1.2. В каком случае налог (пени, штраф)

ЯВЛЯЕТСЯ ИЗЛИШНЕ ВЗЫСКАННЫМ И КАК ЭТО ВЫЯВЛЯЕТСЯ

К поступлению в бюджет излишних сумм налогов (пеней, штрафов) приводят действия не только налогоплательщиков, но и налоговых органов.

Так, на практике распространена ситуация, когда налоговые органы доначисляют организации или индивидуальному предпринимателю налоги, пени, штрафы, но в последующем суд признает доначисления неправомерными. Если на момент вступления судебного решения в силу эти суммы перечислены в бюджет, они считаются излишне взысканными.

Важно отличать излишне взысканные платежи от излишне уплаченных, так как первые налоговый орган должен вернуть вам с процентами (п. 5 ст. 79 НК РФ). Что касается излишне уплаченных налогов (пеней, штрафов), то по ним проценты начисляются только при нарушении налоговым органом срока возврата переплаты налогоплательщику (п. 10 ст. 78 НК РФ).

Примечание

Подробнее о порядке возврата излишне взысканных налогов (пеней, штрафов) вы можете узнать в разд. 4.3 "Порядок и срок возврата налоговым органом (без обращения в суд) и по решению суда излишне взысканных сумм налогов, пеней, штрафов".

Критерием разграничения излишне взысканных и излишне уплаченных налогов (пеней, штрафов) служит основание их перечисления в бюджет (Постановление Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 N 16551/11).

Если вы сами (без участия налогового органа) исчислили налог или пени в излишнем размере или ошиблись при указании платежа в платежном поручении, то сумма признается излишне уплаченной (Определение Конституционного Суда РФ от 27.12.2005 N 503-О, Постановление Президиума ВАС РФ от 27.07.2011 N 2105/11).

Если же излишнюю сумму налога (пеней, штрафа) начислил налоговый орган, отразив это в решении по итогам налоговой проверки и (или) в требовании, платеж признается излишне взысканным (Постановления Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 N 16551/11, от 29.03.2005 N 13592/04). При этом не имеет значения, уплатили вы соответствующую сумму самостоятельно (на основании такого требования либо решения) или же ее принудительно взыскал налоговый орган.

В некоторых случаях суд может признать излишне взысканной сумму, уплаченную налогоплательщиком по инициативе инспекции, даже если налоговая проверка не проводилась и (или) требование об уплате налога (пеней, штрафа) не выставлялось.

Девятый арбитражный апелляционный суд рассмотрел следующий спор. В карточке расчетов с бюджетом инспекция отразила задолженность налогоплательщика по НДС. Задолженность налогоплательщик погасил. При этом требование об уплате налогов (пеней, штрафов) не выставлялось, налоговая проверка не проводилась. Затем по итогам сверки инспекция признала, что задолженность в карточке расчетов с бюджетом была отражена ошибочно.

Суд пришел к выводу, что перечисление денежных средств в бюджет носило принудительный характер. Принудительный характер платежа в этой ситуации не изменяет и перечисление указанной налоговым органом недоимки до принятия им решения и выставления требования. Поэтому суд посчитал, что возврат такой переплаты должен производиться по правилам о возврате излишне взысканных платежей в порядке ст. 79 НК РФ (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2012 N 09АП-34166/2012). ФАС Московского округа с выводами апелляционной инстанции согласился (Постановление от 20.03.2013 N А40-79011/12-108-76).

Обнаружить факт излишнего взыскания налогов (пеней, штрафов) может как налогоплательщик, так и налоговая инспекция. Если налоговый орган самостоятельно выявил излишне взысканные суммы, он обязан сообщить вам о них в течение 10 рабочих дней со дня установления данного факта (п. 6 ст. 6.1, п. 4 ст. 79 НК РФ). Форма такого извещения утверждена Приказом ФНС России от 25.12.2008 N ММ-3-1/683@.

Извещение вручается лично налогоплательщику или его представителю либо передается иным способом, подтверждающим факт и дату его получения (абз. 2 п. 4 ст. 79 НК РФ). В том числе извещение может быть направлено по почте с учетом правил, установленных п. 5 ст. 31 НК РФ.

Обратите внимание!

Федеральным законом от 23.07.2013 N 248-ФЗ внесен ряд изменений в Налоговый кодекс РФ. В частности, для случаев, когда Налоговым кодексом РФ не устанавливается конкретный порядок передачи налоговыми органами документов, используемых при реализации ими своих полномочий, введены общие правила направления таких документов (абз. 2 п. 4 ст. 31 НК РФ).

Указанные изменения вступили в силу по истечении одного месяца с даты опубликования Закона N 248-ФЗ. Закон был опубликован на официальном интернет-портале правовой информации (http://www.pravo.gov.ru) 24 июля 2013 г.

Подробнее об этих изменениях мы расскажем в одном из ближайших пополнений настоящего Практического пособия.

СИТУАЦИЯ: Является ли излишне взысканной сумма, которую налогоплательщик перечислил по неправомерно выставленному требованию об уплате налога, пеней, штрафа?

Если налогоплательщик в установленный срок не исполнил требование об уплате налога, пеней, штрафа, налоговый орган может взыскать их в бесспорном порядке или через суд (п. п. 2, 8 ст. 45, п. 3 ст. 46, абз. 3 п. 1 ст. 47 НК РФ). До погашения недоимки на ее сумму начисляются пени (п. п. 3, 4 ст. 75 НК РФ). Чтобы избежать этого, некоторые налогоплательщики перечисляют платежи по выставленному требованию, даже если не согласны с их начислением.

Примечание

Подробнее о последствиях неисполнения требования об уплате налога, пеней, штрафа вы можете узнать в разд. 3.6.1 "Последствия неисполнения (ненадлежащего исполнения) требования об уплате налога (недоимки), пеней, штрафа" Практического пособия по уплате налогов. Взыскание недоимки, пеней, штрафов.

Федеральный закон от 28.06.2013 N 134-ФЗ вносит изменения в пп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ, расширяя перечень обстоятельств, при которых взыскание задолженности производится в судебном порядке (п. 4 ст. 10 Закона N 134-ФЗ).

Положения п. 4 ст. 10 Закона N 134-ФЗ вступают в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (ч. 2 ст. 24 данного Закона). Закон N 134-ФЗ был опубликован 30 июня 2013 г. на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru.

В одном из ближайших обновлений мы подробно расскажем об этих нововведениях.

Допустим, что в последующем вышестоящий налоговый орган или суд признал взыскание налога, пеней, штрафов незаконным. Можно ли считать эти суммы излишне взысканными и требовать выплаты процентов?

В Налоговом кодексе РФ специальные нормы относительно данной ситуации отсутствуют.

В судебной практике сложился подход, согласно которому такой платеж является излишне взысканным и на него должны начисляться проценты в соответствии с п. 5 ст. 79 НК РФ. Так, Конституционный Суд РФ отметил, что, если налог перечислен по требованию, направленному по результатам налоговой проверки, и расчет платежа произведен неверно, нельзя считать его излишне уплаченным (Определение от 27.12.2005 N 503-О).

Такого же мнения придерживаются Президиум ВАС РФ в Постановлении от 29.03.2005 N 13592/04 и нижестоящие суды (Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 28.02.2013 N А32-12282/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2011 N А75-11851/2010, ФАС Московского округа от 27.09.2011 N А40-8969/11-91-37).

Примечание

Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

СИТУАЦИЯ: Является ли излишне взысканной сумма, которую налогоплательщик перечислил по неправомерному решению о привлечении к налоговой ответственности до выставления требования об уплате налога, пеней, штрафа?

В течение 10 рабочих дней с даты вступления в силу решения по итогам налоговой проверки инспекция должна направить налогоплательщику требование об уплате доначисленной суммы недоимки, пеней и штрафов (п. 6 ст. 6.1, п. п. 2, 3 ст. 70, п. 3 ст. 101.3 НК РФ). Однако некоторые организации и индивидуальные предприниматели перечисляют в бюджет доначисленные платежи на основании решения по итогам проверки, не дожидаясь выставления требования.

Возникает вопрос: будут ли доначисленные суммы являться излишне взысканными, если в последующем вышестоящий налоговый орган или суд признает их незаконными?

Официальные разъяснения относительно этой ситуации отсутствуют.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 24.04.2012 N 16551/11 указал, что платежи, которые налогоплательщик добровольно перечислил на основании решения по итогам налоговой проверки, нельзя считать излишне уплаченными. Иными словами, в случае признания решения инспекции недействительным такие налоги, пени, штрафы являются излишне взысканными и должны быть возвращены вам с процентами.

Отметим, что до вынесения Президиумом ВАС РФ этого Постановления отдельные суды приходили к противоположному выводу (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.06.2011 N А46-11313/2010 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 12.08.2011 N ВАС-10395/11)).

Полагаем, что после принятия Президиумом ВАС РФ указанного Постановления судебная практика будет складываться исходя из изложенной в нем позиции.

Примечание

Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

СИТУАЦИЯ: Является ли излишне взысканной сумма переплаты, которую налоговый орган неправомерно зачел в счет недоимки (задолженности по пеням, штрафам)?

Переплату по налоговым платежам инспекция может самостоятельно зачесть в счет погашения недоимки, а также задолженности по пеням и штрафам (п. 5 ст. 78 НК РФ).

Иногда после этого вышестоящий налоговый орган или суд отменяет, например, решение инспекции по результатам выездной налоговой проверки и признает, что задолженности у вас не было.

Можно ли зачет переплаты в счет погашения недоимки (пеней, штрафов) считать излишним взысканием платежей в бюджет?

Официальные разъяснения относительно этой ситуации отсутствуют.

Судебная практика исходит из того, что в данном случае зачтенные инспекцией платежи являются излишне взысканными. При этом суды соглашаются с тем, что при возврате таких сумм из бюджета налогоплательщику должны выплачиваться проценты по п. 5 ст. 79 НК РФ. Выплата процентов производится независимо от того, как был осуществлен зачет:

- с согласия налогоплательщика - по его заявлению, поданному в соответствии с абз. 3 п. 5 ст. 78 НК РФ (Постановление ФАС Московского округа от 24.01.2012 N А40-26877/11-129-120);

- без согласия налогоплательщика в порядке абз. 1 п. 5, абз. 2 п. 6 ст. 78 НК РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.01.2012 N А52-733/2011).

Примечание

Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.