3.8. Какие нарушения налогового органа при выставлении

ТРЕБОВАНИЯ ОБ УПЛАТЕ НАЛОГА (НЕДОИМКИ), ПЕНЕЙ, ШТРАФА

ВЛЕКУТ ЕГО НЕДЕЙСТВИТЕЛЬНОСТЬ (ОТМЕНУ)

Налоговый кодекс РФ не содержит перечня оснований для отмены требования об уплате налога, пеней, штрафа.

Суды, как правило, признают требование недействительным в следующих случаях:

1) оно не соответствует фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога, пеней, штрафа <13>;

2) инспекция допустила существенные нарушения требований к его содержанию <13>;

3) требование направлено повторно.

--------------------------------

<13> Впервые указанные основания для отмены требования отметил Президиум ВАС РФ в Информационном письме от 11.08.2004 N 79 (п. 13). Несмотря на то что данные разъяснения касаются применения законодательства об обязательном пенсионном страховании, арбитражные суды руководствуются этим же подходом при разрешении налоговых споров (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.04.2011 N А58-5241/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 27.03.2009 N А32-3065/2008-3/50 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 20.07.2009 N ВАС-8467/09)).

Суд может признать требование не соответствующим фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога, пеней, штрафа, в частности, в случаях, если:

- решение по результатам налоговой проверки в части налога (пеней, штрафа), на сумму которого выставлено требование, или в части недоимки, на которую начислены указанные в требовании пени, отменено или изменено (Постановления ФАС Московского округа от 27.05.2013 N А40-34857/12-90-169, от 23.01.2013 N А40-12057/12-90-57, ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.03.2013 N А78-4808/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 08.12.2010 N А45-7392/2009, ФАС Поволжского округа от 26.01.2010 N А57-5165/2009 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 09.06.2010 N ВАС-6806/10));

- резолютивная часть решения по налоговой проверке не содержит суммы задолженности, которая отражена в требовании об уплате налогов (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 28.12.2012 N А31-5137/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 21.12.2012 N А27-13595/2011);

- налоговый орган не смог обосновать размер недоимки, выявленной вне рамок налоговой проверки (Постановления ФАС Поволжского округа от 28.08.2012 N А55-22748/2011, ФАС Центрального округа от 20.12.2010 N А35-2653/2010);

- задолженность, указанная в требовании, была ранее погашена инспекцией, путем проведения зачета, в том числе и в день выставления требования (п. 5 ст. 78 НК РФ, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.12.2012 N А19-7442/2012);

- представленный инспекцией расчет пеней не соответствует указанным в требовании сумме пеней и размеру недоимки, и налоговый орган не смог объяснить такое расхождение (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.04.2011 N А58-5241/2010).

Относительно того, какие нарушения при оформлении требования влекут его отмену, у судов нет единого мнения. Часто одной допущенной ошибки недостаточно для признания требования недействительным. Его отмена более вероятна при совокупности нарушений, примеры которых приведены в таблице.

Вид нарушения при оформлении требования	Решения судов, содержащие вывод о том, что данное нарушение является основанием для признания требования недействительным
Не указан (неверно указан) размер недоимки, на которую начисляются пени <*>	Постановление ФАС Восточно- Сибирского округа от 22.09.2010 N А78-466/2010
Не приведена норма права, устанавливающая обязанность уплатить налог	Постановления ФАС Московского округа от 19.06.2012 N А41-18874/11, от 16.08.2011 N А40-143839/10-118-839
Не указана (неверно указана) ставка рефинансирования Банка России <*>	Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.2012 N А03-13705/2011, ФАС Московского округа от 29.03.2011 N КА-А40/1941-11
Не отражен период начисления пеней <*>	Постановления ФАС Московского округа от 21.08.2012 N А40-112244/11-129-466, от 29.03.2011 N КА-А40/1941-11, ФАС Уральского округа от 22.02.2013 N Ф09-573/13
Проставлена факсимильная, а не собственноручная подпись должностного лица налоговой инспекции <**>	Постановление ФАС Восточно- Сибирского округа от 14.07.2010 N А58-10036/09 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 25.11.2010 N ВАС-15347/10)

--------------------------------

<*> На то, что в направляемом налогоплательщику требовании должны быть отражены сумма недоимки, дата, начиная с которой начислены пени, и примененная при их расчете ставка рефинансирования Банка России, указал Пленум ВАС РФ в абз. 4 п. 19 Постановления от 28.02.2001 N 5.

<**> Следует отметить, что данное основание для признания требования недействительным актуально в отношении требований, которые были выставлены по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 01.12.2006 N САЭ-3-19/825@. Эта форма требования применялась до 6 августа 2012 г. В настоящее время применяется форма требования, утвержденная Приказом N ММВ-7-8/662@. В ней проставление подписи должностного лица налогового органа не предусмотрено. Дополнительно об этом вы можете узнать в разд. 3.2 "Форма требования об уплате налога (недоимки), пеней, штрафа".

Однако заметим, что при фактическом наличии задолженности по платежам в бюджет указанные в таблице процедурные нарушения не гарантируют отмену требования. В арбитражной практике есть примеры, когда при наличии таких нарушений суды признавали требование действительным.

Примечание

Дополнительно о практике арбитражных судов по этому вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Приложение к главе 3

ПРИМЕР

заполнения требования об уплате налога

Ситуация

30 июля 2012 г. ООО "Альфа" представило в ИФНС России N 55 по г. Москве расчет по авансовому платежу по налогу на имущество организаций за полугодие 2012 г.

В результате проведенной камеральной проверки выявлена недоимка в размере 50 000 руб., о чем был составлен акт от 12 ноября 2012 г. N 3-15/245. Акт подписан и вручен руководителю ООО "Альфа" 16 ноября 2012 г.

27 декабря 2012 г. ИФНС России N 55 по г. Москве принято решение N 13225 об отказе в привлечении ООО "Альфа" к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением налогоплательщику было предложено уплатить недоимку в размере 50 000 руб. и пени в сумме 2428,75 руб.

Решение было вручено налогоплательщику 28 декабря 2012 г. и вступило в силу 21 января 2013 г.

Решение

24 января 2013 г. ИФНС России N 55 по г. Москве направила в адрес ООО "Альфа" требование, которым налогоплательщику предложено уплатить:

- недоимку по налогу на имущество организаций в сумме 50 000 руб.;

- пени в сумме 2428,75 руб. <14>

--------------------------------

<14> Расчет пеней произведен следующим образом (п. 4 ст. 75 НК РФ, Указания Банка России от 13.09.2012 N 2873-У, от 23.12.2011 N 2758-У):

- по ставке рефинансирования 8% за период с 31.07.2012 по 13.09.2012 - 45 календарных дней (600 руб. = 50 000 руб. x 0,08 / 300 x 45 дн.);

- по ставке рефинансирования 8,25% за период с 14.09.2012 по 24.01.2013 - 133 календарных дня (1828,75 руб. = 50 000 руб. x 0,0825 / 300 x 133 дн.).

ИФНС России N 55 общества с ограниченной

по г. Москве ответственностью "Альфа"

------------------ Руководителю --------------------------------

(наименование (индивидуальному (полное наименование организации

налогового органа) предпринимателю) (ответственного участника

консолидированной группы

налогоплательщиков,

Ф.И.О. индивидуального

предпринимателя) -

налогоплательщика (плательщика

сбора, налогового агента))

173000, г. Москва, ИНН 7755134420, КПП 775501001

ул. Малахова, 173000, г. Москва, ул. Малахова,

д. 32 д. 30

------------------ --------------------------------

(адрес налогового (ИНН/КПП и адрес организации

органа) (ответственного участника

консолидированной группы

налогоплательщиков,

индивидуального предпринимателя)

- налогоплательщика (плательщика

сбора, налогового агента))

15622

Требование N -----

об уплате налога, сбора, пени, штрафа

(для организаций, индивидуальных предпринимателей)

24 января 13

по состоянию на "--" -------------- 20-- г.

ИФНС России N 55 по г. Москве

---------------------------------------------------------------------------

(наименование налогового органа)

общество с ограниченной ответственностью "Альфа",

ставит в известность ------------------------------------------------------

(полное наименование организации (ответственного

ИНН 7755134420, КПП 775501001, адрес: 173000, г. Москва, ул. Малахова,

---------------------------------------------------------------------------

участника консолидированной группы налогоплательщиков),

д. 30

---------------------------------------------------------------------------

Ф.И.О. индивидуального предпринимателя - налогоплательщика (плательщика

сбора, налогового агента) ИНН/КПП, адрес)

обществом с ограниченной ответственностью "Альфа"

о том, что за -------------------------------------------------------------

(полное наименование организации (ответственного участника

___________________________________________________________________________

консолидированной группы налогоплательщиков), Ф.И.О. индивидуального

___________________________________________________________________________

предпринимателя - налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента))

числится (выявлена) недоимка, задолженность по пеням и штрафам, которые на

основании законодательства о налогах и сборах указанное лицо обязано

уплатить:

N	Наименование налога (сбора)	Установленный законодательством о налогах и сборах срок уплаты налога (сбора)	Недоимка, рублей <*>	Пени, рублей	Штрафы, рублей	Код бюджетной классификации	ОКАТО (ОКТМО)	КПП обособленного подразделения	Код налогового органа
1	Налог на имущество организаций	30.07.2012	50 000,00	0,00	0,00	18210602010021000110	45283573000	-	7755
2	Налог на имущество организаций	24.01.2013	0,00	2 428,75	0,00	18210602010022000110	45283573000	-	7755
	Итого	X	50 000,00	2 428,75	0,00	X	X	X	X

Справочно:

24 января 13 обществом с ограниченной

По состоянию на "--" ------------ 20-- г. за --------------------------

(полное наименование

ответственностью "Альфа"

---------------------------------------------------------------------------

организации (ответственного участника консолидированной группы

___________________________________________________________________________

налогоплательщиков), Ф.И.О. индивидуального предпринимателя -

налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента))

52 428,75

числится общая задолженность в сумме --------- рублей <15>, в том числе по

50 000,00 ИФНС России N 55 по г. Москве

налогам (сборам) --------- рублей, которую --------------------------------

(наименование налогового органа)

предлагает уплатить.

Оборотная сторона

Решение об отказе в

Основания взыскания налогов (сборов, пеней, штрафов) ----------------------

(указать подробные

привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

---------------------------------------------------------------------------

данные об основаниях взыскания налогов (сборов, пеней, штрафов), норму

от 27.12.2012 N 13225.

---------------------------------------------------------------------------

законодательства о налогах и сборах, устанавливающую обязанность

___________________________________________________________________________

налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) - организации

___________________________________________________________________________

(ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков),

индивидуального предпринимателя уплатить налог (сборы, пени, штрафы),

реквизиты решения налогового органа, вынесенного по результатам

налоговой проверки)

Обязанность налогоплательщика уплатить налоги (сборы) установлена

пунктом 1 статьи 23, пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса РФ, а также

статьями 372 - 386.1 Налогового кодекса РФ, Законом г. Москвы от 05.11.2003

N 64 "О налоге на имущество организаций".

Основание взимания пеней: статья 75 Налогового кодекса РФ. Процентная

ставка пеней за период с 31.07.2012 по 13.09.2012 рассчитана исходя из

1/300 действующей ставки рефинансирования Банка России, равной 8% годовых.

Процентная ставка пеней за период с 14.09.2012 по 24.01.2013 рассчитана

исходя из 1/300 действующей ставки рефинансирования Банка России, равной

8,25% годовых.

При наличии разногласий в части начисления соответствующих пеней

предлагается провести сверку расчетов начисленных пеней до наступления

срока уплаты, указанного в требовании.

В случае если настоящее требование будет оставлено без исполнения в

15 февраля 13

срок до "--" ------------ 20-- года, налоговый орган примет все

предусмотренные законодательством о налогах и сборах (статьи 45, 46, 47,

76, 77 Налогового кодекса Российской Федерации) меры по взысканию налогов

(сборов, пеней, штрафов), а также обеспечительные меры.

ИФНС России N 55 по г. Москве

Одновременно <**> -----------------------------------------------------

(наименование налогового органа)

предупреждает об обязанности налогового органа в случае неуплаты

(неперечисления) недоимки, пеней и штрафов в полном объеме в установленный

срок направить материалы в следственные органы для решения вопроса о

возбуждении уголовного дела в соответствии с пунктом 3 статьи 32 Налогового

кодекса Российской Федерации, если размер недоимки, выявленный в результате

налоговой проверки, позволяет предполагать факт совершения нарушения

законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления.

В связи с тем что обязанность <***> __________________________________

(полное наименование организации

___________________________________________________________________________

(ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков),

___________________________________________________________________________

Ф.И.О. индивидуального предпринимателя - налогоплательщика (плательщика

сбора, налогового агента))

по уплате налога, сбора, пени, штрафа изменилась после направления

требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от "__" __________ 20__ г.

N ________, требование от "__" __________ 20__ г. N ___ отзывается.

И.А. Таничева (499) 123 45 67

Исполнитель ------------- Телефон ---------------

(Ф.И.О.)

Получено

_______________ ______________________________________ __________________

(подпись) (Ф.И.О. руководителя организации (дата получения)

(индивидуального предпринимателя),

иного законного (уполномоченного)

представителя организации

(индивидуального предпринимателя))

--------------------------------

<*> При формировании требования только об уплате соответствующих пеней графа заполняется справочно с указанием суммы недоимки (в том числе уплаченной (взысканной), на которую начислены указанные пени).

<**> Строка заполняется в случае направления налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) - организации (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков), индивидуальному предпринимателю требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа по результатам налоговой проверки.

<***> Часть заполняется в случае направления налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) - организации (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков), индивидуальному предпринимателю уточненного требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа.

--------------------------------

<15> В данной части требования указывается общая сумма задолженности налогоплательщика по налогам, пеням и штрафам.