Арбитраж 22-23 учебный год / Арбитражная практика № 10, октябрь 2015

контролируемой

• Какие признаки сделки не позволят завуалировать взаимозависимость сторон

Заключение сделок между взаимозависимыми компаниями является весьма распространенной практикой для российских компаний. Зачастую такие сделки заключаются с иностранными контрагентами с тем, чтобы оптимизировать налоговую нагрузку. Иногда такие операции могут квалифицироваться как контролируемые сделки между взаимозависимыми лицами. Чтобы избежать рисков доначисления налогов и пени, важно еще на этапе заключения сделки оценить возможности признания ее контролируемой.

При определении суммы сделок между взаимозависимыми лицами можно не учитывать убытки и страховое возмещение

За последние годы вступил в силу целый ряд законодательных нововведений, которые призваны ограничить практику заключения контролируемых сделок. В частности, с 2012 года действует закон о трансфертном ценообразовании, с 2013 года организации представляют уведомления о контролируемых сделках, а с конца 2014 года начались налоговые проверки по данному основанию. Также постепенно складывается правовая позиция арбитражных судов в отношении контролируемых сделок.

Здесь следует особо отметить дела по тонкой капитализации, которые закончились в пользу налоговых органов.

Так, в одном деле суд признал наличие контролируемой задолженности через материнскую компанию иностранного займодавца, который ни прямо, ни косвенно не владел долей в уставном капитале налогоплательщика. Согласно материалам дела общество (заемщик) заключило договор займа с иностранной компанией. Начисленные по договору проценты учитывались налогоплательщиком в составе внереализационных расходов за период с 2006 по 2011 год. Налоговый орган смог доказать, что задолженность общества по договору займа с иностранной компанией является контролируемой перед иностранной «материнской» компанией общества, установив следующие обстоятельства:

—прямое или косвенное владение материнской компанией более чем 20% уставного (складочного) капитала общества;

—аффилированность материнской компании с зарубежным займодавцем;

—наличие непогашенной контролируемой задолженности на последнее число отчетного (налогового) периода;

—превышение размера контролируемой задолженности над собственным капиталом общества более чем в три раза (постановление АС Московского округа от 12.08.2015 по делу № А4072507/14).

В другом деле суд также признал задолженность общества перед банком контролируемой. Налоговый орган доказал, что в 2010–2011 годах иностранная компания являлась единственным акционером общества (доля 100%). Общество (заемщик) и банк (кредитор) заключили договоры, в соответствии с которыми кредитор обязался открыть заемщику невозобновляемую кредитную линию, а заемщик обязался возвратить кредитору полученный кредит и уплатить проценты. В обеспечение исполнения кредитных обязательств иностранная компания (залогодатель) и банк (залогодержатель) заключили договор залога ценных бумаг. Суд признал задолженность общества перед банком контролируемой, поскольку в данном случае имеет место долговое обязательство, предоставленное российским займодавцем и обеспеченное поручительством иностранной организации, владеющей более 20% уставного капитала заемщика. Размер контролируемой задолженности в проверяемых периодах более чем в три раза превышал величину собственного капитала налогоплательщика (постановление АС Волго-Вятского округа от 17.07.2015 по делу № А28-8362/2014).

Согласно п. 1 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются лица, отношения между которыми могут влиять на сделки между ними, или лица, отношения между которыми могут влиять на результаты деятельности этих или представляемых ими лиц.

Например, налоговый орган при проверке правильности применения цен по сделкам куплипродажи объектов недвижимости между иностранной организацией и физическим лицом установил необоснованное уменьшение налогоплательщиком объема выручки от реализации нежилых помещений и, следовательно, налоговой базы по налогу на прибыль организаций и НДС (решение АС г. Москвы от 03.04.2015 по делу № А40-193578/14).

Налоговые органы при выявлении контролируемого характера сделок в случае ненаправления налогоплательщиком уведомления о совершении контролируемой сделки, сообщают об этом в Управление трансфертного ценообразования. В связи с этим надеяться на то, что проверка цен возможна только представителями из Центрального аппарата ФНС России, налогоплательщикам не

иностранных юрисдикций, а не только офшорных.

Рассмотрим самые важные основания для признания сделок контролируемыми.

Первое — это сделки между взаимозависимыми лицами, сумма по которым превышает 1 млрд руб. в год (подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ). В данном случае необходимо наличие двух общих условий для определения всех видов контролируемых сделок, совершаемых между взаимозависимыми лицами:

—сторонами сделки являются взаимозависимые лица — резиденты РФ;

—сумма дохода от таких сделок за год достигла установленного размера — 1 млрд руб. (при этом за 2012 год — 3 млрд руб., за 2013 — 2 млрд руб.).

Общим правилом определения размера дохода является суммирование дохода по всем сделкам между двумя лицами, совершенным за период в календарном году, когда эти лица являлись взаимозависимыми. По мнению финансистов, при определении суммового критерия в целях признания сделок контролируемыми можно не учитывать суммы возмещения убытков или ущерба, суммы страхового возмещения по договору страхования имущества. Но только если такое условие не направлено на создание искусственных условий, при которых сделки не отвечают признакам контролируемых (письмо Минфина России от 29.04.2014 № 03-01-Р3/20100).

При этом по общему правилу налоговыми резидентами РФ являются российские организации, а также физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Иностранные организации могут признаваться налоговыми резидентами РФ в двух случаях: если это предусмотрено международным договором по вопросам налогообложения либо если местом фактического управления иностранной организации является Российская Федерация (ст. 246.2 НК РФ).

Например, российская организация А за год отгрузила продукцию иностранной организации В на сумму 1,3 млрд руб. При этом организации А и В являются взаимозависимыми лицами, а иностранная организация В является налоговым резидентом РФ. Данные сделки по отгрузке продукции могут быть признаны контролируемыми на основании подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ.

Минфин признает контролируемыми все сделки с нерезидентами, действующими через представительство

Спорным является вопрос о признании контролируемой сделки между взаимозависимыми лицами: российской организацией и иностранной организацией — не резидентом РФ, но действующей через постоянное представительство в РФ.

Только на основании признака взаимозависимости данные сделки не могут быть признаны контролируемыми. Однако если они подпадают под критерии офшорных сделок, сделок в области внешней торговли или признаются контролируемыми сделками в судебном порядке, то тогда такие сделки могут признаваться контролируемыми.

Ярким примером признания в судебном порядке лиц взаимозависимыми является дело ООО «Королевская вода», когда две юридически не связанные друг с другом организации были признаны взаимозависимыми лицами. В рамках данного дела с ООО

«Королевская вода» была взыскана недоимка в общей сумме 330 млн руб. как с взаимозависимого лица ЗАО «Королевская вода» в порядке п. 2 ст. 45 НК РФ. ЗАО «Королевская вода», проиграв налоговый спор, недоимку не заплатила, а бизнес перенесла в новую фирму — ООО «Королевская вода», при этом переуступив права требования к 124 клиентам и переоформив 159 сотрудников.

Налогоплательщики посчитали, что их не могут признать взаимозависимыми лицами в налоговых целях, поскольку единственным акционером ЗАО «Королевская вода» является компания, зарегистрированная на о. Мэн, а учредителями и участниками нового

ООО являются компания, зарегистрированная на Кипре с долей участия 99,9%, а также физическое лицо с долей участия 0,1%. Однако налоговый орган смог убедить суд, что наряду с уклонением от уплаты налогов ЗАО «Королевская вода» последовательно с момента начала проведения выездной налоговой проверки переводило свои активы (постановление АС Московского округа от 31.10.2014 по делу № А40-28598/13, информация о котором доведена письмом ФНС России от 01.12.2014 № СА-4-7/24782@).

Финансовое ведомство указало, что сделки между взаимозависимыми лицами, одно из которых является лицом, образованным в соответствии с законодательством иностранного государства, но действующим через постоянное представительство, не подпадают под действие п. 2 ст. 105.14 НК РФ и на них распространяются нормы п. 1 указанной статьи без учета особенностей. Таким образом, сделки между взаимозависимыми лицами: российской организацией и иностранной организацией — не резидентом РФ, но действующей через постоянное представительство в РФ, всегда признаются контролируемыми сделками вне зависимости от размера дохода (письмо Минфина России от 16.11.2012 № 03-01-18/9-172).

Однако данный вывод противоречит п. 1 ст. 105.14 НК РФ, так как в нем установлено, что не любые сделки между взаимозависимыми лицами являются контролируемыми, а только те, которые соответствуют особенностям, предусмотренным ст. 105.14 НК РФ: а) размер дохода по сделкам (60 млн руб., 100 млн руб., 1 млрд руб.); б) предмет сделки (сделки в области внешней торговли, сделки с объектом НДПИ); в) особый статус сторон сделки (субъект офшорной территории; плательщик НДПИ, ЕСХН, ЕНВД и др.).

внутригрупповой сделке, не доказывая обход налога

Зачастую контролируемыми признаются сделки между взаимозависимыми лицами с резидентом (участником) особой (свободной) экономической зоны (подп. 5 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).

В данном случае дополнительно необходимо наличие следующих двух специальных условий:

—одна сторона сделки является резидентом особой экономической зоны или участником свободной экономической зоны, налоговый режим в которых предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль организаций, а другая сторона не является резидентом или участником такой особой экономической зоны;

—сумма доходов по сделкам за соответствующий календарный год превышает 60 млн руб.

Особые экономические зоны (ОЭЗ), а также их резиденты определяются в соответствии с Федеральным законом от 22.07.2005 № 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации».

Закон предусматривает следующие типы ОЭЗ:

1)промышленно-производственные особые экономические зоны (например, на территории Грязинского района Липецкой области);

2)технико-внедренческие особые экономические зоны (например, на территории г. Дубны Московской области);

3)туристско-рекреационные особые экономические зоны (например, на территории муниципального образования «Прибайкальский район» Республики Бурятия);

4)портовые особые экономические зоны (например, на территории муниципального образования «Чердаклинский район» Ульяновской области).

Резидентом ОЭЗ признается коммерческая организация (за исключением унитарного предприятия), которая:

а) зарегистрирована на территории муниципального образования, в границах которого расположена эта зона;

б) заключила с органами управления ОЭЗ соглашение об осуществлении соответствующей деятельности.

Указанная коммерческая организация признается резидентом ОЭЗ с даты внесения соответствующей записи в реестр резидентов особой экономической зоны.

Участником свободной экономической зоны (СЭЗ) является лицо, зарегистрированное на территории Республики Крым или на территории города федерального значения Севастополя, которое осуществляет свою деятельность в свободной экономической зоне в соответствии с договором об условиях деятельности в свободной экономической зоне.

Лицо приобретает статус участника свободной экономической зоны со дня внесения в единый реестр участников свободной экономической зоны записи о включении в единый реестр участников свободной экономической зоны.

Примечательно дело ЗАО «АВТОТОР-менеджмент», связанное с выводом прибыли от арендных платежей во внутрироссийскую низконалоговую зону — Калининградскую область и далее в Голландию. Так, ЗАО «АВТОТОР-менеджмент» осуществляло сборку и реализацию автомобилей иностранного происхождения, используя производственные помещения в г. Калининграде. Помещения принадлежали на праве собственности ООО «БАЗ» — резиденту ОЭЗ и сдавались налогоплательщику на условиях аренды. Прибыль ООО «БАЗ» в виде дивидендов распределялась голландскому акционеру Doan B.V.

На протяжении 2006–2007 года ЗАО «АВТОТОР-менеджмент» являлось одним из участников ООО

«БАЗ», а в конце 2007 года его участником путем купли-продажи доли в уставном капитале стала голландская компания Doan B.V. В 2012 г., до того, как истек срок действия нулевой ставки по налогу на прибыль, производственные помещения были внесены ООО «БАЗ» в уставный капитал двух других аффилированных организаций, которые в том же году получили статус резидентов ОЭЗ и стали пользоваться этой льготой. Впоследствии контроль над данными организациями перешел к Doan B.V.

Налоговый орган смог доказать, что ЗАО «АВТОТОР-менеджмент» и ООО «БАЗ» являются взаимозависимыми лицами (составляют одну группу АВТОТОР): Щербаков В. И. является бенефициарным владельцем голландской компании Doan B.V. (показания директора Doan B.V.) и, соответственно, ООО «БАЗ» (которое контролируется Doan B.V.) в то же время возглавляет органы управления проверяемого лица. Налоговый орган сделал вывод о том, что на получение налоговой выгоды направлены следующие действия:

—передача помещений, принадлежащих группе АВТОТОР, в собственность арендодателя путем вкладов в уставный капитал в течение года;

—сдача помещений в аренду ЗАО «АВТОТОР-менеджмент»;

—взаимозависимость ЗАО «АВТОТОР-менеджмент» и ООО «БАЗ» (в том числе один адрес, счета в одном банке).

Таким образом, выгода выразилась в учете налогоплательщиком арендных платежей в целях налога на прибыль при отсутствии налогообложения в ОЭЗ. Налоговая администрация Нидерландов (Dutch Tax Administration) раскрыла информацию о бенефициарном владельце ООО

«БАЗ», однако российские налоговые органы не установили бенефициара группы ЗАО «АВТОТОРменеджмент», сделав вывод о совпадении данных лиц лишь из косвенных доказательств — открытых данных в СМИ. Хотя в теории правила трансфертного ценообразования как разновидность специальных правил против обхода налога (Special Anti-Avoidance Rules) используются тогда, когда налоговый орган не может установить направленность действий налогоплательщика на обход налога. При соблюдении определенных условий налоговый орган может увеличить налоговую нагрузку, применив рыночный уровень цен по внутригрупповой сделке, не прибегая к доказыванию обхода налога (постановление АС Северо-Западного округа от 17.06.2015 по делу № А56-55281/2014).

Сделка по транспортировке полезных ископаемых не будет признана контролируемой

Отдельной группой сделок, которые могут признаваться контролируемыми, являются сделки между взаимозависимыми лицами и плательщиками отдельных видов налогов.

Например, с плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (подп. 2 п. 2 ст. 105.14 НК РФ). Помимо общих условий, здесь необходимо наличие следующих двух специальных условий:

—предметом сделки является добытое полезное ископаемое, которое признается для одной из сторон сделки объектом налогообложения НДПИ и облагается по процентной ставке;

—сумма доходов по вышеназванным сделкам за соответствующий календарный год превышает 60 млн руб.

В данном случае предмет сделки должен одновременно соответствовать следующим критериям:

1) предметом сделки может являться только переход права собственности на добытое полезное ископаемое.

Наиболее распространенными видами сделок являются договоры купли-продажи, поставки, мены. Этот вывод обусловлен целью налогового контроля данных видов сделок, которой является обеспечение контроля за уплатой НДПИ. Следовательно, иные виды сделок, которые не влияют на исчисление НДПИ, например транспортировка добытого полезного ископаемого, не могут признаваться контролируемыми по данному основанию (письмо Минфина России от 31.12.2014 № 03-01-18/69490);

2) добытое полезное ископаемое для продавца является объектом налогообложения по НДПИ.

Для определения объекта налогообложения по НДПИ необходимо руководствоваться гл. 26 НК РФ. При этом п. 2 ст. 336 НК РФ устанавливает полезные ископаемые, добыча которых не признается объектом налогообложения по НДПИ. То есть сделки по поставке полезных ископаемых, извлеченных из собственных отвалов недропользователя, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению НДПИ в общеустановленном порядке, не могут признаваться контролируемыми по рассматриваемому основанию (так как предмет такой сделки не является объектом налогообложения по НДПИ).

Следует учесть, что добытое полезное ископаемое, продаваемое по сделке, должно облагаться по процентной ставке. Если же по полезному ископаемому применяются твердые ставки по НДПИ, то сделки с ними не могут признаваться контролируемыми по рассматриваемому основанию.

Например, предприятие-недропользователь продало за год взаимозависимой организации добытые полезные ископаемые — горнорудное неметаллическое сырье — на сумму 67 млн руб. В этом случае указанные сделки являются контролируемыми на основании подп. 2 п. 2 ст. 105.14 НК РФ.

Кроме того, контролируемыми сделками могут признаваться сделки между взаимозависимыми лицами с плательщиком ЕСХН или ЕНВД (подп. 3 п. 2 ст. 105.14 НК РФ). При этом необходимо, чтобы одна сторона сделки являлась налогоплательщиком ЕСХН или ЕНВД, а другая сторона не применяла указанные специальные налоговые режимы. Помимо этого, сумма доходов по сделкам за соответствующий календарный год должна превышать 100 млн руб.

продавцом, так и покупателем товаров, работ, услуг (что влияет на доходы у продавца).

Аналогично контролируемыми признаются сделки между взаимозависимыми лицами с субъектом добычи углеводородного сырья на новом морском месторождении (подп. 6 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).

При этом дополнительно необходимо наличие следующих двух специальных условий:

1)только одна из сторон сделки учитывает доходы (расходы) по такой сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 275.2 НК РФ;

2)сумма доходов по сделкам за соответствующий календарный год превышает 60 млн руб.

Статья 275.2 НК РФ устанавливает особенности определения налоговой базы при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья для следующих категорий налогоплательщиков: для организаций, владеющих лицензиями на пользование участком недр, в границах которого расположено новое морское месторождение углеводородного сырья либо в границах которого предполагается осуществлять поиск, оценку и (или) разведку нового морского месторождения углеводородного сырья; для операторов нового морского месторождения углеводородного сырья.

И последней категорией сделок, которые могут признаваться контролируемыми, являются сделки между взаимозависимыми лицами с участником регионального инвестиционного проекта (подп. 7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ). Здесь дополнительно необходимо наличие следующих двух специальных условий:

—хотя бы одна сторона сделки является участником регионального инвестиционного проекта, применяющим налоговую ставку по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, в размере 0% и (или) пониженную налоговую ставку по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в бюджет субъекта РФ, в порядке и на условиях, предусмотренных ст. 284.3 НК РФ;

—сумма доходов по сделкам за соответствующий календарный год превышает 60 млн руб.

О совершенных контролируемых сделках компания уведомляет проверяющий орган не позднее 20 мая следующего года (п. 2 ст. 105.16 НК РФ). Форма уведомления, а также порядок ее заполнения утверждены приложением к приказу ФНС России от 27.07.2012 № ММВ-7-13/524@ (письмо Минфина России от 16.12.2013 № 03-01-18/57948).

Рекомендации по заполнению уведомления неоднократно давала ФНС России (письма «О представлении уведомления о контролируемых сделках в электронной форме» от 29.10.2013 № ОА-4-13/19348, от 01.11.2013 № ОА-4-13/19652, от 18.04.2014 № ОА-4-13/7549, от 15.05.2014 № ОА-4-13/9345@). За неподачу уведомления установлен штраф в размере 5 тыс. руб., однако более весомы штрафы в процентах от доначисленных налогов: до 2016 года — 20% от суммы налога, не уплаченного в связи с неподачей уведомления, с 2016 года — 40%.

Отсутствие сделок с взаимозависимыми лицами подтвердит перечень договоров с контрагентами, а непревышение пороговых лимитов по суммам сделок — карточки бухгалтерских счетов 60 и 62 в разбивке по контрагентам. При этом налогоплательщикам при представлении или непредставлении уведомлений о контролируемых сделках следует учесть, что ФНС России выступила заказчиком услуг по предоставлению доступа к информационной системе, содержащей данные, полученные из бухгалтерской и статистической отчетности российских и иностранных организаций для целей налогового контроля (закупка № 0173100007814000124. URL: http://zakupki.gov.ru).

Если в сделке с нерезидентом есть взаимозависимость, контрагенту лучше зарегистрировать «дочку» в России

Сделки, приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами, признаются контролируемыми вне зависимости от наличия факта взаимозависимости сторон.

К таким сделкам относятся сделки с участием независимых контрагентов, которые формально разделяют одну сделку между взаимозависимыми лицами на несколько сделок со своим участием.

В рассматриваемом случае факт взаимозависимости существует между начальным поставщиком (исполнителем, подрядчиком) (стороной первого договора) и конечным покупателем (заказчиком) (стороной последнего договора). При этом стороны каждой сделки по отдельности взаимозависимыми лицами не являются.

Для признания такой совокупности сделок контролируемой сделкой НК РФ установил критерии только для участников сделок: «крайние» участники сделок должны быть взаимозависимыми лицами; «промежуточные» участники сделок должны выполнять формальную функцию по организации реализации.

Кроме того, приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли и офшорные сделки.

экономический эффект от его внедрения

При обсуждении перспектив реализации налогового мониторинга на российской почве юристы разделились на два лагеря. Одни, назовем их «скептики», сомневаются в полезности данного института. Другие — «оптимисты» — позитивно смотрят на будущее налогового мониторинга.

Ко второй группе преимущественно относятся юристы и руководители организаций, которые приняли участие в эксперименте по пробному внедрению налогового мониторинга в ряде компаний, стартовавшем в 2012 году (МТС, Ernst & Young, ОАО «РусГидро»).

Скептики полагают, что внедрение налогового мониторинга может привести к увеличению трудозатрат налогоплательщика, связанных с предоставлением большого объема документов в налоговый орган. По их мнению, это приведет к диктату налогового органа посредством принятия мотивированных мнений (будет преобладать исключительно фискальный подход налогового органа), а также к ограничению налоговой приватности (чрезмерное раскрытие информации).

Оптимисты говорят о том, что внедрение налогового мониторинга будет иметь положительный эффект как для налогоплательщиков, так и для государства. Для налогоплательщиков мониторинг принесет прозрачность в обмен на освобождение от камеральных и выездных налоговых проверок. Кроме того, такая форма контроля позволит оперативно разрешать различные неопределенности и споры, а также даст возможность заранее согласовать свою позицию с налоговым органом.

Для государства же налоговый мониторинг повлечет повышение качества взаимодействия налогоплательщика и налогового органа, сокращение издержек, повышение качества налогового администрирования.

Мы не согласны со скептиками. По нашему мнению, странно сетовать на увеличение трудозатрат, которые в денежном выражении будут меньше, чем экономический эффект от внедрения налогового мониторинга. У налогового органа не может быть иного подхода, кроме как исключительно фискального. И, наконец, в эру обмена налоговой информацией соответствующими органами большинства стран мира, значительного сокращения офшорных юрисдикций, проведения корреляции между реальным собственником (бенефициаром) и его доходами, призывы к налоговой приватности не совсем корректны. Важно отметить, что переход к налоговому мониторингу — это добровольное решение организации.

Мы предлагаем ответить на вопрос о необходимости в России налогового мониторинга путем анализа принципов налогового мониторинга и ценностей данной формы налогового контроля для субъектов соответствующих правоотношений.

Налоговый мониторинг позволит заранее узнать позицию налогового органа по спорному вопросу

Итак, предметом налогового мониторинга являются правильность исчисления, полнота и своевременность уплаты (перечисления) налогов и сборов, обязанность по уплате (перечислению) которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена на налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) — организацию (далее в настоящем разделе — организация) (п. 1 ст. 105.26 НК РФ). Налогоплательщик сможет обратиться в налоговый орган с заявлением о проведении налогового мониторинга.

Налоговый или «горизонтальный» мониторинг основан на трех основных принципах.

Первый — это взаимное доверие. Реализация данного принципа в рамках налогового мониторинга позволит перевести отношения налогового органа и налогоплательщика из режима проверок (фактически конфликтного) в состояние сотрудничества.

Предполагается, что по ходу налогового мониторинга взаимное доверие налогового органа и налогоплательщика будет укрепляться. Очевидно, что налоговый орган будет лояльней относиться к организации, которая оптимизирует налоговую нагрузку в рамках закона. Если же организация использует любую возможность, в том числе и сомнительную, для уменьшения суммы уплачиваемых налогов, то и отношение к ней со стороны инспекторов будет более жестким. И наоборот, постоянное взаимодействие с налоговым органом позволит налогоплательщику больше доверять решениям государственного органа, более спокойно и уважительно относиться к решениям его сотрудников (поскольку налогоплательщик будет знать, что выводы налогового органа основаны на глубоком знании инспектором специфики деятельности и актуальных документов налогоплательщика).

Вторым принципом налогового мониторинга является взаимное понимание. Так, инспектор налоговой службы, осуществляя фактически в режиме реального времени мониторинг компании, получает более полное и подробное представление о деятельности налогоплательщика, его контрагентах, совершаемых сделках и их целях. Это позволит более объективно и адресно реагировать на отчетность налогоплательщика.

налогового органа. Равно как и налоговый орган будет осведомлен о позиции налогоплательщика.

Например, на сегодняшний день налогоплательщик обычно узнает позицию налогового органа из акта по результатам проверки, а более подробно в суде, и наоборот, налоговый орган видит контрдоводы налогоплательщика из соответствующих жалоб организаций. Взаимное понимание в рамках налогового мониторинга означает, что обмен мнениями и позициями по спорному вопросу будет происходить в формате: запрос налогоплательщика на мотивированное мнение — мотивированное мнение налогового органа.

И, наконец, третий принцип налогового мониторинга — это прозрачность.Налогоплательщик более открыт для налогового органа, поскольку предоставляет большое количество документов в режиме реального времени.

Безусловно, для компании-налогоплательщика, которая оптимизирует налоги на грани закона и в документах которой есть то, что не совсем соответствует налоговой отчетности, налоговый мониторинг не подходит.

Налоговый мониторинг даст плательщикам эксклюзивную возможность получать разъяснения налоговых органов

Екатерина Сергеевна Баширова, старший юрист налоговой практики юридической фирмы Sameta

Для правильной и полной оценки всех преимуществ и недостатков института налогового мониторинга следует учитывать цели, которые преследовал законодатель.

В частности, в пояснительной записке к проекту федерального закона (№ 529630-6) «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» указано: «суть проекта заключается в том, что налогоплательщик еще до подачи налоговой декларации может разрешить спорные вопросы налогообложения. В свою очередь, налоговый орган в режиме реального времени получает доступ к данным бухгалтерского и налогового учета налогоплательщика и может проверять правильность и своевременность отражения хозяйственных операций налогоплательщиком для целей налогообложения». По мнению авторов законопроекта, «данный подход позволит повысить прогнозируемость поступлений налогов во все уровни бюджетной системы Российской Федерации, а также своевременно выявлять пробелы и коллизии в налоговом законодательстве. Внедрение налогового мониторинга на постоянной основе будет способствовать сокращению затрат на проведение налоговых проверок, судебных издержек в связи с сокращением налоговых споров и повышению уровня правовой культуры налогоплательщиков по уплате налогов».

Важным преимуществом налогового мониторинга является возможность получения налогоплательщиком, в отношении которого осуществляется налоговый мониторинг, мотивированного мнения касательно правильности уплаты налогов в отдельных неясных для плательщика случаях.

В соответствии со ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков и т. д. При этом разъяснения не представляются в отношении просьб о подтверждении правильности применения законодательства о налогах и сборах (подп. 2 п. 30 Регламента Федеральной налоговой службы по предоставлению государственной услуги по бесплатному информированию налогоплательщиков).

Таким образом, налоговый мониторинг представляет отдельным налогоплательщикам эксклюзивную возможность получать разъяснения компетентных органов по частным вопросам исчисления и уплаты налогов.

В то же время, несмотря на приведенные достоинства данного института, мотивированное мнение налогового органа имеет и определенные недостатки. В частности, п. 7 ст. 105.30 НК РФ устанавливает обязанность налогоплательщика исполнять адресованное ему мотивированное мнение. Последствием неисполнения такого мнения может быть проведение налоговым органом выездной проверки в отношении налогоплательщика в соответствии с подп. 3 п. 5 ст. 89 НК РФ.

Важно отметить, что налоговый мониторинг ограничивает возможность налоговых органов проводить выездные налоговые проверки. Так, налоговым органам запрещено проводить выездные налоговые проверки за период, за который проводится налоговый мониторинг в отношении налогов, обязанность по исчислению и уплате которых возложена на налогоплательщика в соответствии с НК РФ (п. 5.1 ст. 89 НК РФ).

Данное положение представляется существенным преимуществом налогового мониторинга, фактически вводящим иммунитет соответствующих налогоплательщиков от налоговых проверок, которые представляют собой серьезное испытание для любого бизнеса.

Между тем данный иммунитет не является абсолютным — закон предусматривает ряд исключений из данного правила (подп. 1–4 п. 5.1 ст. 89 НК РФ). В частности, это касается следующих ситуаций:

1) проведение выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом — в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговый мониторинг;

2) досрочное прекращение налогового мониторинга;

3) невыполнение налогоплательщиком мотивированного мнения налогового органа;

Освобождение от обязанности подавать налоговые декларации

Возможность получить разъяснения налогового органа по частным вопросам

ИмуществоСПОЛНИТЕЛЬНОЕ ПРОИЗВОДСТВО

должника находится в залоге у банка. Как кредитору добиться ареста этого имущества

Юлия Владимировна Севастьянова

к. ю. н., адвокат

•В каких случаях суд примет обеспечительные меры по требованию незалогового кредитора

•Какие положения закона помогут незалогодержателю при обращении взыскания на предмет залога

•Может ли кредитор требовать ареста заложенного имущества без судебного акта

Зачастую кредиторы при обращении взыскания на имущество должника сталкиваются с фактом нахождения данного имущества в залоге у третьего лица — залогодержателя. Возможность требования ареста такого имущества для незалогового кредитора является спорным моментом, поскольку в законодательстве эта проблема на данный момент четко не решена. Соответственно регулированием занимаются правоприменительные органы, которые высказывают далеко не единообразные позиции.

Законодатель сохранил пробел в вопросе обращения взыскания на имущество по требованиям незалоговых кредиторов

В силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества (предмета залога) преимущественно перед другими кредиторами залогодателя, если иное не установлено законом (п. 1 ст. 334 ГК РФ).

Между тем законодатель до сих пор не решил вопрос о возможности обращения взыскания на имущество по требованиям незалоговых кредиторов. Так, в ст. 49 Федерального закона от 21.07.1997 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве» допускалась возможность обращения взыскания на заложенное имущество по требованиям иных кредиторов.

Цитата: «Залогодержатель, оставивший за собой заложенное имущество, обязан удовлетворить требования кредиторов, пользующиеся преимуществом перед его требованием, из стоимости заложенного имущества в размере, не превышающем стоимости этого имущества» (п. 2 ст. 49 Федерального закона от 21.07.1997 № 119ФЗ).

Вчасти 4 ст. 78 Федерального закона от 02.10.2007 № 229 -ФЗ «Об исполнительном производстве» (далее — Закон № 229-ФЗ) также была предусмотрена подобная возможность по требованиям кредиторов первой и второй очередей, имеющих преимущество перед требованием залогодержателя и возникших до заключения договора залога.

Вдальнейшем из Закона № 229-ФЗ данные положения были исключены, однако в ч. 3 ст. 87 остается косвенное указание на возможность обращения взыскания на недвижимое имущество по требованиям незалоговых кредиторов.

Цивилисты по-разному трактуют позицию законодателя. Одни поясняют, что в законе образовался пробел, который «может толковаться либо как квалифицированное умолчание (то есть нежелание законодателя что-либо регулировать), либо как упущение и недоработка законодателя»1. Другие, критикуя законодателя за невнятное правовое регулирование данной проблемы, полагают, что он, скорее всего, подразумевает полный отказ от возможности обращения взыскания на имущество по требованиям незалоговых кредиторов2.