4.4. Налоговая ставка.

Порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога

Налоговая ставка - это размер налога на единицу налогообложения. Налоговые ставки можно классифицировать по различным основаниям. По методу установления ставки подразделяются на твердые (специфические), процентные (адвалорные) и комбинированные (смешанные).

Твердые налоговые ставки устанавливаются в определенной законодательством и не зависящей от величины дохода сумме на единицу налогообложения. Например, по налогу на игорный бизнес устанавливаются твердые налоговые ставки на один игровой стол, автомат и т.п. (ст. 369 части второй НК РФ).

Примером адвалорной ставки могут служить ставки по налогу на прибыль: они устанавливаются в процентном отношении к налоговой базе; эффективная налоговая ставка равна 20% (ст. 284 части второй НК РФ).

Комбинированная налоговая ставка состоит из двух частей, твердой и процентной. Такая ставка характерна для акцизов: в соответствии со ст. 193 части второй НК РФ для сигарет и папирос с 1 января 2017 г. устанавливается в размере 1 420 руб. за 1 тыс. шт. плюс 13% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 1 930 руб. за 1 тыс. шт.

По методу налогообложения ставки можно классифицировать на равные, пропорциональные, прогрессивные и регрессивные. В данном случае налоговые ставки будут изменяться в зависимости от роста налоговой базы.

Равное налогообложение (подушное) характеризуется тем, что налогообложение осуществляется в одинаковой сумме для каждого налогоплательщика. В настоящее время такой вид налогообложения применяется крайне редко.

При пропорциональном налогообложении величина налоговой ставки постоянна и не зависит от величины облагаемого дохода. Для каждого налогоплательщика, в отличие от равного налогообложения, равна именно ставка, а не величина налога.

Прогрессивная ставка соответствует прогрессивному методу налогообложения, т.е. с возрастанием налоговой базы увеличивается и ставка. Примером может служить транспортный налог, налоговые ставки по которому увеличиваются с мощностью транспортного средства в лошадиных силах.

Регрессивная ставка, напротив, уменьшается с увеличением налоговой базы. Такая ставка действовала в отношении единого социального налога, который утратил силу с 1 января 2010 г.

По содержанию ставки подразделяются на маргинальные, фактические и экономические.

Маргинальные (маржинальные) налоговые ставки установлены непосредственно в законодательстве и не учитывают налоговые льготы. Сравнение различных законов об одном и том же налоге лишь на основе сопоставления маргинальных ставок не позволит сопоставить другие существенные условия налогообложения с учетом предоставляемых законом льгот. Поэтому в целях экономического анализа проводят сравнение не маргинальных, а фактических и экономических ставок <1>.

--------------------------------

<1> См.: Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Юристъ, 2004. С. 112.

Фактические налоговые ставки определяются как процентное отношение уплаченного налогоплательщиком налога к налоговой базе.

Экономические налоговые ставки, в отличие от фактических, определяются как отношение уплаченного налога к совокупному доходу.

Отличия вышеназванных трех видов налоговых ставок можно наглядно увидеть на примере налога на прибыль организаций.

Пример.

Главой 25 НК РФ ставка по налогу на прибыль организаций установлена в размере 20%, из них 2% зачисляется в федеральный бюджет, а 18% - в региональные бюджеты (ст. 284 НК РФ). Это маргинальная ставка.

Предположим, организация занимается производством автомобилей на территории г. Москвы. Она получила за налоговый период доход в размере 3 млн руб., а прибыль - в размере 1 млн руб.

Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков, но не может быть ниже 13,5%. Законом г. Москвы для организаций, осуществляющих на ее территории производство автомобилей, установлена ставка 13,5% (при соблюдении указанных в Законе условий) <1>. Таким образом, фактическая ставка для указанной организации составит 13,5% (1 000 000 x 13,5% = 135 000 (сумма налога); 135 000: 1 000 000 x 100 = 13,5 (налоговая ставка)).

--------------------------------

<1> См.: Закон г. Москвы от 26 июня 2013 г. N 34 "Об установлении ставки налога на прибыль организаций для организаций, осуществляющих на территории города Москвы производство автомобилей" (в ред. от 25.06.2014). Документ опубликован не был. См.: СПС "КонсультантПлюс".

Экономическая ставка при этом составит всего 4,5% (135 000 : 3 000 000 x 100).

Порядок исчисления налога устанавливает метод исчисления и определяет обязанных лиц.

Исчисляется сумма налога, подлежащая уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (ст. 52 НК РФ).

Существуют два основных метода исчисления налога: кумулятивный и некумулятивный. При кумулятивном методе налоги исчисляются нарастающим итогом с начала налогового периода. В данном случае учитывается и общая сумма льгот, на которые к этому сроку имеет право налогоплательщик. Такой метод применяется, например, при определении суммы налога по НДФЛ (п. 3 ст. 226 НК РФ), налога на прибыль организаций (п. 7 ст. 274 НК РФ) за календарный год, который является налоговым периодом для этих налогов. Если налогоплательщик получает ежемесячно заработную плату в размере 50 тыс. руб., его доход для целей налогообложения составит за январь 50 тыс. руб., за январь-февраль - 100 тыс. руб., январь-март - 150 тыс. руб. и т.д. Этот метод обеспечивает равномерное поступление средств в бюджет.

Некумулятивный метод, напротив, предусматривает исчисление налога с каждой суммы в отдельности, без учета доходов, полученных ранее, т.е. вне связи с иными источниками дохода, например при расчете НДС.

Относительно обязанных лиц налоги могут исчисляться:

1) самостоятельно налогоплательщиками;

2) налоговыми агентами;

3) налоговыми органами.

Как правило, налог исчисляется налогоплательщиком самостоятельно (например, налог на прибыль организаций). Налоговыми агентами - работодателями исчисляется НДФЛ в отношении физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, а также НДС и налог на прибыль в случаях, прямо предусмотренных НК РФ (ст. ст. 161, 166, 275, 282, 282.1, 287, 310, 310.1 НК РФ). Налоги, уплачиваемые физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, исчисляют налоговые органы (транспортный, налог на имущество физических лиц, земельный).

Если обязанность по исчислению суммы налога возлагается на налоговый орган, он должен направить налогоплательщику налоговое уведомление не позднее 30 дней до наступления срока платежа (п. 2 ст. 52 НК РФ). В налоговом уведомлении должны быть указаны сумма налога, объект налога, налоговая база и срок уплаты налога. В налоговом уведомлении могут быть указаны данные по нескольким подлежащим уплате налогам.

Форма и форматы в электронной форме, порядок направления налогового уведомления налогоплательщику устанавливаются ФНС России. Налоговое уведомление передается налогоплательщику лично под расписку, может быть направлено по почте заказным письмом или передано в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи либо через личный кабинет налогоплательщика. В случае направления налогового уведомления по почте оно считается полученным по истечении шести дней с даты направления данного заказного письма.

Налоговое уведомление может быть передано как руководителю организации либо физическому лицу, так и их законным или уполномоченным представителям.

Порядок уплаты налога - это технические приемы внесения налогоплательщиком или налоговым агентом суммы налога в бюджетную систему Российской Федерации, т.е. определяются соответствующий бюджет (федеральный, региональный, местный) и механизм платежа (например, наличная или безналичная форма).

Порядок уплаты федеральных налогов устанавливается НК РФ, региональных и местных налогов - соответственно законами субъектов РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований в соответствии с НК РФ.

Обычно налоги уплачиваются в безналичном порядке, физическими лицами - в наличной форме. Однако при отсутствии банка налогоплательщики (налоговые агенты) - физические лица могут уплачивать налоги и через кассу местной администрации (земельный налог, например) либо через организацию федеральной почтовой связи.

Общие правила уплаты налогов установлены ст. 58 части первой НК РФ, а конкретные - соответствующей главой части второй НК РФ, регулирующей определенный налог. По отдельным налогам соответствующей главой части второй НК РФ может предусматриваться уплата предварительных платежей по налогу - авансовых платежей в течение налогового периода. В случае уплаты налога или авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на эту сумму начисляются пени. Однако нарушение порядка исчисления или уплаты авансовых платежей, в отличие от налогов, не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 3 ст. 58 НК РФ).

Если обязанность по исчислению налога возложена НК РФ на налоговый орган, налогоплательщик обязан уплатить налог в течение одного месяца со дня получения налогового уведомления, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом налоговом уведомлении.

Срок уплаты налога или сбора согласно ст. 6.1 НК определяется одним из перечисленных способов:

1) календарной датой;

2) указанием на событие, которое должно неизбежно наступить, или на действие, которое должно быть совершено;

3) периодом времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами или днями.

Сроки уплаты конкретных налогов или сборов установлены в соответствующей главе части второй НК РФ. Изменение установленного срока уплаты налога и сбора допускается только в порядке, предусмотренном НК РФ (ст. 57). Если расчет налоговой базы производится налоговым органом, обязанность по уплате налога возникает не ранее даты получения налогового уведомления.