Раздел 5.1 Рекомендаций оэср – в соответствии с ними в нк методы построили по порядку по использования, допускается использование нескольких методов одновременно.

Методы ТЦО

1. Основной - метод сопоставимости рыночных цен (СРЦ) – определяется, по какой цене продается аналогичный товар/работа/услуга в целом по рынку. Проблема: не всегда есть рынок цен (например, продажа гигантской турбины для гидроэлектростанции).

2. Метод цены последующей реализации – проверяется, по какой цене происходила последующая реализация – метод фрагментарный.

3. Затратный метод – сколько было затрат у компании, связанной со сделкой.

4. Сопоставимой рентабельности (СПР) – самый используемый – в предыдущих методах внимание к ценам (цифрам по сделке), если же по ценам понять сложно - в этом случае по бухучетности компании проверяется рентабельность по прибыли, по затратам.

5. Метод распределения прибыли – попытка определить, как в рыночных условиях распределялась бы прибыль и как она распределяется в рассматриваемой сделке.

Важное уточнение: в ГП закреплена свобода договора – стороны могут установить любую цену, в том числе между взаимозависимыми лицами. ТЦО не направлено на то, чтобы изменить условия договоров – цена сделки меняется только для целей налогообложения. Это касается всех институтов налогового права – налоговые последствия никоим образом не влияют на гражданско-правовые конструкции.

27. Способы разрешения налоговых споров;

2. Способы разрешения налоговых конфликтов

Существует 2 основных способа защиты прав налогоплательщика при потенциальных и реальных налоговых конфликтах:

1		2
Административный		Судебный

Любые акты налоговых органов (включая решение о привлечении к ответственности либо об отказе в привлечении к ответственности за нарушение налогового законодательства) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их административного обжалования – то есть обязателен порядок досудебного урегулирования споров - речь идет об административном обжаловании непосредственно в вышестоящем налоговом органе.

ИМЕТЬ В ВИДУ решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности вступает в силу не сразу после принятия, а через месяц – этот месяц дается для апелляционного обжалования:

• Если апелляционная жалоба не подана – то решение вступит в законную силу.

• Если апелляционная жалоба подана – решение вступит в законную силу только после его утверждения вышестоящим налоговым органом и только в утвержденной части.

Иерархия налоговых органов:

ФНС
Управление по субъекту РФ	Межрегиональная инспекция
Инспекция по району/городу	Межрайонная инспекция

Если решение о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности вступило в законную силу и не была подана в срок апелляционная жалоба либо, если речь идет о любом другом акте налогового органа, то они обжалуются как вступившие в законную силу в течение одного года после их принятия или совершения.

АДМИНИСТРАТИВНЫЙ СПОСОБ

Реализация на различных стадиях.

1. На стадии подготовки к исполнению налогового обязательства

2. В рамках мероприятий налогового контроля

3. На стадии рассмотрения материалов налоговой проверки

4. На стадии досудебного урегулирования налоговых споров¹⁸

1. На стадии подготовки к исполнению налогового обязательства

Очень важно использовать все способы и формы для защиты прав на максимально ранней стадии.

Можно выделить:

ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ МЕРОПРИЯТИЯ

Постановка на учет с определенным статусом (применение специальных налоговых режимов, налогообложение с иностранным элементом). Получение всех необходимых справок – и о резидентстве (сейчас ее можно получить, используя электронные ресурсы ФНС), и справка компетентного органа по СИДН. Как показывает практика, этих справок недостаточно, важно обосновать, что вы являетесь ФПД – существует ряд писем Минфина на этот счет. Как ФПД вы ведете фактическую предпринимательскую деятельность в стране, с которой заключено СИДН, поэтому имеете право пользоваться предусмотренными СИДН льготами. Заключение соглашений. Сейчас приостановлено заключение соглашений о КГН в связи с опустошением бюджетов субъектов РФ, но предусмотрено заключение соглашений о ценообразовании при ТЦО, соглашений о разделе продукции.

ИНФОРМАЦИОННЫЕ МЕРОПРИЯТИЯ

Получение информации от компетентных органов в устной или письменной форме на основе запроса либо консультаций, Налоговый мониторинг. Причем инициатива, связанная с оценкой рисков, может исходить как от налоговых органов, так и от налогоплательщиков, самое главное – не довести до мотивированного мнения.

Как показывает практика, системы внутреннего контроля налогоплательщиков в нефтяной сфере обнаруживают налоговых рисков в 10 раз больше, чем налоговые органы, и сообщают им о них. Они мотивированы это делать и поддерживать такой уровень внутреннего контроля, чтобы сохранить режим налогового мониторинга.

2. В рамках мероприятий налогового контроля

ПРЕЗЕНТАЦИЯ

Внедрен риск-ориентированный подход.

Сейчас мероприятиям налогового контроля характерно разделение на АНАЛИТИЧЕСКИЕ и КОНТРОЛЬНЫЕ, причем аналитическим отдается предпочтение. Они базируются на нелегализованных методах и формах, основанных на анализе информации из АИС Налог-3:

АИС Налог-3 аккумулирует все данные о налогоплательщиках, об их рисках. Если в этой системе чего-то не хватает –



направляется внепроверочный запрос и продолжается анализ информации



налогоплательщик вызывается на комиссию по легализации налоговой базы, где его убеждают добровольно скорректировать налоговую декларацию.

В итоге камеральная проверка становится действием, связанным скорее с принятием к учету налоговой декларации и ее сравнением с внутренними данными налогового органа, а не с собственно проверкой налоговой декларации. КНП становится лишь поводом легализовать претензии, сформулированные в ходе не закрепленной в НК комиссии по легализации налоговой базы.

К ВНП переходят в исключительных случаях, они проводятся одна на 4 тысячи крупных налогоплательщиков и одна на 11 тысяч субъектов малого и среднего бизнеса, для тех, кто переведен на налоговый мониторинг – вообще не проводится ни камеральная, ни выездная за исключением отдельных случаев, связанных с возмещением НДС.

То есть ВНП проводится тогда, когда по результатам камеральной выявлены риски, причем эти риски в основном связаны с получением необоснованной налоговой выгоды либо злоупотреблением субъективными правами налогоплательщиками – то есть речь идет о нереальности операций, отсутствии деловой цели, нарушении требований о необходимости соответствия формы сделки существу сделки, неосмотрительности при выборе контрагента.

Приказ о концепции системы планирования ВНП ФНС от 30 мая 2007 года:

Приоритетными при включении в план ВНП являются налогоплательщики, в отношении которых по результатам аналитических мероприятий и камерального контроля выявлены риски, связанные со схемами (получение необоснованной налоговой выгоды, схемы ухода от налогообложения либо схемах минимизации налоговых обязательств)¹⁹. Результаты проведенного анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков свидетельствуют о предполагаемых нарушениях налогового законодательства.

В письме ФНС от 25 июля 2012 О рекомендациях по проведению ВНП все это обобщено, причем обращается внимание на то, что ВНП должна быть риск-ориентированной, то есть ДЛ налоговых органов должны прежде всего обращать внимание на те правонарушения, которые были выявлены в ходе камерального налогового контроля, необходимо сопоставлять налоговые декларации с налоговыми регистрами либо личными документами, сопоставлять данные налогового и бухгалтерского учета с точки зрения не только статики, но и динамики, обращать внимание на цепочку контрагентов и использовать все тесты из ППВАС № 53 от 12 октября 2006 года²⁰, и естественно обращать внимание на совершение контролируемых сделок, на применение как ставок, так и льгот, а также на правильность осуществления налога в целом и на выполнение налоговым агентом своих обязанностей, особенно во взаимоотношениях с теми налогоплательщиками, которые состоят на учете в российских налоговых органах.

ВНП		КНП
Решения руководителя налогового органа или его заместителя	Проводится на основании	Представленной налоговой декларации
Налогоплательщика	Проводится в помещении	Налогового органа
С учетом всех приостановлений может достигать 15, а то и 18 месяцев	Срок проверки	3 месяца (или 2???)
В последний день проверки выдается справка о проведенной проверке Значение: после ее получения не могут начинаться новые контрольные мероприятия, могут только завершаться начатые	По окончанию проверки	Справка не составляется

После ФЗ о противодействии незаконным финансовым операциям²¹, который постепенно вводился в действие и в полном объеме вступил в силу с 1 января 2015 года – стирается грань между КНП и ВНП. Раньше в рамках КНП проверялась налоговая отчетность, сейчас все те мероприятия, которые могут проводиться в рамках ВНП, могут проводиться и в рамках КНП:

1	истребование документов и информации	ст. 93 и 93.1
2	выемка документов и предметов	ст. 94
	для обеспечения надлежащего исполнения требования, то есть выемка применяется, если документы не предоставлены по требованию;
3	осмотр	ст. 92
	осмотр не имеет никакого значения без инвентаризации, инвентаризация регулируется приказом Минфина и упоминается в одном месте в НК в полномочиях (правах) налогового органа;
4	допрос свидетелей	ст. 90
5	вызов налогоплательщика для дачи пояснений	ст. 31
	именно в Законе о противодействии незаконным финансовым операциям обращено внимание на то, что дача пояснений теперь не право, а обязанность в соответствии со ст. 31 НК;
6	привлечение лиц, содействующих осуществлению налогового контроля (эксперты, специалисты, переводчики)	ст. 95, 96, 97
	конечно, все это должно быть по идее в КоАПе, но все попало в НК, осуществляться все это должно в рамках производства по делам об административных правонарушениях и никаких здесь особенностей для налогового контроля нет).

Не в рамках налоговых проверок возможно получение налоговыми органами информации о конкретных сделках, это предусмотрено в НК.

В рамках проведения как аналитических, так и контрольных мероприятий налогоплательщику должна быть предоставлена возможность участия в таких мероприятиях и дачи пояснений – в интересах налогоплательщика все эти возможности использовать и максимально раскрыть всю доказательственную базу.

Причем важно все надлежащим образом оформить и подтвердить представление всех документов. Документы по требованию важно передавать с письменными пояснениями для того, чтобы налоговые органы могли правильно оценивать эти документы как доказательства, причем желательно не просто передавать проверяющим, а передавать в канцелярию с получением отметки и сохранением у себя копии сопроводительного письма, к которому приложены все переданные документы и письменные пояснения к ним.

Давать пояснения можно и при участии в мероприятиях налогового контроля, причем можно оформлять их письменно и передавать в канцелярию налогового органа для получения отметки.

Главное, сохранять у все это у себя – если в суде ссылаемся на такого рода сопроводительные письма, мы подтверждаем свою добросовестность, незлоупотребление процессуальными правами и подтверждаем то, что мы не воспринимаем суд как орган налогового контроля, поскольку в рамках мероприятий налогового контроля мы не соизволили ничего предоставить – это очень важно чисто психологически для последующей судебной защиты. Это связано с ППВАС о применении части 1 НК РФ от 30 июля 2013 – там сказано, что нельзя заставлять суд выполнять функции налогового контроля, поскольку налогоплательщик бездействовал или даже противодействовал в ходе проведения мероприятий налогового контроля в отношении него.

3. На стадии рассмотрения материалов налоговой проверки

После завершения налоговой проверки:

В последний день проверки составляется справка

 2 месяца

Акт по результатам проверки



1 месяц на ознакомление с материалами налоговой проверки для подготовки и представления письменных возражений



Рассмотрение материалов проверки

Если налогоплательщик уклоняется от вручения акта, он направляется по почте и считается полученным по истечении 6 дней после направления заказного письма. Лучше получать акт на руки и расписываться в получении.

Налогоплательщик имеет право знакомиться с материалами налоговой проверки, подготавливать и предъявлять возражения, это ПРАВО – не обязанность, лучше его реализовать.

Если по тем или иным причинам этого не удалось сделать, то можно воспользоваться процедурой рассмотрения материалов проверки – в любом случае при рассмотрении материалов ведется протокол и в его рамках можно заявить в устной форме свои возражения по акту или материалам проверки и потом при вынесении решения представить письменные пояснения с приложением документов, подтверждающих вашу правовую позицию и фактические обстоятельства вашей деятельности.

По результатам рассмотрения материалов проверки (это и акт, и материалы налогового контроля, и возражения налогоплательщика) руководителем налогового органа либо его заместителем принимается решение о привлечении, либо об отказе в привлечении к ответственности за нарушение НЗ. Решение об отказе в привлечении к ответственности принимается:

• когда нет состава

• когда состав есть, но истек срок давности привлечения к ответственности

На основании такого решения взыскиваются налог и пеня, без штрафа.

Если для принятия решения о привлечении/отказе в привлечении к ответственности недостаточно тех доказательств, которые указаны в акте проверки – назначаются дополнительные мероприятия налогового контроля на срок, не превышающий 1 месяца (для КГН – 2 месяца).

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля возможно только получение дополнительных доказательств для подтверждения фактов совершения налоговых правонарушений, указанных в акте проверки, или отсутствие таковых. То есть дополнительные мероприятия возможны вглубь, но не вширь, в их рамках нельзя выявлять новые факты нарушений НЗ.

Возможны только истребование документов и информации, допрос свидетелей и проведение экспертизы.

По результатам дополнительных мероприятий составляется дополнение к акту, они оформляются в течение 15 дней после завершения мероприятий, вручаются еще в течение 5 дней, на возражение отводится 15 дней.

Налогоплательщик вправе ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля. Рассмотрены они должны быть с соблюдением процедуры рассмотрения материалов проверки – и уже с учетом дополнительных доказательств принимается решение о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за нарушение НЗ.

4. На стадии досудебного урегулирования налоговых споров²²

Решение о привлечении к ответственности либо об отказе в привлечении к ответственности за нарушение НЗ по результатам налоговой проверки может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган:

ДО ВСТУПЛЕНИЯ В СИЛУ: в апелляционном порядке в течение 1 месяца с момента его вручения



Не обжалованное в апелляционном порядке ВСТУПИВШЕЕ В СИЛУ: В течение 1 года с момента его вынесения

Если такое решение связано с возмещением либо отказом в возмещении НДС – то оно обжалуется вместе с решением о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности, поскольку они связаны – это следует из 49 пункта ППВАС от 30 июля 2013 № 57.

Другие решения налоговых органов, действия и бездействия их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу в течение 1 года с момента, как лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. Если этот срок пропущен по уважительной причине, он может быть восстановлен по заявлению лица, подающего жалобу.

Далее со дня получения решения вышестоящего органа дается:

3 месяца на обжалование в ФНС

3 месяца на обжалование в суд

ВАЖНО: Если ФНС не является непосредственно вышестоящим органом, то никакого отношения такое обжалование к досудебному урегулированию спора не имеет, это факультативная стадия до обращения в суд, и очень важно грамотно ей пользоваться, потому что период для обращения в ФНС и период для обращения в суд совпадают.

Для взыскания сумм, налогов, пени и штрафов в административном порядке установлена регламентированная процедура – предварительное направление требования и пресекательные сроки:

Вступление в силу решения о привлечении/отказе в привлечении к ответственности



Выставление требования об уплате налога, пени и штрафа

 истечение срока для добровольного исполнения

Принимается решение о взыскании

Взыскание:

С субъектов предпринимательской деятельности		С субъектов, не занимающихся предпринимательской деятельностью
либо за счет денежных средств, либо за счет иного имущества (за исключением тех случаев, когда взыскание с них производится только в судебном порядке)	В административном порядке	возможно только в судебном порядке!
до 100 тыс. руб. – судебный приказ от 100 тыс. руб. – производство по взысканию обязательных платежей	В судебном порядке	приказной порядок если есть возражения – переход в производство по взысканию обязательных платежей.

СУДЕБНЫЙ СПОСОБ ЗАЩИТЫ ПРАВ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ

Предъявляемые требования делятся на:

ИМУЩЕСТВЕННЫЕ	НЕИМУЩЕСТВЕННЫЕ
связаны с признанием: недействительными – ненормативных правовых актов, не действующими – нормативных правовых актов (нормоконтроль) А если брать широко, то еще: неконституционными – норм законов при рассмотрении дел КС незаконными - действий либо бездействий, не оформленных актом как официальные письменные документы	Предъявляемые налогоплательщиками - взыскание переплаты, то есть возврат прямого налога и возмещение косвенного Предъявляемые налоговыми органами – взыскание недоимки, пеней и штрафа. Наряду с переплатой могут быть взысканы также и проценты за излишнее принудительное взыскание либо несвоевременный возврат/возмещение налогоплательщиками.

Взыскание недоимки, пеней и штрафа налоговыми органами – либо приказное производство по КАСу, либо если есть возражения на судебный приказ, – производство по взысканию обязательных платежей.

В отношении субъектов предпринимательской деятельности налоговые органы стараются производить взыскание в административном порядке на основании решения о взыскании, если сумма налогов, пеней и штрафов не уплачена по требованию²³,

Если же административный порядок не был применен либо пресекательный срок для его применения пропущен – то налоговый орган обращается в арбитражный суд с заявлением о взыскании обязательных платежей, налогов, пени и штрафов, если сумма не превышает 100 тыс. руб. – то за выдачей судебного приказа.