МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ УЧЁТА И ФИНАНСОВОЙ ОТЧЁТНОСТИ

2

ББК У 052

С 60

Солдаткина О. А. Международные стандарты учёта и финансовой отчётности :

учеб. пособие / О. А. Солдаткина. – Хабаровск : РИЦ ХГАЭП, 2013. – 192 с. –

ISBN 978-5-7823-0605-2

Рецензенты: Р. Г. Смелик – доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учёта и аудита Омского государственного университета им. Ф. М. Достоевского

И. А. Слободняк – кандидат экономических наук, доцент, заведующий кафедрой бухгалтерского учёта и аудита Байкальского государственного университета экономики и права

Г. В. Максимова – доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учёта и аудита Байкальского государственного университета экономики и права

ISBN 978-5-7823-0605-2

©Солдаткина О. А.

©Хабаровская государственная академия экономики и права, 2013

6

ВВЕДЕНИЕ

Необходимость стандартизации учёта, конвергенции национальных стандартов с международными стандартами финансовой отчётности (МСФО) вызвана объективными процессами глобализации, происходящими в мировой экономике. Применение МСФО официально разрешено более чем в 120 странах.

Система МСФО представляет собой сложный и динамично развивающийся механизм. Она имеет ряд преимуществ: даёт возможность коммерческим организациям улучшить качество управленческой информации, повысить прозрачность их финансовой отчётности, снизить расходы на получение заёмных средств, позволяет облегчить международную коммерческую деятельность, создаёт предпосылки для укрепления доверия общества к бизнесу.

Основой международной системы бухгалтерского учёта являются МСФО, разрабатываемые Советом по международным стандартам финансовой отчётности (СМСФО), которые называются полными. В методическом соответствии с ними для стран-членов Европейского союза приняты МСФО (ЕС). Для организаций общественного сектора Международная федерация бухгалтеров разрабатывает МСФО (ОС). Упрощённый вариант МСФО разработан СМСФО и предназначен специально для непубличных компаний (средних и малых предприятий).

Адекватными МСФО являются национальные американские стандарты (ОПБУ США), которые широко используются компаниями во всём мире, в том числе и российскими, при подготовке финансовой отчётности, предназначенной для представления в органы, регулирующие обращение ценных бумаг на открытых рынках, фондовые биржи.

Предлагаемое пособие позволяет сформировать теоретических знания и практические навыки по составлению финансовой отчётности в соответствии с требованиями МСФО, самостоятельно изучать содержание МСФО, облегчает выполнение выпускных квалификационных и курсовых работ.

Настоящее учебное пособие предназначено для бакалаврантов по направлению 080100.62 «Экономика» всех форм обучения. Пособие раскрывает концептуальные основы МСФО, требования всех действующих в настоящее время МСФО, включает практические и тестовые задания для контроля обучения, список рекомендуемой литературы, систематизированный перечень МСФО и Разъяснений Комитета по разъяснениям международной финансовой отчётности, специальные таблицы для финансовых расчётов.

7

1. РЕГУЛИРОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА И ОТЧЁТНОСТИ НА МЕЖДУНАРОДНОМ УРОВНЕ

1.1. Национальные учётные системы

Бухгалтерский учёт определяется средой, в которой он функционирует. Каждой стране присущи своя история, свои ценности, политическая система. Различия принципов учёта в разных странах обусловлены разнообразием существующих форм организации хозяйственной деятельности, влиянием внешних факторов: географических, политических, социальных, экономических

идругих.

ВСША и Великобритании финансовая отчётность нацелена на информационные потребности кредиторов и инвесторов, поэтому финансовые отчёты компаний отличаются аналитичностью, а определение рентабельности деятельности является целью финансового учёта. Методология учёта определяется независимым профессиональным сообществом, после чего учётные стандарты утверждаются законодательно и их соблюдение является обязательным. Применяется профессиональное регулирование методологии учёта, а не её прямая государственная регламентация. Планы счетов являются профессиональными, т.е. разрабатываются компаниями самостоятельно. Общепринятым считается признание высокого уровня профессиональной подготовки бухгалтеров. Американские стандарты учёта имеют обозначение US GAAP, британские – UK GAAP.

ВШвейцарии, Германии и Японии финансовая политика определяется небольшим количеством очень крупных банков, удовлетворяющих значительную часть финансовых потребностей бизнеса. Одновременно происходит и концентрация в акционирование компаний. Информация, необходимая для обоснования дополнительных финансовых инвестиций, в этом случае формируется, как правило, в процессе прямых контактов заинтересованных лиц. Этот путь является более простым и эффективным, поскольку компания имеет ограниченное число кредиторов (в частности, это может быть один крупный банк). Правительства этих стран также требуют публиковать некоторую информацию о компаниях, поэтому они вынуждены готовить финансовую отчётность, но в менее детализированном виде, чем американские компании. В этом случае отчётность нацелена прежде всего на защиту интересов банков-кредиторов. Для бухгалтерской практики здесь

8

характерны некоторые особенности, такие как консерватизм в оценке активов, определённое завышение кредиторской задолженности, позволяющее в случае финансовых затруднений обеспечить своему банку некоторую свободу действий в исполнении обязательств, уменьшение дивидендных выплат акционерам и др.

Во Франции и Швеции бухгалтерский учёт имеет несколько другую ориентацию. Правительства этих стран играют определяющую роль в управлении национальными ресурсами, а компании должны придерживаться государственной экономической политики, в частности в рамках макроэкономического планирования. Правительства не только контролируют финансовые возможности бизнеса, но и выступают при необходимости в роли инвестора или кредитора. Учёт ориентирован на потребности государственных плановых органов, и компании должны следовать унифицированным стандартам, что в значительной степени упрощает и повышает эффективность работы государственных органов.

Можно выделить следующие факторы, влияющие на учётную практику в

той или иной стране:

1)тип кредиторов и инвесторов как основных пользователей информации;

2)число физических и юридических лиц, вовлечённых в процесс инвестирования капитала;

3)участие инвесторов в управлении бизнесом;

4)степень развития рынка и бирж ценных бумаг;

5)степень участия в международном бизнесе;

6)налоговая политика;

7)теоретики и профессиональные организации бухгалтеров;

8)общая атмосфера в стране и др.

1.2. Классификация моделей бухгалтерского учёта

Одну из известных классификаций моделей бухгалтерского учёта описал в 1911 году Г.Р. Хэтфилд. Он выделил три типа моделей бухгалтерского учёта:

1)британо-американская;

2)континентальная;

3)южноамериканская.

Британо-американская модель функционирует в условиях развитого финансового и акционерного рынков. Основная идея модели – ориентация учёта на информационные запросы кредиторов и инвесторов.

9

Британо-американская модель применяется в Австралии, на Багамских островах, в Барбадосе, на Бермудских островах, в Ботсване, Великобритании, Венесуэле, Гане, Гватемале, Гондурасе, Гонконге, Доминиканской Республике, Замбии, Зимбабве, Израиле, Индии, Индонезии, Ирландии, на Каймановых островах, в Канаде, Кении, на Кипре, в Колумбии, Коста-Рике, Либерии, Малави, Малайзии, Мексике, Нигерии, Нидерландах, Никарагуа, Пакистане, Панаме, Папуа-Новой Гвинее, Пуэрто-Рико, Сальвадоре, США, Танзании, Тринидаде и Тобаго, Уганде, Фиджи, Филиппинах, ЮАР, на Ямайке. Основополагающие принципы были разработаны в США и Великобритании, большой вклад внесла Голландия, поэтому правильнее эту модель называть британо-американо-голландской. В настоящее время роль этих стран продолжает оставаться чрезвычайно активной.

Континентальная модель применяется в Австрии, Алжире, Анголе, Бельгии, Буркина-Фасо, Германии, Гвинее, Греции, Дании, Египте, Испании, Италии, Камеруне, Китае (с элементами американского учёта), Конго, Кот- д’Ивуаре, Люксембурге, Мали, Марокко, Норвегии, Португалии, Сенегале, Сьерра-Леоне, Того, Франции, Швейцарии, Швеции, Японии (с элементами американского учёта). В этих странах бизнес имеет тесные связи с банками, которые в основном и удовлетворяют финансовые запросы компаний. Бухгалтерский учёт регламентируется законодательно и отличается значительной консервативностью. Ориентация на управленческие запросы кредиторов не является приоритетной задачей учёта. Напротив, учётная практика направлена прежде всего на удовлетворение требований правительства, в частности, в отношении налогообложения в соответствии с национальным макроэкономическим планом.

Южноамериканская модель охватывает Аргентину, Бразилию, Боливию, Гвиану, Парагвай, Перу, Уругвай, Чили, Эквадор. За исключением Бразилии, эти страны объединяет общий язык – испанский. Для данной модели характерны: высокий уровень инфляции, ориентация учёта на потребности государственных плановых органов, применение унифицированных методик учёта.

В последнее время получили развитие ещё две модели – исламская и интернациональная.

Исламская модель ориентирована на налоговые правила и соответствует нормам шариата. Наряду с аудиторским заключением компании обязаны получить заключение шариатского комитета.

10

Интернациональная (международная) модель получает всё большее развитие. Она вытекает из потребности в международной согласованности учёта, в интересах транснациональных корпораций и иностранных участников международных валютных рынков.

1.3. Необходимость международной стандартизации учёта

Международная стандартизация бухгалтерского учёта и финансовой отчётности вызвана глобализацией, представляющей собой процесс устранения препятствий для развития свободной внешней торговли и более тесной интеграции национальных экономик. Если прежде компании могли рассчитывать на финансирование в рамках внутренних рынков капитала, то в настоящее время они могут привлекать заёмный и акционерный капитал как внутри страны, в которой осуществляют деятельность, так и за её пределами. Разработку глобальных международных стандартов поддержали не только надзорные органы, но и составители финансовой отчётности.

Являясь информационной базой для принятия управленческих решений, своеобразным «языком бизнеса», бухгалтерский учёт должен удовлетворять все потребности в информации её пользователей как национальных, так и зарубежных. Однако национальные системы учёта различных стран имеют принципиальные различия. В мире нет и двух тождественных национальных систем учёта. Данная проблема стала особенно актуальной во второй половине

ХХвека. Это обусловлено рядом объективных причин.

1.Экономическая интеграция, осуществляемая в виде различных организационных форм.

2.Корпоративная интернационализация, примером которой является приобретение контрольного пакета акций или полное поглощение некоторых фирм другой зарубежной компанией.

3.Развитие международного финансового рынка, т.е. купля-продажа ценных бумаг на биржах разных стран.

4.Формирование международного рынка капитала. Потенциальные инвесторы требуют «прозрачности» (понятности) финансовой информации о деятельности компании и отчётности, т.к. у инвестора должна быть возможность проследить, как используется предоставленный им капитал.

5.Усиление роли транснациональных корпораций, которые появились впервые более пятидесяти лет назад. В настоящее время на их долю приходится

11

более половины мирового внешнеторгового оборота, поэтому они являются реальной экономической силой. В условиях функционирования транснациональных корпораций проблема сопоставимости учётных данных, получаемых из разных стран, становится особенно актуальной. По международным правилам филиал транснациональной корпорации должен руководствоваться законами и учётными стандартами стран расположения. Следовательно, финансовые отчёты различных филиалов несопоставимы друг с другом, что затрудняет процесс формирования консолидированной отчётности.

6. Международная статистика предусматривает, что представление национальных экономик в международных статистических справочниках должно быть сопоставимым в пределах общепризнанных альтернативных вариантов.

1.4. Международные организации, влияющие на процесс стандартизации учёта на региональном уровне

Региональная гармонизация бухгалтерского учёта имеет значение как реальный инструмент изучения и решения общих проблем, освоения учётных стандартов в условиях совместного регионального экономического развития.

На региональном уровне первыми начиная с 1957 г. стали регулировать сопоставимость финансовой отчётности страны-члены Европейского экономического сообщества (с 1993 г. – Европейского союза). По состоянию на

1 июля 2013 г. в Европейский союз (ЕС) входят 28 стран. Европейская экономическая зона объединяет 30 стран.

Одной из задач ЕС является гармонизация различных систем бухгалтерского учёта стран-членов ЕС, которая заключается в согласовании методологий учёта различных стран. В 1961 г. в целях решения поставленной задачи в рамках ЕС сформирована исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учёта. По результатам проведённой работы был опубликован ряд директив, представляющих собой свод законов, которые страны-участницы интегрируют в системы своих национальных законов. Наиболее важными являются 4-я директива «Об унификации форм отчётности и правил их аудирования» (1978) и 7-я директива «О принципах составления консолидированной отчётности»

(1983).

Совершенствованием европейской методологии учёта занимается и

Федерация европейских бухгалтеров-экспертов (FEE). Основными задачами

12

Федерации является консультирование комиссий ЕС по вопросам бухгалтерского учёта и налогообложения, а также осуществление сравнительного анализа Директив ЕС и МСФО с целью выявления их совместимости. Федерация возникла в 1986 г. в результате слияния Европейского союза бухгалтеров-экспертов в области учёта, занимавшегося с 1951 г. стандартизацией европейского учёта, и исследовательской группы бухгалтеров-экспертов, изучающей бухгалтерскую практику с 1966 г. В настоящее время Федерация является ведущей профессиональной организацией бухгалтеров в Европе.

Африканский совет по бухгалтерскому учёту (ААС) основан в 1979 г. для унификации методик учёта, совершенствования профессионального образования, обмена профессиональным опытом. Его членами являются правительственные организации бухгалтеров более 20 африканских стран. Африканский совет по бухгалтерскому учёту утвердил для применения единый план счетов, что явилось основой стандартизации учёта в контексте французской методологии.

Межамериканская ассоциация бухгалтеров (IAA) основана в 1949 г. В неё вошли представители 21 страны. Цель деятельности состоит в унификации бухгалтерской практики в южноамериканских странах и организации профессиональных конференций.

Конфедерация бухгалтеров стран Азии и Тихого океана (CARA) основана в 1976 г. В неё вошли более 20 стран. Цель деятельности состоит в региональной координации бухгалтерского учёта, а в перспективе – в гармонизации бухгалтерских стандартов.

Арабское общество аудиторов основано в 1984 г. Целью его деятельности является развитие учётной методологии и смежных с ней, повышение профессионального уровня бухгалтеров, защита их статуса. В 1985 г. Общество организовало первую арабскую конференцию бухгалтеров.

Международная региональная федерация бухгалтеров и аудиторов

«Евразия» (МРФБА «Евразия») учреждена в 1999 г. и представляет около 20 профессиональных организаций от стран СНГ. Цель деятельности состоит в поддержке и содействии бухгалтерским и аудиторским организациям, а также в развитии теории и практики на основе международных стандартов.

Кроме вышеперечисленных в мире существуют и другие региональные организации бухгалтеров, которые решают проблемы развития учёта и отчётности в своём регионе.

13

1.5. Международные организации, влияющие на процесс стандартизации учёта на мировом уровне

Наиболее представительной международной бухгалтерской организацией является Фонд МСФО, сформированный 01.04.2001 г. в результате реорганизации Комитета по международным стандартам (IASC).

Комитет по международным стандартам – неправительственная частная профессиональная организация, созданная в 1973 г. соглашением между объединениями и ассоциациями бухгалтеров и аудиторов из 10 стран (Австралии, Великобритании, Германии, Ирландии, Канады, Мексики, Нидерландов, США, Франции, Японии).

Штаб-квартира Фонда МСФО находится в Лондоне, цель его деятельности – разработка, публикация и оказание помощи при освоении МСФО.

Международная федерация бухгалтеров (аббревиатура на русском языке – МФБ, на английском языке – IFAC) преобразована в 1977 г. из Международного комитета по развитию бухгалтерской профессии.

МФБ – это организация, объединяющая национальные и региональные профессиональные бухгалтерские организации, представляющие бухгалтеров, занятых публичной практикой в промышленности и торговле, в общественном секторе, образовании. В настоящее время МФБ объединяет 164 члена из 125 стран, представляющих более 2,5 миллионов бухгалтеров. Институт профессиональных бухгалтеров России стал действительным членом МФБ в ноябре 2001 г.

Штаб-квартира МФБ находится в Нью-Йорке. Цель её деятельности состоит в международной координации, консолидации усилий, укреплении престижа профессиональных бухгалтеров и организации международных конгрессов бухгалтеров.

При МФБ действует ряд комитетов. Деятельность Комитета по международным образовательным стандартам в области бухгалтерского учёта направлена на унификацию квалификационных и образовательных критериев при подготовке профессиональных бухгалтеров. Комитет по международным этическим стандартам занимается обобщением национальных кодексов профессиональной этики и выработкой единого стандарта. Комитет по международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации издаёт специальные руководства, в которых обобщается и анализируется практика аудирования в различных странах мира. К настоящему

14

времени распространено уже более 40 международных стандартов по аудиту и ряд международных нормативов работ, сопутствующих аудиту. Комитет по международным стандартам финансового учёта и отчётности в государственном секторе занимается разработкой международных стандартов, предназначенных для организаций бюджетной сферы, – МСФО (ОС).

Межправительственная рабочая группа экспертов по международным стандартам учёта и отчётности создана в 1982 г. при Комиссии по транснациональным корпорациям Экономического и социального совета ООН со следующими целями:

1) изучение бухгалтерского учёта и финансовой отчётности в международном аспекте;

2)содействие стандартизации учёта на национальном и международном уровне;

3)защита интересов развивающихся стран при раскрытии информации.

Врабочую группу входят представители всех географических регионов мира. Группа консультирует международные организации (ООН, Совет по МСФО, ОЭСР) по вопросам распространения международных стандартов и степени их соответствия запросам пользователей, а также периодически публикует доклады, в которых анализируется процесс внедрения стандартов в разных странах.

Межправительственная рабочая группа совместно с Комиссией по транснациональным корпорациям в 1994 г. была включена в организационную структуру Конференции ООН по торговле и развитию (ЮНКТАД).

Организация экономического сотрудничества и развития (аббревиатура на русском языке – ОЭСР, на английском языке – OECD) создана в 1961 г., штаб-квартира располагается в Париже. В 1978 г. была учреждена специальная рабочая группа по бухгалтерским стандартам (OECD WG). Цель её деятельности состоит в сближении национальных методик отчётности 34 стран-членов ОЭСР.

ТЕСТОВЫЕ ЗАДАНИЯ К ТЕМЕ 1

1.В какой из перечисленных стран система учёта менее консервативна, чем

вСША?

а) в Великобритании; б) в Швеции; в) в Германии.

15

2.В каких странах финансовая отчётность нацелена на информационные потребности кредиторов и инвесторов?

а) в Швейцарии, Германии и Греции; б) в Великобритании и США; в) во Франции и Бразилии.

3.В каких странах финансовая отчётность нацелена на информационные потребности крупных банков?

а) в Швейцарии, Германии и Японии; б) в Канаде и США; в) во Франции и России.

4.В каких странах финансовая отчётность нацелена на информационные потребности государственных органов?

а) в Великобритании, Германии и Японии; б) в Нидерландах и США; в) во Франции и Швеции.

5.Какие из перечисленных стран охватывает британо-американская модель учёта?

а) Великобританию, Канаду, Либерию; б) Аргентину, Перу, Эквадор; в) Японию, Россию, Чили.

6.Какие из перечисленных стран относятся к континентальной модели

учёта?

а) Великобритания, США, Канада; б) Италия, Норвегия, Япония, Греция; в) Чили, Бразилия, Аргентина.

7.Какие из перечисленных стран относятся к южноамериканской модели

учёта?

а) Россия, Бельгия, Венесуэла; б) Эквадор, Чили, Аргентина, Бразилия, Перу;

в) Великобритания, Италия, Тринидад и Тобаго.