07.2011 N ЕД-4-3/10690@, от 04.12.2009 N ШС-22-3/915@). На это указывают и суды (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 07.09.2010 N А12-3038/2010).

Примечание

Данные разъяснения чиновников и судебный акт основаны на прежней редакции Налогового кодекса РФ, согласно которой переход на УСН осуществлялся путем подачи заявления. Такое заявление индивидуальные предприниматели и организации должны были направить в период с 1 октября по 30 ноября (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Однако выводы данных документов применимы и в настоящее время.

СИТУАЦИЯ: Можно ли перейти на УСН, если налоговый орган ошибочно выдал уведомление о возможности применения спецрежима?

Переход на УСН для налогоплательщика является добровольным (абз. 2 п. 1 ст. 346.11 НК РФ). При этом определить, соответствует ли ваша организация установленным ограничениям (ст. 346.12 НК РФ), вы должны самостоятельно.

С 1 октября 2012 г. действует новый порядок перехода на УСН. Теперь для этого представляется уведомление, а не заявление, как было раньше. Кроме того, на месяц увеличен срок на то, чтобы поставить налоговый орган в известность о применении УСН с начала следующего года (абз. 1 п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ не наделяет налоговые органы правом принятия решения о возможности (или невозможности) применения УСН организацией или индивидуальным предпринимателем на основании представленных ими уведомлений.

К аналогичному мнению приходили и контролирующие органы в отношении правил перехода на УСН, основанных на прежней редакции Налогового кодекса РФ (Письмо ФНС России от 21.09.2009 N ШС-22-3/730@). Полагаем, что выводы чиновников также могут применяться и в отношении уведомления о переходе на УСН.

Выдачу налогоплательщикам уведомлений о возможности применения УСН налоговики практиковали до 2009 г. Форма уведомления утверждена Приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495.

Иногда налогоплательщики получали от налоговых органов уведомление о возможности применения УСН и переходили на этот режим даже с нарушением установленных в ст. 346.12 НК РФ ограничений. Это случалось, например, когда налогоплательщик ошибочно подавал заявление о переходе на УСН, не проверив имеющиеся ограничения, а налоговики, в свою очередь, выдавали уведомление о возможности ее применения, не проверив, имеет ли он право на переход.

При обнаружении в последующем, что налогоплательщик не имел права применять "упрощенку", контролирующие органы могут доначислить ему:

- все налоги, уплачиваемые при общей системе налогообложения (налог на прибыль, НДС и т.д.), за весь период применения УСН;

- пени;

- штрафы по ст. ст. 119, 122 НК РФ.

Что касается доначисления налогов, то в настоящее время суды единодушно поддерживают позицию налоговиков. Так, ВАС РФ указал, что неправомерный переход организации на УСН служит основанием для доначисления налогов по общей системе налогообложения. Это подтверждено в Постановлении от 07.10.2008 N 6159/08, Определениях от 09.07.2008 N 6159/08, от 26.01.2009 N ВАС-17450/08, от 29.01.2009 N ВАС-17613/08.

Аналогичные выводы содержат также Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2012 N А45-13601/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 20.09.2012 N ВАС-11658/12), ФАС Волго-Вятского округа от 17.04.2012 N А79-7048/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 28.09.2012 N ВАС-9379/12), от 02.03.2009 N А28-10968/2008-460/11, ФАС Северо-Западного округа от 07.05.2010 N А42-8932/2009.

Арбитражные суды подчеркивают, что налогоплательщики переходят на УСН в добровольном порядке и именно они уведомляют об этом налоговые органы. Выдача инспекцией уведомления о возможности применения УСН не означает принудительного перевода на нее налогоплательщика (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 28.03.2012 N А45-10521/2011, ФАС Северо-Кавказского округа от 04.12.2009 N А32-21754/2008-19/376, ФАС Северо-Западного округа от 06.08.2009 N А42-5612/2008). Право на применение УСН связано с соответствием налогоплательщика требованиям, указанным в ст. 346.12 НК РФ, а не с фактом направления уведомления инспекцией (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.05.2010 N А42-8932/2009).

Относительно начисления пеней арбитражная практика неоднозначна.

ВАС РФ указал, что уведомление не является письменным разъяснением по вопросам применения налогового законодательства (Определение от 29.01.2009 N ВАС-17613/08). Оснований для освобождения от уплаты пеней оно не предоставляет (п. 8 ст. 75 НК РФ). С такой позицией соглашаются некоторые нижестоящие суды (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2012 N А45-13601/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 20.09.2012 N ВАС-11658/12), ФАС Северо-Западного округа от 07.05.2010 N А42-8932/2009).

Вместе с тем есть и противоположная точка зрения. Некоторые судьи признают уведомление письменным разъяснением о возможности применения УСН, освобождающим от уплаты пеней (Постановления ФАС Поволжского округа от 18.10.2011 N А72-731/2011, от 06.10.2011 N А72-730/2011, от 26.10.2010 N А72-338/2010).

Примечание

Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

По вопросу о начислении штрафа судебная практика часто складывается в пользу налогоплательщиков. В данном случае суды приравнивают уведомление к письменным разъяснениям по вопросам применения налогового законодательства. В силу пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ их выполнение исключает ответственность налогоплательщика, на что и указывают судьи (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.11.2011 N А10-4848/2010, ФАС Поволжского округа от 26.10.2010 N А72-338/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от 12.03.2009 N Ф04-761/2009(274-А27-29)).

Примечание

Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Итак, если вы неправомерно применяли "упрощенку", вам однозначно придется уплатить в бюджет недоимку. Даже если налоговый орган выдал уведомление о возможности применения УСН, вероятнее всего, решение суда будет не в вашу пользу.

Вместе с тем, как показывает практика, данное уведомление нередко позволяет избежать штрафа. Поэтому, если вам начислили штраф, такое решение целесообразно оспорить в судебном порядке.

Что касается начисления пеней, то с учетом приведенной позиции ВАС РФ полагаем, что суд с большой долей вероятности поддержит сторону налогового органа.