Министерство образования и науки Российской Федерации Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего

профессионального образования «Хабаровская государственная академия экономики и права»

Т.Д. Нагорная

БУХГАЛТЕРСКАЯ (ФИНАНСОВАЯ) ОТЧЁТНОСТЬ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЁТНОСТИ

Учебное пособие

Хабаровск 2011

1

ББК У 052

Х 12

Бухгалтерская (финансовая) отчётность. Основы бухгалтерской отчётности : учеб. пособие / сост. Т.Д. Нагорная. – Хабаровск : РИЦ ХГАЭП, 2011. – 132 с.

Рецензенты: В. И. Приходько, главный бухгалтер некоммерческого партнёрства «Дальневосточная региональная палата аудиторов»

И.В. Блажко, канд. экон. наук, доцент кафедры бухгалтерского учёта и аудита, ДВГУПС

Настоящее учебное пособие разработано для углублённого и систематизированного изучения бухгалтерской (финансовой) отчётности, самостоятельной и индивидуальной работы.

Пособие предназначено для бакалаврантов по направлению 080100.62 «Экономика» профиль «Бухгалтерский учёт, анализ и аудит» и магистрантов по направлению 080100.68 «Экономика» программа «Бухгалтерский учёт, анализ и аудит» всех форм обучения

Утверждено издательско-библиотечным советом академии в качестве учебного пособия

©Нагорная Т.Д., 2011

©Хабаровская государственная академия экономики и права, 2011

2

1.4.Инвентаризация как условие для составления бухгалтерской

1.5.Завершающие записи по счетам бухгалтерского учёта и

2.1.Экономическая характеристика бухгалтерского баланса и его

3

ВВЕДЕНИЕ

Впроцессе деятельности организации возникает большой пласт разнообразной внешней отчётной информации – статистической, налоговой, управленческой, важное место в котором занимает бухгалтерская отчётность, которая является завершающим этапом учётного процесса.

Состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчётности организации, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, кроме кредитных и бюджетных организаций, регулируется Положением по бухгалтерскому учёту 4/99 «Бухгалтерская отчётность организации». В соответствии с данным положением бухгалтерская отчётность предоставляет единую систему данных об имущественных и финансовом положении организации и о результатах её хозяйственной деятельности, составляемую на основе данных бухгалтерского учёта.

Формирование годовой бухгалтерской отчётности является сложным и ответственным этапом работы бухгалтерской службы каждой организации. Используя сформированную в рамках бухгалтерского учёта и представленную в бухгалтерской отчётности информацию пользователи отчётности вырабатывают тактику и стратегию финансового развития организации: оценивают возможные риски предпринимательской деятельности, изыскивают рычаги для повышения эффективности инвестиций.

Вданном учебном пособии рассмотрены виды отчётности, основы бухгалтерской отчётности, порядок подготовки учётной информации к обобщению её в бухгалтерской отчётности. Раскрыто содержание форм бухгалтерской отчётности в соответствии с приказом Минфина № 66н от 02.07.2010 г. «Формы бухгалтерской отчётности».

4

1. ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЁТНОСТИ

1.1.Виды отчётности организаций

Информацию об условиях и результатах финансово-хозяйственной деятельности организации, накопленную в учётных регистрах, необходимо представлять заинтересованным пользователям в обобщённом и удобном для них виде. Обобщение информации может осуществляться по различным правилам, чем обеспечивается существование различных видов отчётности, составляемой организациями.

Структурированное обобщение бухгалтерской информации о всей деятельности хозяйствующего субъекта или об отдельных её сторонах представляет собой отчётность.

На основе данных бухгалтерского учёта в настоящее время могут быть составлены индивидуальная бухгалтерская, консолидированная финансовая, управленческая, налоговая, статистическая и другие виды отчётности.

Индивидуальная бухгалтерская отчётность – это отчётность одного юридического лица. Она содержит сведения о состоянии имущества организации и источников его формирования на отчётную дату, а также о результатах финансово-хозяйственной деятельности за отчётный период. Правила её составления и представления определяются Федеральным законом «О бухгалтерском учёте» от 21.11.96 № 129-ФЗ и нормативными актами Министерства финансов РФ.

Индивидуальная бухгалтерская отчётность (далее – бухгалтерская отчётность) является обязательной для всех организаций. Показатели бухгалтерской отчётности выражаются только стоимостными измерителями, что позволяет их сравнивать и составлять сводные, а также консолидированные финансовые отчёты. Бухгалтерская отчётность составляется на основании данных бухгалтерского учёта, собранных на синтетических и аналитических счетах. Это обеспечивает её повышенную достоверность, поскольку формирование информации на счетах осуществляется с использованием таких способов первичного бухгалтерского наблюдения, как документирование, двойная запись и инвентаризация.

5

Бухгалтерская отчётность выполняет информационную и контрольную функции.

Отличительной чертой бухгалтерской отчётности признаётся наличие взаимосвязи показателей, отражённых в разных её формах, с показателями бухгалтерского баланса. Бухгалтерский баланс является связующим звеном бухгалтерской отчётности. Другие отчёты предназначены дополнять и пояснять его данные. Отдельные отчёты, не связанные с бухгалтерским балансом, не обладают характерными чертами бухгалтерской отчётности и являются оперативными (управленческими), статистическими или налоговыми отчётами.

Бухгалтерская отчётность доступна и внутренним и внешним заинтересованным пользователям.

Необходимо обратить внимание, что рассматриваемый вид отчётности в последние годы приобрёл двойную терминологию: бухгалтерская (финансовая) отчётность и финансовая (бухгалтерская) отчётность. Это связано с тем, что в Федеральном законе «О бухгалтерском учёте» и в нормативных актах Министерства финансов РФ используется термин «бухгалтерская отчётность», а в гражданских правовых актах и в международных стандартах, определяющих правила составления и представления отчётности, – термин «финансовая отчётность».

Согласно Концепции развития бухгалтерского учёта и отчётности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (одобрена приказом Министерства финансов РФ от 01.07.04 № 180) термин «бухгалтерская» должен использоваться применительно к индивидуальной отчётности организаций: индивидуальная бухгалтерская отчётность.

Термин «финансовая» должен использоваться применительно к консолидированной отчётности организаций: консолидированная финансовая отчётность.

Консолидированная финансовая отчётность – это отчётность группы юридических лиц. Она призвана характеризовать финансовое положение на отчётную дату и финансовый результат за отчётный период группы организаций. Правила её составления и преставления определяются МСФО и нормативными актами Министерства финансов РФ. В настоящее время она не является обязательной. Согласно проекту Федерального закона «О консолидированной финансовой отчётности» № 55792-4 годовая консолидированная финансовая отчётность должна подлежать обязательному представлению в федеральные органы исполнительной власти, определяемые

6

Правительством Российской Федерации. Консолидированная финансовая отчётность составляется на основе бухгалтерский отчётов организаций, входящих в группу, и вспомогательных таблиц, составленных по данным бухгалтерского учёта организаций.

Консолидированная финансовая отчётность выполняет исключительно информационную функцию.

Управленческая отчётность предназначена для внутреннего использования в управлении хозяйствующим субъектом его руководством и другим управленческим персоналом. Она содержит различные сведения о деятельности организации (об объёме продаж, о запасах материалов, о движении денежных средств и т.п.) за короткие промежутки времени (сутки, пятидневку, декаду). Правила её составления и представления определяются каждой организацией самостоятельно.

Показатели управленческой отчётности выражаются разными измерителями (стоимостными, натуральными, трудовыми) и формируются преимущественно исходя из данных первичных бухгалтерских документов и оперативных сведений, которые могут и не иметь документального подтверждения (переданы по электронной почте, по телефону и т. п.).

Пользователями управленческой отчётности могут быть, как правило, только работники организации.

Налоговая отчётность (налоговые декларации) содержит сведения, необходимые для исчисления налогов, и данные об уплаченных налогах. Правила её составления и представления определяются Федеральной налоговой службой Российской Федерации (ФНС России).

Показатели налоговой отчётности выражаются только в стоимостных измерителях. Налоговая отчётность может быть составлена на основе данных бухгалтерского учёта, приведённых в соответствие налоговому законодательству, или по отдельно организованному налоговому учёту.

Налоговая отчётность обязательна для организаций, круг которых установлен налоговым законодательством.

Налоговая отчётность представляется налоговым органам Российской Федерации по месту регистрации организации.

Статистическая отчётность содержит сведения об отдельных составляющих финансово-хозяйственной деятельности организации (об объёмах производства и регистрации продукции (работ, услуг), об инвестициях, о финансовом состоянии организации, о численности работников и их заработной

7

плате и т. п.). Правила её составления и представления определяются Федеральной службой государственной статистики (Росстатом). Статистические показатели выражаются разными измерителями.

Статистическая отчётность обязательна для всех организаций. Статистическая отчётность представляется территориальному органу

государственной статистики Российской Федерации по месту регистрации организации и служит источником получения соответствующих данных по всему экономическому комплексу страны.

Из рассмотренных видов отчётности наиболее полным, достоверным и юридически значимым источником информации о деятельности организации является бухгалтерская отчётность.

1.2.Понятие бухгалтерской отчётности, её значение и классификация

Бухгалтерская отчётность – единая система показателей, отражающих состояние имущества организации и источников его формирования на отчётную дату, а также результаты финансово-хозяйственной деятельности организации за отчётный период.

Отчётная дата – дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчётность.

Отчётный период – период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчётность.

Цель бухгалтерской отчётности – обобщение учётных данных за определённое время и представление их в наглядной форме заинтересованным пользователям.

Значение бухгалтерской отчётности определяется её возможность способствовать решению ряда важных задач, связанных с использованием учётной информации.

1.При составлении бухгалтерской отчётности обеспечиваются фильтрация, агрегирование и систематизация учётной информации, выбираются показатели, существенные для характеристики результатов работы организации,

иустраняется избыточная информация, не имеющая значения для пользователей данного уровня. Отчётные показатели сводятся в систематизированные группы, облегчающие их понимание и использование.

2.Бухгалтерская отчётность представляет собой источник информации для финансового анализа. На основе её показателей даётся

8

экспресс-оценка состояния имущества организации и его источников, определяются финансовая устойчивость, платёжеспособность и доходность организации, а также выявляются тенденции её развития.

3.По информации бухгалтерской отчётности оценивается выполнение плана, формируются сигналы рассогласования фактического состояния финансово-хозяйственной деятельности организации с запланированным. Эти сигналы дают возможность акцентировать внимание управляющих лиц на конкретных отклонениях от плановых заданий и нормативов, давать оценку выявленным отклонениям, определять их возможные последствия и пути устранения. По отклонениям отчётных показателей от плановых можно судить

окачестве планирования, возможных резервах улучшения итоговых показателей работы организации, необходимости уточнения плановых расчётов. Информация бухгалтерской отчётности служит базой для последующего планирования.

4.Бухгалтерская отчётность является ключевым средством коммуникации, обеспечивающим внешним пользователям возможность оценить финансовое состояние организации. Это своеобразный язык бизнеса.

Классифицирована бухгалтерская отчётность может быть по различным признакам.

В зависимости от периодичности составления бухгалтерская отчётность подразделяется на годовую и промежуточную (текущую, периодическую).

Годовая бухгалтерская отчётность составляется за отчётный год. Годовая отчётность содержит наиболее полный комплект показателей, характеризующих финансово-хозяйственную деятельность организации.

Промежуточная (текущая, периодическая) бухгалтерская отчётность составляется за месяц или квартал нарастающим итогом. Она содержит намного меньше показателей, чем годовая бухгалтерская отчётность. Квартальная бухгалтерская отчётность, как и годовая, является обязательной для предъявления внешним пользователям. Другие виды промежуточной отчётности составляются по усмотрению организации для внутреннего пользования.

В зависимости от степени обобщения информации различают первичную (собственную) и сводную бухгалтерскую отчётность.

Первичная (собственная) бухгалтерская отчётность – бухгалтерская отчётность одной организации, являющейся юридическим лицом.

Сводная бухгалтерская отчётность – бухгалтерская отчётность одной организации, но имеющей филиалы, представительства и иные структурные подразделения. Составляется такая отчётность путём построчного суммирования

9

отчётных данных головной организации и всех подразделений, выделенных на отдельные балансы.

1.3.Пользователи бухгалтерской отчётности и сроки её представления

Пользователи бухгалтерской отчётности – юридические или физические лица, заинтересованные в информации об имущественном положении организации, а также о финансовых результатах её деятельности.

По отношению к организации можно выделить внутренних и внешних пользователей бухгалтерской отчётности.

Квнутренним пользователям бухгалтерской отчётности относятся работники организации: руководители различного уровня, экономисты, плановики, аналитики и т. п. К внешним – относятся юридические и физические лица, находящиеся вне организации.

Внешних пользователей бухгалтерской отчётности можно подразделить ещё на две группы – пользователей, имеющих прямую заинтересованность в успешной деятельности организации, и пользователей, имеющих косвенную заинтересованность в успешной деятельности организации.

Кпервой группе относятся банки, поставщики и подрядчики, акционеры и т. п. Вторую группу составляют налоговая служба, внебюджетные фонды,

фондовые биржи, профсоюзы и т. п.

В соответствии с действующим законодательством все организации в обязательном порядке и в установленные сроки должны представлять бухгалтерскую отчётность:

учредителям, участникам организации или собственникам её имущества (согласно учредительным документам);

территориальным органам государственной статистики по месту регистрации;

органам, уполномоченным управлять государственным имуществом (если организация является муниципальным унитарным предприятием);

другим органам исполнительной власти (например, налоговым инспекциям).

В установленные адреса бухгалтерская отчётность представляется организацией в одном экземпляре бесплатно.

10

Для других заинтересованных пользователей, не установленных законодательством, бухгалтерская отчётность организации должна быть доступна. Они имеют право получать её копии с возмещением затрат на копирование. Исключение составляет бухгалтерская отчётность, содержащая показатели, относящиеся к государственной тайне. Перечень таких сведений и порядок их представления регулируется законодательством Российской Федерации дополнительно.

В установленные законодательством адреса годовая бухгалтерская отчётность представляется в течение 90 дней по окончании года, а промежуточная – в течение 30 дней по окончании отчётного периода, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Конкретная дата представления бухгалтерской отчётности определяется организацией самостоятельно в пределах установленных сроков. При этом срок представления годовой бухгалтерской отчётности не должен быть установлен ранее 60 дней по окончании года. Если дата представления бухгалтерской отчётности приходится на нерабочий (выходной) день, то сроком представления отчётности должен быть первый следующий за ним рабочий день.

Фактической датой представления организацией бухгалтерской отчётности является или дата фактической передачи по принадлежности, или дата почтового отправления, обозначенная на почтовом штемпеле, или дата отправки по телекоммуникационным каналам.

Представлению годовой бухгалтерской отчётности должно предшествовать её утверждение. Порядок утверждения устанавливается учредительными документами организации.

Организации, чья бухгалтерская отчётность является по законодательству публичной, обязаны её опубликовать. Годовую бухгалтерскую отчётность необходимо опубликовать не позднее 1 июня года, следующего за отчётным, а промежуточную – не позднее 60 дней по окончании отчётного периода.

1.4.Инвентаризация как условие для составления бухгалтерской

отчётности

Для достижения основной цели бухгалтерской отчётности – представлять заинтересованным пользователям достоверную, полную и нейтральную информацию о финансово-хозяйственной деятельности организации – при

11

составлении бухгалтерских отчётов должно быть обеспечено соблюдение следующих условий:

–полное отражение за отчётный период всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации всех производственных ресурсов, готовой продукции и расчётов;

–полное совпадение данных синтетического и аналитического учёта, а также соответствие показателей отчётов данным синтетического и аналитического учёта;

–осуществление записей хозяйственных операций в бухгалтерском учёте только на основании надлежаще оформленных оправдательных документов;

–соответствующая действительности оценка статей бухгалтерского

баланса.

Следовательно, составлению бухгалтерской отчётности должна предшествовать значительная подготовительная работа по уточнению учётной информации, осуществляемая по заранее составленному специальному графику.

Обязательным условием перед составлением годовой бухгалтерской отчётности является проведение инвентаризации

Инвентаризация – приём бухгалтерского учёта, обеспечивающий первичное наблюдение, измерение или правильность расчётов, а также специальную регистрацию фактически имеющегося имущества и финансовых обязательств организации с последующим сличением полученных данных с данными бухгалтерского учёта.

С помощью инвентаризации проверяется правильность данных первичного учёта и выявляются ошибки, допущенные в учёте, учитываются неучтённые хозяйственные операции, контролируется сохранность имущества и оценивается правильность расчётов финансовых обязательств.

Для целей составления годовой бухгалтерской отчётности инвентаризации должны подлежать имущество и обязательства организации, которые в последний раз фактически проверялись не позднее 1 октября отчётного года. Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов – один раз в пять лет. В районах, расположенных на Крайнем Севере и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков.

Имущество должно подвергаться инвентаризации в полном объёме, независимо от того, принадлежит оно организации и поставлено на баланс или

12

не является собственностью организации и учитывается за балансом, а также не учтённое по каким-либо причинам.

Для обеспечения достоверности данных инвентаризации при её проведении необходимо строго соблюдать Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утверждённые приказом Министерства финансов РФ от 13.06.95 № 49.

Инвентаризация проводится постоянно действующей или рабочей инвентаризационной комиссией, утверждённой приказом руководителя организации. В её состав включаются представители администрации организации, работники бухгалтерии и другие специалисты (экономисты, инженеры, техники и т. п.). Участие материально ответственных лиц в проверке фактического наличия имущества обязательно. Отсутствие хотя бы одного члена комиссии или материально ответственного лица при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

Оформляются инвентаризация и её результаты первичной учётной документацией, формы которой утверждены постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88 или разработаны соответствующими министерствами и ведомствами.

На счетах бухгалтерского учёта результаты инвентаризации отражаются в следующем порядке:

–на сумму выявленных излишков имущества по рыночной цене на дату проведения инвентаризации –

Дебет счетов 01, 10, 41, 43, 50 и др.

Кредит счёта 91, субсчёт 1 «Прочие доходы»;

–на сумму недостачи имущества или потерь от его порчи по балансовой стоимости –

Дебет счёта 94 Кредит счетов 01, 10, 41, 43, 50 и др.;

–на сумму недостачи имущества или потерь от его порчи по балансовой стоимости в пределах норм естественной убыли –

Дебет счетов 20, 23, 25, 26, 44 и др. Кредит счёта 94;

–на сумму недостачи имущества или потерь от его порчи по балансовой стоимости при установлении виновных лиц –

13

Дебет счёта 73, субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба»

Кредит счёта 94;

–на сумму разницы между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью недостающего имущества –

Дебет счёта 73, субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба»

Кредит счёта 98, субсчёт 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимости по недостачам ценностей»;

–на сумму материального ущерба, возмещенного виновным лицом – Дебет счетов 70, 50 Кредит счёта 73, субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального

ущерба;

–на сумму полученных прочих доходов, учтённых в составе доходов будущих периодов –

Дебет счёта 98, субсчёт 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей»

Кредит счёта 91, субсчёт 1 «Прочие доходы»;

–на сумму недостачи имущества или потерь от его порчи по балансовой стоимости при отсутствии виновных лиц или отказе судом в иске –

Дебет счетов 91, субсчёт 2 «Прочие расходы», 86, 99 Кредит счёта 94.

1.5.Завершающие записи по счетам бухгалтерского учёта и реформация

баланса

Под реформацией баланса понимается распределение полученной в течение отчётного года прибыли или же списание полученного за год убытка. Мероприятия по реформации баланса включаются в состав мероприятий по завершении отчётного года, подготовке и представлению бухгалтерского отчётности, а потому планируются и проводятся они до даты утверждения бухгалтерской отчётности за соответствующий отчётный год.

Фактически реформация баланса заключается в совершении итоговых записей в бухгалтерском учёте отчётного года по закрытию (обнулению) балансовых счетов 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99

14

«Прибыли и убытки», выявлению итогового финансового результата за год и списанию его на балансовый счёт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Необходимо учитывать, что реформация подразумевает оформление именно итоговых бухгалтерский записей, в связи с чем записи по устранению выявленных за отчётный год ошибок, регулированию инвентаризационных разниц, по учёту событий после отчётной даты (регулируется ПБУ 7/98), условных фактов хозяйственной деятельности (регулируется ПБУ 8/01) и все прочие завершающие записи оформляются до отражения записей по реформации бухгалтерского баланса.

Так как реформация баланса осуществляется после отчётной даты (имеется в виду 1 января года, следующего за отчётным), то соответствующие бухгалтерские записи вносятся в специальный «завершающий» регистр бухгалтерского учёта.

Записями, оформляемыми за декабрь отчётного года до даты проведения реформации, могут быть записи, связанные:

–с отражением результатов инвентаризации и выявленных расхождений;

– начислением (доначислением) или списанием сумм резервов (по резервам, подлежащим инвентаризации, это производится в ходе инвентаризации);

–исправлением ошибок;

–отражением отдельных доходов и расходов, не подтверждённых расчётными документами;

–отражением последствий событий после отчётной даты (регулируется ПБУ 7/98). Положения ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 не предусматривают обязательного отражения в бухгалтерском учёте доходов и расходов на основании выявленных покупателями или поставщиками расчётных документов, они определяют только условия, при которых доходы и расходы могут быть признаны в бухгалтерском учёте.

Так, п. 16 ПБУ 10/99 определено, что расходы могут быть признаны в бухгалтерском учёте при одновременном соблюдении следующих условий:

–расходы производятся в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

–сумма расхода может быть определена;

–имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдёт уменьшение экономических выгод организации.

15

Таким образом, если условия выполняются, то организации вправе отразить в бухгалтерском учёте сумму расхода, и даже в том случае, если отсутствуют соответствующие расчётные документы поставщиков. Для отражения же существующей суммы по счетам учёта может быть использована бухгалтерская справка, экспертное заключение или т.п. документы с отражением в них факта выполнения необходимых условий признания расходов.

Так, например, в декабре отчётного года подрядной организацией в соответствии с заключённым договором были выполнены работы на одном из объектов организации, но счета своевременно, вплоть до составления отчётности, выставлены не были. В этом случае стоимость работ для отражения расходов по ним за декабрь отчётного года может быть подтверждена сметой, приложенной к договору подряда, а также заключением соответствующих должностных лиц о выполнении всего предусмотренного сметой объёма работ.

С целью получения достоверных показателей отчётности организация вправе в соответствии с ПБУ 10/99 признать в учёте производственные расходы и соответственно суммы кредиторской задолженности. Для этого может быть составлена подробная справка за подписью главного бухгалтера и руководителя организации, в которой должны быть отражены факт выполнения и принятия работ, конкретная сумма признанного расхода и необходимость производства платежей. В дальнейшем, при получении от подрядчика расчётных документов, сумма ранее признанных расходов подлежит уточнению.

После отражения в учёте всех хозяйственных операций, условных фактов хозяйственной деятельности и событий после отчётной даты, в каждой из организаций должна быть проведена реформация баланса, заключающаяся в закрытии балансовых счетов 90, 91 и 99.

Действующие в настоящее время План счетов и Инструкция по применению Плана счетов предусматривает собой раздельный учёт финансовых результатов по обычным видам деятельности (выявляется по состоянию на отчётную дату по балансовому счёту 90), а также по прочим доходам (расходам) (выявляется по состоянию на отчётную дату по балансовому счёту 91). Перечни прочих доходов (расходов) определены соответственно в ПБУ 9/99 (ПБУ 10/99).

Путём ежемесячного сопоставления (по итогам каждого месяца) сумм полученных и учтённых в установленном порядке доходов и расходов организация выявляет финансовый результат по обычным видам деятельности и прочим видам доходов (расходов), который отражается следующими записями по счетам учёта:

16

«Акцизы» того же балансового счёта 90); Дебет счёта 99 Кредит счёта 90, субсчёт «Прибыль (убыток) от продаж» –

сумма полученного за отчётный месяц убытка (определяется как разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами по соответствующим субсчетам счёта

90);

Дебет счёта 91, субсчёт «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит счёта 99 – сумма полученной за отчётный месяц прибыли в части прочих доходов (расходов) организации, определяемая как разница между кредитовыми оборотами по субсчёту «Прочие доходы» балансового счёта 91 и дебетовыми оборотами по субсчёту «Прочие расходы» того же балансового счёта;

Дебет счёта 99 Кредит счёта 91, субсчёт «Сальдо прочих доходов и расходов» – сумма полученного за отчётный месяц убытка в части прочих доходов (расходов) организации.

По итогам года финансовый результат деятельности организации в части обычных видов деятельности отражается по субсчёту «Прибыль (убыток) от продаж» балансового счёта 99, в части прочих доходов (расходов) – по субсчёту «Сальдо прочих доходов и расходов» балансового счёта 91, а итоговый финансовый результат – по балансовому счёту 99.

При это по счёту 99 в прямой корреспонденции с другими счетами учёта отражаются суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежи по перерасчётам по налогу на прибыль из фактической прибыли, а также суммы причитающихся к уплате налоговых санкций.

Завершающие записи при реформации баланса предусматривают собой закрытие субсчетов балансовых счетов 90 и 91, а также закрытие счёта 99.

Закрытие по итогам отчётного года балансового счёта 90 оформляется следующими записями по счетам учёта:

Дебет счёта 90, субсчёт «Выручка» Кредит счёта 90, субсчёт «Прибыль (убыток) от продаж» – отражение сумм полученной в течение отчётного года выручки, учтённой по итогам года по субсчёту «Выручка» счёта 90;

17

Дебет счёта 90, субсчёт «Прибыль (убыток) от продаж» Кредит счёта 90, субсчёт «Налог на добавленную стоимость» – списание сумм НДС, учтённых по забалансовому счёту «Налог на добавленную стоимость» счёта 90;

Дебет счёта 90, субсчёт «Прибыль (убыток) от продаж» Кредит счёта 90, субсчёт «Себестоимость продаж» – списание расходов, учтённых в течение отчётного года по субсчёту «Себестоимость продаж» балансового счёта 90.

Закрытие счёта 91 «Прочие доходы и расходы» осуществляется посредством оформления следующих записей по субсчетам данного счёта:

Дебет счёта 91, субсчёт «Прочие доходы» Кредит счёта 91, субсчёт «Сальдо прочих доходов и расходов» – списание сумм учтённых в течение отчётного года прочих доходов;

Дебет счёта 91, субсчёт «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит счёта 91, субсчёт «Прочие расходы» – списание сумм учтённых в течение отчётного года прочих расходов.

Учитывая нормы ПБУ 18/02 и содержание отчёта о прибылях и убытках, организациям рекомендуется открывать к балансовому счёту 99 субсчёта следующего наименования: «Условный расход (доход) по налогу на прибыль», «Постоянное налоговое обязательство (налоговый актив)», «Сальдо прибылей и убытков».

Открытие соответствующих субсчетов к балансовому счёту 99 должно быть предусмотрено учётной политикой организации, применяемой для целей бухгалтерского учёта.

В связи с изложенным, в конце отчётного года присутствует необходимость также закрытия субсчетов балансового счёта 99, определяя тем самым величину чистой прибыли или же, наоборот, непокрытого убытка организации за отчётный год (для этих целей учётной политикой организации может быть предусмотрено использование отдельного субсчёта «Прибыль (убыток) по итогам отчётного года»):

Дебет счёта 99, субсчёт «Прибыль (убыток) по итогам отчётного года» Кредит счёта 99, субсчёт «Условный расход (доход) по налогу на прибыль» – сумма условного расхода по налогу на прибыль, учтённая в установленном ПБУ 18/02 порядке по балансовому счёту 99, представляющая собой сумму налога на прибыль, исчисленную по установленным действующим законодательством налоговым ставкам с суммы полученной бухгалтерской прибыли;

Дебет счёта 99, субсчёт «Условный расход (доход) по налогу на прибыль» Кредит счёта 99, субсчёт «Прибыль (убыток) по итогам отчётного года» – сумма

18

условного дохода по налогу на прибыль, учтённая согласно ПБУ 18/02 на балансовом счёте 99, и представляющая собой сумму налога на прибыль, исчисленную с полученного за год «бухгалтерского» убытка;

Дебет счёта 99, субсчёт «Прибыль (убыток) по тогам отчётного года» Кредит счёта 99, субсчёт «Постоянное налоговое обязательство (налоговый актив)» – сумма исчисленного за год в соответствии с ПБУ 18/02 постоянного обязательства, представляющего собой сумму налога на прибыль, исчисленную с постоянных разниц, а именно с доходов и расходов, формирующих бухгалтерскую прибыль (убыток) отчётного периода и не учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль;

Дебет счёта 99, субсчёт «Постоянное налоговое обязательство (налоговый актив)» Кредит счёта 99, субсчёт «Прибыль (убыток) по итогам отчётного года» – сумма исчисленного за год в соответствии с ПБУ 18/02 постоянного налогового актива;

Дебет счёта 99, субсчёт «Сальдо прибылей и убытков» Кредит счёта 99, субсчёт «Прибыль (убыток) по итогам отчётного года» – отражён положительный финансовый результат деятельности организации в части доходов и расходов по обычным видам деятельности, а также прочих доходов и расходов;

Дебет счёта 99, субсчёт «Прибыль (убыток) по итогам отчётного года» Кредит счёта 99, субсчёт «Сальдо прибылей и убытков» – отражён отрицательный финансовый результат деятельности организации в части доходов и расходов по обычным видам деятельности организации, а также по прочим доходам и расходам;

Дебет счёта 99, субсчёт «Прибыль (убыток) по итогам отчётного года» Кредит счетов 68, 69, субсчёт «Налоговые санкции» – суммы учтённых в течение отчётного года по балансовому счёту налоговый санкций.

По итогам проведённых записей по субсчёту «Прибыль (убыток) по итогам отчётного года» отразится итоговый финансовый результат деятельности организации за год – чистая прибыль или же непокрытый убыток, которые подлежат списанию на балансовый счёт 84 «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)»:

Дебет счёта 99, субсчёт «прибыль (убыток) по итогам отчётного года» Кредит счёта 84 – величина полученной организацией за отчётный год прибыли;

Дебет счёта 84 Кредит счёта 99, субсчёт «Прибыль (убыток) по итогам отчётного года» – величина полученного организацией за отчётный год убытка.

19

Учитывая тот факт, что соответствующие решения по распределению сумм полученной прибыли или покрытию сумм полученного убытка принимаются уже в следующие записи в бухгалтерском учёте будут оформляться уже в следующем отчётном году.

Выявленные по результатам работы за год суммы прибыли в первую очередь направляются по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчётности на выплату доходов учредителям (участникам) организации, а также на пополнение резервных фондов.

Для целей и распределения сумм нераспределённой прибыли отчётного года к балансовому счёту 84 рекомендуется открывать отдельный субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) прошлого года». При этом в бухгалтерском учёте отражаются следующие записи по распределению сумм полученной прибыли:

Дебет счёта 99, субсчёт «Прибыль (убыток) по итогам прошлого года» Кредит счёта 84, субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) отчётного года» – величина чистой прибыли организации за прошлый год;

Дебет счёта 84, субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) прошлого года» Кредит счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» – сумма дивидендов, начисленных к выплате работникам организации;

Дебет счёта 84, субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) прошлого года» Кредит счёта 75 «Расчёты с учредителями» – сумма дивидендов, начисленных к выплате прочим участникам акционерного общества;

Дебет счёта 84, субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) прошлого года» Кредит счёта 82 «Резервный капитал» – отчисления в резервный фонд организации;

Дебет счёта 84, субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) прошлого года» Кредит счёта 84 – по итогам года и распределения суммы полученной прибыли, остаток нераспределённой прибыли отчётного года присоединяется к суммам нераспределённой прибыли прошлых лет.

В том же случае, если по итогам года будет выявлен убыток, он может быть покрыт за счёт следующих источников:

– нераспределённой прибыли прошлых лет, за исключением учтённой в качестве источника покрытия капитальных вложений (производится сальдированием ранее учтённых сумм нераспределённой прибыли и сумм

20

непокрытого убытка отчётного года – Дебет счёта 84 Кредит счёта 84, субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) прошлого года»);

– резервного фонда, образованного в соответствии с действующим законодательством (Дебет счёта 82 «Резервный капитал» Кредит счёта 84, субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) прошлого года»);

– добавочного капитала, за исключением сумм прироста имущества по переоценке (Дебет счёта 83 «Добавочный капитал» Кредит счёта 84, субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) прошлого года»);

–доведения величины уставного капитала до величины чистых активов организации (в соответствии с действующим законодательством величина уставного капитала коммерческой организации должна быть уменьшена до величины стоимости её чистых активов, если по окончании отчётного года стоимость данных активов окажется меньше уставного капитала) (Дебет счёта 80 «Уставный капитал» Кредит счёта 84, субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) прошлого года»);

–целевых взносов участников простого товарищества (Дебет счёта 75 Кредит счёта 84, субсчёт «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) прошлого года»).

Если соответствующих источников для погашения сумм убытка не хватает, принимается решение об оставлении на бухгалтерском балансе непокрытого убытка, имея в виду списание его в следующие годы.

1.6.Состав бухгалтерской (финансовой) отчётности

При составлении и представлении бухгалтерской отчётности необходимо руководствоваться Федеральным законом от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте»; Положением по бухгалтерскому учёту «Бухгалтерская отчётность организации» (ПБУ 4/99), утверждённым приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н; Положением по бухгалтерскому учёту (ПБУ 22/2010) «Исправление ошибок в бухгалтерском учёте и отчётности», утверждённым приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н, и иными положениями по бухгалтерскому учёту; Планом счетов бухгалтерского учёта финансовохозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утверждёнными приказом Минфина России от 31.10.2010 № 94н; приказом Минфина России «О формах бухгалтерской отчётности организаций» от 02.07.2010 № 66н.

21

Всоответствии с приказом Минфина от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчётности организаций» для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций, государственных, муниципальных учреждений), в состав годовой бухгалтерской отчётности включаются следующие формы:

- бухгалтерский баланс (форма № 1); - отчёт о прибылях и убытках (форма № 2).

Вкачестве приложений к бухгалтерскому балансу и отчёту о прибылях и убытках составляются:

- отчёт об изменениях капитала (форма № 3); - отчёт о движении денежных средств (форма № 4);

- отчёт о целевом использовании полученных средств, включаемого в состав бухгалтерской отчётности общественных организаций (объединений), не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих, кроме выбывшего имущества, оборотов по продаже товаров (работ, услуг) (форма № 6);

- иные пояснения (приложения) к бухгалтерскому балансу и отчёту о прибылях и убытках, которые в соответствии с приказом Минфина № 66н.:

а) оформляются в табличной и (или) текстовой форме; б) содержание пояснений оформленных в табличной форме, определяется

организациями самостоятельно с учётом приложения № 3 к настоящему приказу:

-пояснительной записки; -аудиторского заключения, если организация в соответствии с

законодательством бухгалтерская отчётность подлежит обязательному аудиту. Перечень случаев, когда проведение аудиторской проверки обязательно,

установлен ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности". В частности, начиная с бухгалтерской отчётности за 2010 г. аудит обязателен:

-если организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества (ОАО);

-если ценные бумаги организации допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг;

-если объём выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением

22

сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчётному год превышает 400 млн руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчётному года превышает 60 млн руб.

Месячная и квартальная бухгалтерская отчётность является промежуточной (п. 3 ст. 14 Закона № 129-ФЗ, п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности).

Промежуточная бухгалтерская отчётность включает (п. 49 ПБУ 4/99):

-бухгалтерский баланс;

-отчёт о прибылях и убытках.

Всостав промежуточной бухгалтерской отчётности может включаться пояснительная записка в тех случаях, когда это необходимо для понимания показателей бухгалтерской отчётности заинтересованными пользователями.

Если промежуточная бухгалтерская отчётность не содержит пояснений, то графы "Пояснения" в бухгалтерском балансе и отчёте о прибылях и убытках не заполняются.

Организации – субъекты малого предпринимательства – формируют промежуточную и годовую бухгалтерскую отчётность в общеустановленном объёме форм. При этом в бухгалтерский баланс и отчёт о прибылях и убытках такие организации включают показатели только по группам статей (без детализации показателей по статьям), а в приложениях к бухгалтерскому балансу и отчёту о прибылях и убытках они приводят только наиболее важную информацию, без знания которой невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов её деятельности (п. 6 Приказа № 66н).

Вто же время организации – субъекты малого предпринимательства – вправе формировать представляемую бухгалтерскую отчётность в общеустановленном порядке.

Напомним, что к субъектам малого предпринимательства в настоящее время относятся организации, соответствующие следующим условиям:

- суммарная доля участия РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов в уставном (складочном) капитале (паевом фонде) не должна превышать 25% (за исключением активов акционерных инвестиционных фондов

изакрытых паевых инвестиционных фондов), доля участия, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами

23

малого и среднего предпринимательства, не должна превышать 25% (за исключением хозяйственных обществ, деятельность которых заключается в практическом применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности, исключительные права на которые принадлежат их учредителям (участникам) – бюджетным научным и образовательным учреждениям) (пп. 1 п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации");

-средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать сто человек включительно (пп. 2 п. 1 ст. 4 Закона № 209-ФЗ);

-выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учёта НДС за предшествующий календарный год не должна превышать 400 млн руб. (пп. 3 п. 1 ст. 4 Закона № 209-ФЗ, абз. 3 п. 1 Постановления Правительства РФ от

22.07.2008 № 556).

1.7. Общие требования к бухгалтерской отчётности

Бухгалтерская отчётность – это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах её хозяйственной деятельности. Отчётность составляется на основе данных бухгалтерского учёта по установленным формам.

Основными требованиями, которым должна удовлетворять бухгалтерская отчётность, являются:

Достоверность

Бухгалтерская отчётность должна давать достоверное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах её деятельности и изменениях в её финансовом положении. Информация о финансовом положении формируется главным образом в виде бухгалтерского баланса, информация о финансовых результатах деятельности организации – в виде отчёта о прибылях и убытках, информация об изменениях в финансовом положении организации – в виде отчёта о движении денежных средств.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерской отчётности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение

24

инвентаризации обязательно. Перед составлением годовой бухгалтерской отчётности проведение инвентаризации является обязательным.

Полезность

Информация, представляемая в бухгалтерской отчётности, должна быть полезна. Информация считается полезной, если она уместна, надёжна, сравнима и своевременна.

Информация уместна, если наличие или отсутствие её оказывает или способно оказать влияние на решения (включая управленческие) пользователей отчётности, помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события, подтверждая или изменяя ранее сделанные оценки.

Информация надёжна, если она не содержит существенных ошибок. Чтобы быть надёжной, информация должна объективно отражать факты хозяйственной деятельности, к которым она фактически или предположительно относится.

Сравнимость информации означает возможность для пользователей отчётности сравнивать показатели деятельности за разные периоды времени, чтобы определить тенденции в финансовом положении организации и финансовых результатах её деятельности. Пользователи должны также иметь возможность сопоставлять информацию о разных организациях, чтобы сравнить их финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения в финансовом положения.

Информация своевременна, если она способна наилучшим образом удовлетворить потребности пользователей, связанные с принятием решений, т.е. если достигнут баланс между её уместностью и надёжностью.

Полнота

Бухгалтерская отчётность должна давать полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах её деятельности и изменениях в её финансовом положении. Полнота обеспечивается единством указанных выше отчётов, а также соответствующими дополнительными данными.

Существенность

В бухгалтерскую отчётность должны включаться существенные показатели. Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчётной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя,

25

его характера, конкретных обстоятельств возникновения. То есть существенность показателя при формировании бухгалтерской отчётности определяется совокупностью качественных и количественных факторов.

Нейтральность

При формировании бухгалтерской отчётности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, т.е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчётности перед другими. Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределённых результатов или последствий.

Последовательность

Организация должна при составлении отчётности придерживаться принятых ею содержания и форм отчётности последовательно от одного отчётного периода к другому. Изменение принятых содержания и формы бухгалтерского баланса, отчёта о прибылях и убытках и пояснений к ним допускается в исключительных случаях, например при изменении вида деятельности

По каждому числовому показателю бухгалтерской отчётности, кроме отчёта, составляемого за первый отчётный год, должны быть приведены данные минимум за два года – отчётный и предшествующий отчётному (п. 10 ПБУ 4/99). Для этого форма бухгалтерского баланса, утверждённая Приказом № 66н, содержит графы, в которых по каждой статье приводятся показатели на отчётную дату, на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему. Форма отчёта о прибылях и убытках, как и прежде, содержит графы для отражения показателей за отчётный период и за период предыдущего года, аналогичный отчётному.

Вбухгалтерской отчётности, представляемой в органы государственной статистики и другие органы исполнительной власти, указываются коды показателей согласно Приложению № 4 к Приказу № 66н.

Вслучае отсутствия у организации числовых данных по активам, обязательствам, доходам, расходам, хозяйственным операциям соответствующие строки (графы) в типовых формах прочёркиваются (п. 11 ПБУ 4/99).

Вформах представляемой бухгалтерской отчётности обязательно наличие следующих данных (п. 14 ПБУ 4/99):

наименование формы бухгалтерской отчётности;

26

указание отчётной даты, по состоянию на которую составлена бухгалтерская отчётность, или отчётного периода, за который составлена бухгалтерская отчётность;

полное наименование юридического лица (в соответствии с учредительными документами, зарегистрированными в установленном порядке);

идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);

вид деятельности (указывается вид деятельности, который признаётся основным);

организационно-правовая форма (форма собственности) (код по ОКОПФ и код по ОКФС);

единица измерения (указывается формат представления числовых показателей: тыс. руб. – код по ОКЕИ 384; млн руб. – код по ОКЕИ 385).

местонахождение (адрес) (указывается в форме Бухгалтерского баланса);

дата подписания.

Вобщем случае бухгалтерская отчётность подписывается руководителем

иглавным бухгалтером (бухгалтером) организации. В организациях, где бухгалтерский учёт ведётся на договорных началах специализированной организацией или бухгалтером-специалистом, бухгалтерская отчётность подписывается руководителем организации и руководителем специализированной организации либо специалистом, ведущим бухгалтерский учёт.

Сформировать промежуточную бухгалтерскую отчётность организация должна не позднее 30 дней по окончании отчётного периода. Представлять квартальную бухгалтерскую отчётность организация обязана в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую – в течение 90 дней по окончании года, если иное не установлено законодательством РФ. В пределах указанных сроков конкретная дата представления бухгалтерской отчётности устанавливается учредителями (участниками) организации или общим собранием.

Бухгалтерская отчётность составляется, хранится и представляется пользователям бухгалтерской отчётности в установленной форме на бумажных носителях. При наличии технических возможностей и с согласия пользователей бухгалтерской отчётности организация может представлять бухгалтерскую отчётность в электронном виде.

Пользователями бухгалтерской отчётности являются руководители, учредители (участники), собственники имущества, инвесторы, кредитные

27

организации, кредиторы, покупатели, поставщики, работники и другие лица, заинтересованные в информации об организации. Организация должна обеспечить возможность для пользователей ознакомиться с бухгалтерской отчётностью.

Бухгалтерская отчётность может быть представлена пользователям организацией непосредственно или передана через её представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи.

Днём представления отчётности считается:

дата отправки почтового отправления с описью вложения;

дата отправки по телекоммуникационным каналам связи;

дата фактической передачи по принадлежности.

Если дата представления бухгалтерской отчётности приходится на нерабочий (выходной) день, то сроком представления бухгалтерской отчётности считается первый следующий за ним рабочий день.

Организации обязаны хранить бухгалтерскую отчётность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Отчётной датой для составления бухгалтерской отчётности считается последний календарный день отчётного периода.

Отчётным периодом признаётся период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчётность.

Организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчётность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчётного года.

Отчётным годом является календарный год – с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчётным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, – по 31 декабря следующего года. Данные о хозяйственных операциях, проведённых до государственной регистрации организаций, включаются в их бухгалтерскую отчётность за первый отчётный год.

При составлении бухгалтерской отчётности организацией должны быть соблюдены следующие правила.

1.Бухгалтерская отчётность должна быть составлена на русском языке.

2.Бухгалтерская отчётность должна быть составлена в валюте РФ (в

рублях).

28

3.Данные бухгалтерской отчётности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков. Организация, имеющая существенные обороты продаж, обязательств и т.п., может приводить данные в представляемой бухгалтерской отчётности в миллионах рублей без десятичных знаков.

4.В бухгалтерской отчётности не должно быть никаких подчисток и

помарок.

5.Если значение какого-либо числового показателя отсутствует, то в строке (графе) ставится прочерк.

6.Вычитаемый показатель или показатель, имеющий отрицательное значение, указывается в круглых скобках.

7.Статьи бухгалтерской отчётности оцениваются по правилам, установленным соответствующими положениями по бухгалтерскому учёту. При оценке статей отчётности организация обязана обеспечить соблюдение допущений и требований, предусмотренных п. 5 и 6 Положения по бухгалтерскому учёту "Учётная политика организации" (ПБУ 1/2008), утверждённого Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н.

8.Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в неттооценке, т.е. за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчёту о прибылях и убытках.

9.В бухгалтерской отчётности не допускается зачёт между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачёт предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учёту.

10.Данные бухгалтерской отчётности должны быть сопоставимы с данными за предшествующие отчётные периоды.

Бухгалтерская отчётность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (в том числе выделенных на отдельные балансы).

Статьёй 120 НК РФ установлена ответственность налогоплательщика за систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учёта и

вбухгалтерской отчётности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений:

если эти деяния совершены в течение одного налогового периода – взимается штраф в размере 10 000 руб. (п. 1 ст. 120 НК РФ);

если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода, взимается штраф в размере 30 000 руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ);

29

если эти деяния повлекли занижение налоговой базы, взимается штраф в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб. (п. 3 ст. 120 НК РФ).

Кроме того, ст. 15.11 КоАП РФ установлена ответственность для должностных лиц организации в виде штрафа в размере от 2 000 до 3 000 руб. за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учёта и представления бухгалтерской отчётности, под которым понимаются:

искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;

искажение любой статьи (строки) бухгалтерской отчётности не менее чем на 10%.

Непредставление в налоговый орган в установленный срок форм бухгалтерской отчётности (в том числе аудиторского заключения в случаях, когда проведение аудиторской проверки обязательно) влечёт наложение на организацию штрафа в размере 200 руб. за каждую непредставленную форму, а на должностных лиц организации – от 300 до 500 руб. (пп. 5 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 126 НК РФ, п. 1 ст. 15.6 КоАП РФ). Причём уплата этих штрафов не освобождает от необходимости представить бухгалтерскую отчётность в налоговую инспекцию (п. 4 ст. 4.1 КоАП РФ).

До 2011 года определение существенности показателей бухгалтерской отчётности было приведено в пункте 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчётности, которые были утверждены приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67. В нём говорилось о том, что организация может принять решение, когда существенной признаётся сумма, отношения которой к общему итогу соответствующих данных за отчётный год составляет не менее 5 %. С 2011 года данный документ не применяется, т.к. отменён приказом Минфина России от 22.09.2010 № 108н. А это означает, что организация с 2011 года может самостоятельно определить количественный критерий существенности и закрепить в учётной политике для целей бухгалтерского учёта. Поэтому показатели активов и обязательств, доходов и расходов приводятся в формах бухгалтерской отчётности:

общей суммой, если каждый из общих показателей в отдельности не существенен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения или финансовых результатов её деятельности;

обособленно в случае их существенности, если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения

30

организации или финансовых результатов её деятельности. Такое отражение является детализацией статей Форм бухгалтерской отчётности.

1.8.Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учёте и

бухгалтерской отчётности

Исправление ошибок в бухгалтерском учёте и бухгалтерской отчётности необходимо производить в соответствии с ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учёте и отчётности», утверждённым приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63 н. В пункте 2 ПБУ 22/2010 приведено определение ошибки. Так, ошибкой признаётся неправильное отражение либо неотражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учёте и (или) бухгалтерской отчётности организации. Появление ошибок может быть вызвано различными факторами. В частности, к ним относятся:

неправильное применение законодательства РФ о бухгалтерском учёте и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учёту;

неправильное применение учётной политики организации;

неточности в вычислениях;

неправильная классификация или оценка фактов хозяйственной деятельности;

неправильное использование информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчётности;

– недобросовестные действия должностных лиц организации.

Весьма важное примечание сделано в последнем абзаце пункта 2 ПБУ 22/2010. В нём рассматривается ситуация, когда организация получает новую информацию, которая не была доступна ей на момент отражения (неотражения) фактов хозяйственной деятельности. Возникшие из-за отсутствия данной информации неточности в бухгалтерском учёте и (или) бухгалтерской отчётности организации не являются ошибками. Это означает, что организация, получившая с текущем отчётном периоде новые сведения о фактах хозяйственной деятельности, относящихся к прошлым отчётным периодам, не должна применять ПБУ 22/2010 для исправления выявленных неточностей. Только что поступившие данные следует отражать в бухгалтерском учёте в общеустановленном порядке в том месяце, когда эта информация стала известна организации. Данные бухгалтерские записи не являются исправлением ошибок,

31

они отражают операцию, сведения о которой в данной момент поступили в организацию.

Согласно ПБУ 22/2010 ошибки за прошлые периоды подразделяются на существенные и несущественные. В пункте 3 этого стандарта приведено определение существенных ошибок. Ошибка признаётся существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчётный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчётности, составленной за этот отчётный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчётности.

Значит, организация должна определить в учётной политике по бухгалтерскому учёту, какие ошибки для неё признаются существенными.

ПБУ 22/2010 устанавливает следующее правило – любые ошибки, выявленные в бухгалтерском учёте и отчётности, подлежат обязательному исправлению. Причём исправлять следует не только ошибки, но и последствия, к которым они привели. Порядок исправления ошибок зависит от того, являются они существенными или несущественными и в какой момент они обнаружены:

Ошибка отчётного года, выявленная до окончания этого года,

исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учёта в том месяце отчётного года, в котором выявлена ошибка. Благодаря корректировке данных текущего учёта результаты исправления такой ошибки будут учтены при формировании показателей бухгалтерской отчётности за данный отчётный год.

Ошибка отчётного года, выявленная после его окончания, но до даты подписания бухгалтерской отчётности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учёта за декабрь отчётного года (то есть года, за который составляется годовая бухгалтерская отчётность). Другими словами, если ошибка за отчётный год обнаружена в начале следующего года в период формирования бухгалтерской отчётности за этот отчётный год, следует сделать записи по тем же счетам бухгалтерского учёта, на которых обычно полагается отражать эту операцию. Но датировать эти записи нужно декабрём – последним месяцем отчётного года.

Существенная ошибка предшествующего отчётного года, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчётности за этот год, но до даты представления такой отчётности собственникам, исправляется в таком же порядке, как и в случае, рассмотренном выше. То есть записями по

32

соответствующим счетам бухгалтерского учёта, датированным декабрём отчётного года. Если подписанная годовая бухгалтерская отчётность уже была представлена каким-либо иным пользователям, то она подлежит замене на отчётность, в которой выявленная существенная ошибка исправлена (пересмотренная бухгалтерская отчётность).

Кто относится к иным пользователям, которым годовая бухгалтерская отчётность может быть представлена раньше, чем собственникам? Это могут быть налоговые органы; органы государственной статистики; банк, у которого организация планирует взять кредит; контрагенты, с которыми собираются заключить договор; в конце концов, руководитель организации, не являющийся собственником, который подписывал годовую бухгалтерскую отчётность.

После внесения в бухгалтерский учёт корректировочных записей, датированных декабрём отчётного года, изменятся данные по счетам бухгалтерского учёта. Поэтому бухгалтеру нужно заново рассчитать финансовый результат и сформировать новую годовую бухгалтерскую отчётность. Эту пересмотренную бухгалтерскую отчётность следует представить всем пользователям взамен первоначальной бухгалтерской отчётности, представленной им ранее.

Существенная ошибка предшествующего отчётного года, выявленная после представления бухгалтерской отчётности за этот год собственникам, но до даты утверждения такой отчётности в установленном законодательством РФ порядке, исправляется аналогичным образом – записями по соответствующим счетам бухгалтерского учёта, датированными декабрём отчётного года. Во все адреса, куда была представлена первоначальная бухгалтерская отчётность, необходимо подать пересмотренную бухгалтерскую отчётность. В отличие от предыдущей ситуации в рассматриваемом случае в пересмотренной бухгалтерской отчётности приводится информация о том, что данная отчётность заменяет первоначально представленную бухгалтерскую отчётность, а также указываются основания (причины) составления пересмотренной бухгалтерской отчётности. Эту информацию можно оформить в виде пояснений к пересмотренной бухгалтерской отчётности.

Существенная ошибка предшествующего отчётного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчётности за этот год, исправляется следующим образом. Утверждённая годовая бухгалтерская отчётность не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям. Это определено пунктом 10 ПБУ 22/2010. В таком случае существенная ошибка за

33

истекший отчётный год исправляется непосредственно в том текущем отчётном периоде, в котором она была обнаружена. Порядок подобной корректировки приведён в пункте 9 ПБУ 22/2010.

Сначала нужно сделать записи по соответствующим счетам бухгалтерского учёта в текущем отчётном периоде. При этом корреспондирующим счётом в записях должен быть счёт 84 «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)».

Затем следует пересчитать сравнительные показатели бухгалтерской отчётности за отчётные периоды, отражённые в бухгалтерской отчётности за отчётные периоды, отражённые в бухгалтерской отчётности организации за текущий отчётный год. Разрешается не пересчитывать показатели отчётности за прошлые отчётные периоды в том случае, если невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчётных периодов.

Перерасчёт сравнительных показателей бухгалтерской отчётности осуществляется ретроспективно. То есть пересчитываются соответствующие показатели прошлых отчётных периодов, которые отражены в бухгалтерской отчётности текущего отчётного года, в котором обнаружена ошибка, как если бы ошибка предшествующего отчётного периода никогда не была допущена. При составлении промежуточной (годовой) бухгалтерской отчётности за текущий отчётный период, в котором обнаружена ошибка, организация исправляет в ней пересчитанные показатели, относящиеся к прошлым отчётным периодам.

Несущественная ошибка за предшествующий отчётный год, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчётности за этот год.

Данная ошибка исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учёта в том месяце отчётного года, в котором она выявлена. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчётного периода. Такое правило для несущественных ошибок записано в пункте 14 ПБУ 22/2010. Поскольку суммы прибылей и убытков прошлых лет, появившиеся в результате исправления несущественных ошибок, списываются на прочие доходы и расходы текущего периода, они тем самым учитываются при формировании финансового результата текущего отчётного периода. Поэтому при исправлении несущественных ошибок сравнительные показатели за

34

прошлые отчётные годы в текущей бухгалтерской отчётности не корректируются.

Предприятия, относящиеся к субъектам малого бизнеса, могут исправлять любые ошибки прошлых лет независимо от их величины в том отчётном периоде, когда они обнаружили эту неточность. Причём им нужно отразить бухгалтерские записи по соответствующим счетам бухгалтерского учёта в корреспонденции со счётом 91 «Прочие доходы и расходы». А сравнительные показатели за прошлые годы в бухгалтерской отчётности текущего отчётного периода малым предприятиям можно не пересчитывать, даже если ошибка окажется существенной. Чтобы воспользоваться упрощённым способом исправления существенных ошибок прошлых лет, предприятию малого бизнеса следует зафиксировать названное положение в учётной политике по бухгалтерскому учёту.

По другим ошибкам они должны применять общие правила названного бухгалтерского стандарта. Поэтому, если ошибка за предшествующий отчётный год выявлена после подписания годовой бухгалтерской отчётности, но до даты её утверждения собственниками (участниками общества, акционерами), субъект малого бизнеса должен исправлять её в общеустановленном порядке. То есть в декабре отчётного года нужно сделать исправительные записи по соответствующим счетам бухгалтерского учёта, пересмотреть показатели годовой бухгалтерской отчётности и представить её всем пользователям, которым первоначальная годовая отчётность была опревлена ранее.

В пояснениях к бухгалтерской отчётности организация должна раскрыть информацию о существенных ошибках, которые были исправлены в данном отчётном периоде. Об этом говорится в пунктах 15 и 16 ПБУ 22/2010. Это касается не только годовой, но и промежуточной бухгалтерской отчётности. Раскрывая информацию о существенных ошибках, организации следует описать характер ошибки, привести сумму корректировки по каждой статье бухгалтерской отчётности за каждый предшествующий период и сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчётных периодов.

Если организация не смогла определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчётных периодов, представленных в бухгалтерской отчётности, то в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчётности следует раскрыть причины этого. Кроме того, нужно привести описание способа отражения исправления существенной ошибки в

35

бухгалтерской отчётности и указать период, начиная с которого организация смогла внести исправления.

2.БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС

2.1.Экономическая характеристика бухгалтерского баланса и его

классификация

Имущество организации и её обязательства непрерывно участвуют в сфере производства. Чтобы определить величину всего имущества и обязательств, дать им экономическую оценку за отчётный период, а также оперативно руководить организацией, управлять финансово-хозяйственной деятельностью, необходимо располагать обобщёнными данными об её имуществе и обязательствах. Такое обобщение достигается в процессе составления бухгалтерского баланса.

В бухгалтерском учёте слово "баланс" имеет двоякое значение.

1.Равенство итогов, когда равны итоги записей по дебету и кредиту счетов, итоги записей по аналитическим счетам и соответствующему синтетическому счёту, итоги актива и пассива бухгалтерского баланса и т.д.

2.Наиболее важная форма бухгалтерской отчётности, показывающая состояние средств организации в денежной оценке на определённую дату. Равные итоги формы по активу и пассиву располагаются по большей части на одном уровне, занимая строго горизонтальное положение, подобно коромыслу весов, находящихся в состоянии равновесия. В отличие от балансов, используемых при планировании и анализе, бухгалтерский баланс представляет собой систему моментных показателей, характеризующих состояние средств предприятия на определённую дату (момент).

Бухгалтерский баланс – важнейший источник информации о финансовом положении организации за отчётный период. Он позволяет определить состав и структуру имущества организации, мобильность и оборачиваемость оборотных средств, состояние и динамику дебиторской и кредиторской задолженности, конечный финансовый результат (прибыль или убыток). Бухгалтерский баланс знакомит учредителей, менеджеров и другие заинтересованные стороны, связанные с управлением имуществом, с состоянием организации, показывает, чем владеет собственник, т.е. каков в количественном и качественном отношении запас материальных средств, как он используется и кто принимал участие в создании этого запаса. По бухгалтерскому балансу можно определить,

36

сумеет ли организация в ближайшее время оправдать взятые на себя обязательства перед акционерами, инвесторами, кредиторами, покупателями, продавцами или ей угрожают финансовые затруднения. Разумеется, бухгалтерский баланс не в состоянии охватить весь объём информации о деятельности организации, поэтому недостающая часть информации представляется в других формах отчётности. Данные бухгалтерского баланса широко используются налоговыми инспекциями и налоговой полицией, кредитными учреждениями, органами статистики и другими пользователями.

Следовательно, бухгалтерский баланс, являясь источником информации, представляет собой способ экономической группировки и обобщения информации об имуществе организации по составу и размещению, а также по источникам его формирования (собственные и заёмные обязательства), выраженным в денежной оценке и представленным на определённую дату.

Термин "баланс" происходит от латинских слов "bis" – дважды, "bank" – чаша весов, буквально означает двучашие и употребляется как понятие равенства, равновесия.

Существуют различные виды бухгалтерского баланса, которые классифицируются по следующим признакам: времени составления; объёму информации; форме собственности; объекту отражения; способу очистки.

По времени составления бухгалтерские балансы могут быть вступительными, текущими, санируемыми, ликвидационными, разделительными и объединительными.

Вступительный баланс составляют на момент возникновения предприятия, с него начинается ведение бухгалтерского учёта. Он определяет сумму ценностей, с которыми предприятие начинает свою деятельность.

Текущие балансы составляют периодически в течение всего времени существования предприятия в сроки, установленные законодательством. Подразделяются на начальные (входящие), промежуточные и заключительные (исходящие).

Начальный баланс формируется на начало отчётного года. Заключительный – на конец отчётного года.

Промежуточные балансы составляются за период между началом и концом года. Они отличаются от заключительных тем, что к ним прилагается меньше отчётных форм, чем к заключительным.

Санируемые – составляются в тех случаях, когда предприятие приближается к банкротству. Санируемый баланс составляется ещё до окончания отчётного периода с помощью аудитора с целью показать реальное состояние дел на предприятии.

37

Ликвидационные балансы составляют при ликвидации предприятия. Он отличается оценкой статей, производимой не по учётной стоимости, а по цене возможной реализации каждого актива.

Разделительные балансы составляют в момент разделения крупного предприятия на несколько более мелких предприятий или передаче одного или нескольких структурных подразделений данного предприятия другому предприятию. Иногда этот баланс называют передаточным.

Объединительный баланс составляют при объединении (слиянии) нескольких предприятий в одно предприятие.

По объёму информации балансы подразделяются на единичный, сводный и консолидированный.

Единичный баланс составляется только по одному предприятию на основании текущего учёта.

Сводный баланс составляется на основании единичных балансов и отражает хозяйственные средства объединений (министерств, фирм, акционерных обществ и т.п.).

Консолидированный баланс составляется путём объединения балансов предприятий юридически самостоятельных, но взаимосвязанных в экономическом и финансовом отношении.

По формам собственности различают балансы государственных, кооперативных, частных, смешанных и совместных предприятий, а также общественных организаций.

По объекту отражения балансы делятся на самостоятельные и отдельные. Самостоятельный баланс составляют предприятия, являющиеся

юридическими лицами.

Отдельный баланс составляют структурные подразделения предприятия (филиалы, цехи, автотранспортные и т.п.).

По способу очистки могут быть балансы-брутто и балансы-нетто. Баланс-брутто – это баланс, включающий в себя регулирующие статьи.

Регулирующими называются статьи, суммы по которым при определении фактической стоимости средств (себестоимости или остаточной стоимости) вычитаются из суммы другой статьи. Например, для расчёта остаточной стоимости основных средств из суммы "Основные средства" вычитается сумма регулирующей статьи "Амортизация основных средств". В баланс-брутто суммы регулирующих статей включаются в стоимость итога баланса.

Баланс-нетто – это баланс, из стоимости которого исключены суммы регулирующих статей, что называется "очисткой". Все предприятия Российской Федерации составляют баланс-нетто, т.е. в итог баланса входит остаточная стоимость основных средств, а товары для перепродажи – по себестоимости.

38

По источникам составления балансы подразделяются на инвентарные, книжные и генеральные.

Инвентарные – составляются на основании инвентаря (описи имущества). Такие балансы составляются при возникновении новой организации на существовавшей ранее имущественной основе или при изменении формы предприятия. Представляет собой сокращённый и упрощённый варианты баланса.

Книжный баланс составляется на основании книжных записей (данных текущего учёта) без инвентаризации.

Генеральный баланс составляется на основании учётных записей и данных инвентаризации.

Основными требованиями, предъявляемыми к бухгалтерскому балансу, являются правдивость, реальность, единство, преемственность и ясность.

Правдивость баланса обеспечивается полнотой и качеством документов, на основании которых он составляется. Если не все факты хозяйственной деятельности отчётного периода своевременно оформлены документально или оформлены неправильно, то баланс не отражает фактический итог работы предприятия. Каждая статья бухгалтерского баланса должна быть подтверждена документально, записями на бухгалтерских счетах, бухгалтерскими расчётами и инвентаризацией. Преднамеренное искажение данных бухгалтерского баланса называется его вуалированием. Вуалирование баланса может быть умышленным с целью скрытия нарушений или для приукрашивания отдельных сторон деятельности и неумышленным как результат незнания отдельных положений по составлению баланса.

Реальность баланса означает соответствие оценок статей объективной действительности. Не следует смешивать понятия "правдивость" и "реальность" баланса. Баланс может быть правдивым, но нереальным, т.е. данные баланса составлены на основании документов и показывают действительное наличие средств, но некоторые статьи не показывают реального положения, например, основные средства морально устарели, дебиторская задолженность невостребуемая и т.п.

Единство баланса означает составление баланса по единым принципам учёта и оценки, т.е. применение во всех структурных подразделениях предприятия и отраслях единой номенклатуры счетов бухгалтерского учёта, одинакового содержания счетов, их корреспонденции и т.п.

Преемственность баланса выражается в том, что каждый последующий баланс должен вытекать из предыдущего баланса. Например, заключительный баланс прошлого года (данные на конец года) должен быть начальным балансом отчётного года (данные на начало года), так как отчётный период является продолжением прошлого года.

39

Ясность баланса – это его доступность для понимания лиц, его составляющих, и всех его читающих и анализирующих.

2.2.Статьи актива бухгалтерского баланса

2.2.1.Раздел I Внеоборотные активы

Строка 1110 «Нематериальные активы»

По данной строке Бухгалтерского баланса отражается информация об объектах нематериальных активов (НМА).

В составе НМА в соответствии с ПБУ 14/2007 «Учёт нематериальных активов» могут учитываться:

произведения науки, литературы и искусства;

объекты смежных прав (исполнения, фонограммы и т.п.);

программы для электронных вычислительных машин и базы данных;

изобретения;

полезные модели;

селекционные достижения;

секреты производства («ноу-хау»);

товарные знаки и знаки обслуживания;

иные охраняемые результаты интеллектуальной собственности и средства индивидуализации, перечисленные в п. 1 ст. 1225 ГК РФ.

Объект принимается к бухгалтерскому учёту в качестве НМА, если выполняются следующие условия:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем.

Это условие выполняется, если объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации;

б) организация осуществляет контроль над объектом.

То есть организация имеет охранные или иные документы, подтверждающие существование самого актива и исключительные права организации на него. Такими документами являются, в частности, патенты, свидетельства, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;

40

в) имеется возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени.

Длительным является срок полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) у объекта отсутствует материально-вещественная форма.

Всоставе НМА учитывается также положительная деловая репутация, возникшая при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Объекты НМА принимаются к учёту на счёт 04 "Нематериальные активы" по фактической (первоначальной) стоимости, которая определяется в установленном порядке. Стоимость объектов НМА (за исключением НМА с неопределённым сроком полезного использования) погашается посредством начисления амортизации, которая учитывается на счёте 05 "Амортизация нематериальных активов". В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.

Фактическая (первоначальная) стоимость НМА может изменяться в случаях их переоценки или обесценения.

Коммерческая организация может ежегодно переоценивать НМА по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных НМА. Переоценка НМА производится путём пересчёта их остаточной стоимости.

Кроме того, НМА могут проверяться на обесценение в порядке, определённом Международными стандартами финансовой отчётности.

Вслучаях пересмотра срока полезного использования или способа начисления амортизации НМА производятся корректировки, которые отражаются как изменения в оценочных значениях (т.е. в суммах начисленной амортизации). К изменениям в оценочных значениях применяется Положение по

41