экзамен зачет учебный год 2023 / Мамедова Особенности правового регулирования льготного налогообложения в России и ФРГ Диссертация

ее исключительный характер и предоставление отдельной категории налогоплательщиков.

Когда речь заходит о цели налоговой льготы, необходимо иметь ввиду,

что она может носить первичный и вторичный характер. Если первичная ее цель отличается свойством постоянности и носит общий характер,

обосновывающий существование института налоговых льгот в целом, то вторичная цель налоговых льгот всегда конкретна. Будучи основой для льготного налогообложения, именно она должна в каждом конкретном случае прозрачно позиционироваться государством.

Вместе с тем принцип целесообразности установления налоговых льгот предполагает не только постановку цели, но и оценку налоговой льготы с точки зрение ее пригодности для достижения поставленной цели. Речь в данном случае идет о необходимости поиска оптимального инструмента воздействия на общественные отношения. При наличии различных способов государственного регулирования общественных отношений использование льготного налогообложения должно быть совместимо с достижением социально полезного результата. Очевидно, что анализ приемлемости налоговой льготы должен подтверждаться фундаментальными исследованиями и достижениями экономической, правовой и социальной науки, а также данными об актуальном состоянии общественных отношений и наблюдающихся тенденциях. Подобный подход поможет качественно улучшить состояние правового регулирования общественных отношений.

91

Глава 2. Правовое регулирование процесса установления и

отмены налоговых льгот в РФ и ФРГ

§1. Формально-правовые особенности установления и отмены налоговых льгот в РФ и ФРГ (объективная составляющая в правовом регулировании)

Правовое регулирование налоговых отношений осуществляется по следующим основным направлениям: 1) обеспечение законности в налоговых отношениях; 2) реализация внутренних и внешних социально-

экономических интересов через механизмы налогообложения; 3) управление экономикой посредством налоговой политики; 4) защита интересов налогоплательщиков и сбалансированность бюджетов; 5) базовые группы норм (правовые институты) . При этом правовая регламентация общественных отношений предполагает наличие объективных и субъективных условий существования и развития этих отношений, которые могут игнорироватъся при желании построить эффективную систему правового регулирования.

Будучи частью общей системы регулирования налоговых отношений,

правовое регулирование общественных отнощений, связанных с установлением и использованием налоговых льгот, предполагает, в свою очередь, в качестве своей составной части законотворческую деятельность.

Она является крайне важной вехой в процессе достижения той цели, ради которой вводится налоговая льгота. С принятия правовых норм фактически начинается реализация государством своей функции по созданию правового поля, в рамках которого возникают налоговые правоотношения между налогоплательщиком и государством. Комплексное по своему содержанию,

правотворчество требует ответственного и научно обоснованного подхода представителей законодательной ветви власти к исполнению возложенных на

167 Петрова Г.В. Финансовое право. Учебник. Москва. 2009. С. 142.

92

них обязанностей. Сложное взаимодействие объективных и субъективных факторов в процессе правового регулирования, тесные связи права,

экономики, а также вовлеченность иных средств социального регулирования определяют необходимость познания закономерностей как самого права, так и закономерностей его связи с другими областями жизни общества. Это означает, что на всех стадиях процесса установления норм права должны раскрываться требования объективных и субъективных законов развития, а

также противоречия в общественных отношениях, требующие правового урегулирования^^^. Именно на резулътаты, полученные в ходе исследования фактов и особенностей развития общественных отношений, должна, среди прочего, опиратъся нормотворческая деятельность.

Тем не менее, на практике нередки случаи, когда правовые нормы оказываются неэффективными из-за того, что в процессе их принятия не учитываются объективные закономерности развития явлений и процессов,

лежащие в основе общественных отношений, подлежащих урегулированию в каждом конкретном случае. Г.В. Петрова справедливо отмечает в этой связи в отнощении российского регионального налогового законодательства о необходимости разработки правового механизма контроля за предоставленными налоговыми освобождениями, их соответствзтощей характеристики и условий предоставления. Кроме того, подчеркивается потребность в установлении контроля за эффективностью предоставляемых льгот, который заключается в анализе эффективности действия налоговых льгот, учете и отчетности, составе затрат на развитие предприятий,

обеспечении занятости, сохранении и увеличении рабочих мест и т.п.^^^.

Глубоко порочной является поэтому практика поверхностного отношения к правотворчеству, когда не принимаются во внимание социально-экономические, юридические, личностные и прочие факторы,

определяющие качество правовой регламентации общественных отношений.

Следствием несовершенства организации законотворчества становятся

168Халфина Р.О. Право как средство социального управления. Москва. 1988. С. 141-161.

169 Петрова Г.В. Налоговые отношения; теория и практика правового регулирования. С. 253.

93

дефекты процесса регулирования экономики. При этом законодательные ошибки служат основной причиной возникновения недостатков в правоприменительной сфере, что снижает в целом эффективность правового регулирования.

Ввиду такой негативной тенденции фундаментальное значение в условиях становления правовой государственности в России приобретает принцип содержательной определенности законотворческой деятельности170.

Как справедливо отмечается в литературе, государство не должно бессмысленно тратить время на поиск «эффективно действуюш;их норм»,

которые сами по себе давали бы желаемый результат. Таких правовых норм не существует. Законодателю следует избавиться от мысли, что правовой акт способен отменить и заменить реальные экономические и социальные закономерности, переделать людей, не требуя приложения для этого огромных и целенаправленных усилии . При этом недостаточно только выбрать оптимальный для достижения цели метод юридического регулирования. Необходимо в самом правовом регулировании заложить предпосылки его успеха. Такого мнения придерживается В.Ф. Прозоров,

который также подчеркивает, что если используется метод стимулирования определенного желательного поведения или деятельности (как это имеет место, например, в случае с налоговыми льготами - Прим, авт.), требуется создание достаточно мощных позитивных стимулов, ликвидация или ослабление действия антистимулов, обеспечение не только желательности,

но и объективной возможности соответствующей деятельности .

Отражение в законе действительности служит гарантией стабильности правового регулирования и способствует росту доверия и уважения к закону.

В науке среди свойств, характеризующих уровень совершенства закона, В.П. Казимирчук выделял социально-научные и юридико-научные.

170Тихомиров Ю.А. Эффективность законодательства в экономической сфере. Москва. 2010. С. 119.

171Путинский Б.И., Сафиуллин Д.Н. Указ. соч. С. 9-15.

Прозоров В.Ф. Качество и эффективность хозяйственного законодательства в условиях рынка. Москва. 1991. С. 78.

9 4

в качестве социально-научных свойств закона предлагалось обозначить такие свойства как:

социальная обусловленность закона, т.е. соответствие закона реальным условиям жизни. Иными словами, закон должен точно отражать действительность, быть адекватным регулируемым общественным отношениям, учитывать назревшие потребности и интересы общества, а также прогрессивные тенденции социально-экономического, политического, культурного развития страны;

научная обоснованность закона, т.е. учет в нем достижений правовой доктрины, планов и прогнозов;

нравственность закона, т.е. соответствие его нормам общественной морали, идеям и состоянию справедливости и равенства, свободы и ответственности, общественной и личной безопасности, гуманизма и т.п.;

ресурсообеспеченность закона, которая означает, что постоянство и действенность закона будут иметь место в том случае, если учтены реальные возможности его обеспечения материальными, финансовыми, информационными,

организационными, идеологическими, людскими и другими ресурсами.

К юридико-научным свойствам были отнесены следзчощие: «законность» закона, т.е. его соответствие (по форме,

содержанию, процедуре принятия) конституции и другим законам, общепризнанным нормам и принципам международного права и международным договорам;

фундаментальность закона, т.е. степень правовой регламентации,

выражающая урегулированность наиболее базовых,

основополагающих общественных отношений;

9 5

системность закона, характеризующая его внутреннюю согласованность (непротиворечивость содержащихся в нем нормативных правовых предписаний) и внешнюю согласованность (тесное взаимодействие его с другими законами и подзаконными нормативными правовыми актами, отсутствие пробелов, погрешностей);

технико-юридическая обеспеченность закона, означающая использование в нем законодательной техники

(соответствующих правил, приемов и способов) и

обеспеченность правоприменительной техникой;

высокое качество закона (высокий уровень языка закона,

являющийся элементом законотворческой техники);

доступность закона, т.е. четкость и ясность изложения в нем нормативной правовой информации, а также возможность ознакомиться с его содержанием;

прямое действие закона, т.е. непосредственное наделение социальных субъектов правами и обязанностями данным законодательным актом^^^

Учет обозначенных выше свойств закона является показателем его качества. Не вызывает сомнения, что именно высокий стандарт нормативного правового акта во многом обусловливает его действие,

направленное на достижение социально полезного результата. Кроме того,

эффективность закона определяется социальными факторами. Социальный фактор законодательной деятельности - это явление общественной жизни,

воздействующее на выявление потребности в правовом регулировании, на разработку, принятие, изменение или отмену законодательного акта и на его содержание. По этой причине социальный механизм законотворчества следует рассматривать как процесс сложного и подчас противоречивого взаимодействия государственных органов, общественных организаций.

173 Казимирчук В.П. Концепция стабильности закона. Москва. 2000. С. 13-14.

9 6

трудовых коллективов, социальных групп и отдельных граждан,

заинтересованных в создании закона, на всех этапах законодательной деятельности* .

Необходимость разработки механизма законодательного регулирования современных налоговых отношений возникла с развитием рыночной системы экономики. Как справедливо отмечает М.В. Карасева, с

изменением структуры собственности и потребностей экономического оборота в России налоги стали основным средством регулирования экономики. Отсюда возникла потребность создания стройной правовой системы налогообложения с четким определением прав и обязанностей Зшастников налоговых правоотношении при взаимном учете их интересов175.

Будучи воплоЕцением политики налоговой справедливости, налоговое законодательство должно претворить ее в жизнь.

Несмотря на то, что на практике нередко возникают ситуации, когда финансовое законодательство используется в целях реализации политических интересов, принципиальное назначение права как оптимизатора интересов всех членов общества сохраняется . Правовые регуляторы по-прежнему носят публичный характер и призваны обеспечить регламентацию действий по присвоению тех или иных благ, представляющих интерес^^^. Это означает, что в регулировании налоговых отношений, и в частности отношений по установлению налоговых льгот, право играет решающую роль.

В российском законодательстве статья 56 НК РФ предусматривает, что налоговые льготы устанавливаются законодательством о налогах и сборах. В

смысле статьи 1 НК РФ законодательство о налогах и сборах включает в себя НК РФ, принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах, а также законы субъектов РФ. Данная норма содержит, по сути.

Казимирчук В.П., Поленина С.В. Законодательная социология. Москва. 2010. С. 25-26. Карасева М.В. Финансовое правоотношение. Москва. 2001. С. 272.

Карасева М.В. Бюджетное и налоговое право России (политический аспект). Москва. 2006. С. 157-160.

’’’ Кузьмина А.В. Категория «интерес» в философии и праве. Москва. 2009. С. 113.

9 7

запрет на закрепление налоговых льгот в неналоговых нормативных правовых актах.

К законам об установлении налоговых льгот применяются общие процедуры принятия законов, действующие в РФ. Следует обратить внимание, что пункт 3 статьи 104 Конституции РФ предусматривает требование, согласно которому законопроекты о введении или отмене налогов, освобождении от их уплаты могут быть внесены только при наличии заключения правительства. Возникает вопрос, распространяется ли данное требование на законопроекты об установлении налоговых льгот? В тексте НК РФ термин «освобождение от уплаты налогов» используется применительно к конкретным ситуациям, так что общего понятия данного термина в налоговом законодательстве не сформулировано. На наш взгляд, освобождение от уплаты налогов является формой проявления налоговых льгот. Как следствие, действие пункта 3 статьи 104 Конституции РФ распространяется и на законопроекты об установлении налоговых льгот. Соответственно, законопроект об установлении налоговых льгот также требует заключения правительства.

Как же влияет заключение правительства на процесс рассмотрения законопроекта? А.И. Абрамова отмечает, что действующее законодательство устанавливает лишь необходимость наличия заключения Правительства РФ, не уточняя при этом, каковыми должны быть действия законодателя, если заключение окажется отрицательным . Ответ на этот вопрос содержится в Постановлении Конституционного Суда РФ от 29.11.2006 г. № 9-П «По делу о проверке конституционности пункта 100 Регламента Правительства Российской Федерации» Конституционный Суд РФ указал, что Конституция РФ не связывает реализацию законодательной инициативы соответствующим субъектом с характером даваемого Правительством РФ

Абрамова А.И. Вопросы финансовой обеспеченности действия закона [Электронный ресурс] // Журнал российского права. 2010. № 5. Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс».

Постановление Конституционного Суда РФ от 29 ноября 2006 г. № 9-П «По делу о проверке конституционности пункта 100 Регламента Правительства Российской Федерации» // Вестник Конституционного Суда РФ. 2007. № 1.

9 8

заключения, то есть с тем, поддерживает оно предложенный законопроект или нет. Отрицательная оценка законопроекта, свидетельствующая об отсутствии его поддержки со стороны Правительства РФ, должным образом мотивированная и опирающаяся на объективные расчетные данные, не может блокировать осуществление управомоченными субъектами права законодательной инициативы, принадлежащего им в силу Конституции РФ и составляющего существенный элемент их конституционно-правового статуса, и потому не может служить препятствием для внесения законопроекта в Государственную Думу. В противном случае реализация права законодательной инициативы ставилась бы в зависимость от усмотрения Правительства РФ, что означало лишение Государственной Думы РФ конституционной самостоятельности. Таким образом,

окончательное решение о необходимости принятия законопроекта остается за законодательной властью.

Соблюдение законодательно закрепленного порядка установления налоговых льгот является залогом их законности. Но гарантируется ли при этом обоснованность налоговых льгот? К сожалению, практика показывает,

что государство не всегда обоснованно устанавливает налоговые льготы, что зачастую обесценивает данную правовую категорию и порождает многочисленные споры по поводу полезности или вредности их существования в налоговой системе государства. Но возможен ли контроль над обоснованностью установления налоговых льгот в ходе законотворческого процесса?

В последние годы в России наметилась тенденции развития регионального законодательства в области льготного налогообложения.

Статья 12 НК РФ предусматривает, что законодательными органами государственной власти субъектов Российской Федерации законами о налогах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения.

Обращает на себя внимание тот факт, что развитие института налоговых

9 9

льгот на уровне субъектов РФ обусловлено, в первую очередь,

инвестиционной составляющей. Так, например. Закон Пензенской области

«Об инвестициях в государственно-частном партнерстве в Пензенской

области» предусматривает в статье 9, что предоставление инвесторам

налоговых льгот (например, снижение ставки по налогу на прибыль и по налогу на имущество организаций) является формой государственной поддержки инвестиционной деятельности на территории Пензенской области. Схожее положение содержится и в статье 4 Закона Санкт-

Петербурга «О государственной поддержке инвестиционной деятельности на территории Санкт-Петербурга» .

Само по себе развитие регионального законодательства в области льготного налогообложения вызывает положительную оценку. Однако,

данное обстоятельство еще раз подчеркивает, на наш взгляд, необходимость уделения особого внимания вопросу законности и обоснованности налоговых льгот, как на федеральном, так и на региональном уровне. В мировой практике встречаются случаи, когда недостатки в построении системы правового регулирования приводят к сложностям в правоприменительной практике. Например, как верно указывает Р.А. Шепенко в своем исследовании системы правового регулирования налоговых льгот в Китайской Народной Республике, результатом активной преференциальной политики местных органов власти в Китае привело к тому, что, с одной стороны, местные органы власти материкового Китая оказали содействие центру в проведении экономических реформ, а, с другой стороны, возникла проблема конкуренции налоговых льгот» .

Действующее российское законодательство не закрепляет требования о необходимости обоснования предполагаемого к установлению правового

Закон Пензенской области «Об инвестициях в государственно-частном партнерстве в Пензенской области» от 30.06.2009 г. № 1755-ЗПО // Пензенские губернские ведомости. 2009. № 46.

Закон Санкт-Петербурга «О государственной поддержке инвестиционной деятельности на территории Санкт-Петербурга» от 30.07.1998 г. № 185-36 // Вестник Законодательного Собрания Санкт-Петербурга. 1998. №10-11

Шепенко Р.А. Правовое регулирование налоговой системы Китайской Народной Республики. Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук. Москва. 2005. С. 230.

100