2.4 Проверка соответствия основных положений учетной политики действующему законодательству

Согласно Закону о бухгалтерском учете и отчетности 57-З от 12 июля 2013 года бухгалтерский учет – система непрерывного формирования информации в стоимостном выражении об активах, обязательствах, о собственном капитале, доходах, расходах организации посредством документирования, инвентаризации, учетной оценки, двойной записи на счетах бухгалтерского учета, обобщения в отчетности [23]. Согласно законодательству Республики Беларусь бухгалтерский учет обязаны вести все юридические лица, зарегистрированные на территории Республики Беларусь.

Учетная политика – совокупность способов организации и ведения бухгалтерского учета, принятая организацией. Согласно Национальному Стандарту  бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденный постановлением Минфина РБ от 10.12.2013 № 80, организация самостоятельно формирует свою учетную политику и излагает ее в положении об учетной политике, которое подписывается главным бухгалтером организации, руководителем организации или индивидуальным предпринимателем, оказывающими услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, и утверждается руководителем организации [25]. Учетная политика организации должна основываться на принципах бухгалтерского учета и отчетности, предусмотренных Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» №57-З от 13 июля 2013 года: непрерывности деятельности, обособленности, начисления, соответствия доходов и расходов, правдивости, преобладания экономического содержания, осмотрительности, нейтральности, полноты, понятности, сопоставимости, уместности [23, ст.3].

Учетная политика организации включает:

1. применяемые организацией виды учетной оценки;

2. план счетов бухгалтерского учета организации;

3. разработанные организацией для применения формы первичных учетных документов;

4. применяемую организацией форму бухгалтерского учета;

5. порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

6. иные способы организации и ведения бухгалтерского учета [4, ст.9]

При проверке следует обратить внимание: применяется ли выбранная предприятием учетная политика всеми его структурными подразделениями, в том числе выделенными на отдельный баланс; соблюдается ли учетная политика в течение всего отчетного года.

Контролером проверяется соответствие учетной политики действующему законодательству. Если по решению конкретного вопроса отсутствуют нормативные документы, предприятие самостоятельно в учетной политике разрабатывает способ решения данного вопроса. При этом при разрешении подобных вопросов предприятие должно исходить из требований действующего законодательства и нормативных актов по бухгалтерскому учету.

При формировании учетной политики в обязательном порядке должны соблюдаться следующие основные требования:

• полнота отражения в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета всех фактов хозяйственной деятельности;

• законность соответствия избранных предприятием способов и методов ведения бухгалтерского учета, а также порядка отражения в учете фактов хозяйственной деятельности действующему законодательству;

• непротиворечивость (тождество данных аналитического и синтетического учета, также их соответствие показателям бухгалтерской отчетности);

• приоритет содержания перед формой отражения в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, исходя не только из правовой нормы и документального оформления сделок (операций), но и из их экономического содержания и условий хозяйствования;

• достоверность (формирование достоверных промежуточных и конечных результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия, позволяющих обеспечить правильное и своевременное исчисление соответствующих налогов и неналоговых платежей в бюджет и во внебюджетные фонды);

• рациональность (рациональное и экономное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины предприятия);

• осмотрительность (обеспечение большей готовности к бухгалтерскому учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов. При этом не должны создаваться скрытые резервы возмещения возможных потерь и убытков).

При формировании учетной политики в качестве основных ключевых целей могут быть определены следующие:

• повышение финансовой устойчивости предприятия, усиление его независимости от внешних факторов в результате наращивания источников собственных средств;

• целевое накопление и использование накопленных денежных и материальных ресурсов преимущественно на развитие предприятия, его обновление и техническое перевооружение;

• направление имеющихся финансовых ресурсов преимущественно на "проедание", т.е. на увеличение уровня оплаты труда и социальные нужды работников предприятия.

При проверке следует учитывать, что учетная политика предприятия должна охватывать все аспекты учетного процесса (как методический, так и организационно-технический):

• под методическим аспектом следует понимать избранные предприятием конкретные способы и методы ведения бухгалтерского учета, например, методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, способы применения счетов бухгалтерского учета и т.п.;

• под организационно-техническим – систему построения бухгалтерской службы, организации внутрихозяйственного учета, отчетности и контроля, технологию обработки учетной информации, например, приемы организации документооборота, инвентаризации, системы учетных регистров и иные соответствующие способы, методы и приемы.

Предприятия применяют целый ряд форм бухгалтерского учета, а именно: упрощенную, мемориально-ордерную, журнально-ордерную и автоматизированную.

При выборе формы учета предприятия должны иметь в виду, что независимо от применяемой ими формы должны соблюдаться единые методологические принципы построения и ведения бухгалтерского учета, установленные Законом Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности", а также другими нормативными актами. Предприятия (учреждения) самостоятельно устанавливают внутренние правила документирования операций, документооборота, ведения регистров бухгалтерского учета, проведения инвентаризации; на основании типового плана счетов составляют внутренний план счетов с разбивкой по субсчетам и аналитическим счетам, уточняют содержание отдельных субъектов, исключают и объединяют их. Очевидно, что все эти элементы должны найти свое отражение в учетной политике предприятия [1, с. 18].

В целях обеспечения эффективной системы организации бухгалтерского учета главный бухгалтер как руководитель этой системы должен по согласованию с соответствующими службами определить:

• процедуры приемки (получения) и отпуска (выдачи) товарно-материальных ценностей и денежных средств: оценки и продажи основных средств, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, некондиционных материалов, отходов производства, неиспользуемых и сверхнормативных запасов материальных ресурсов;

• перечень должностных лиц, имеющих право подписи документов на отпуск товарно-материальных ценностей, прием и выдачу денежных средств; заключить с работниками складов (кладовых), другими лицами, в ведении которых находятся товарно-материальные ценности, договоры о полной (частичной) индивидуальной (коллективной) материальной ответственности и т.д.

Разработанные процедуры в обязательном порядке должны учитывать требования, установленные Законом Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности" в части документирования хозяйственных операций и их регистрации в специальных бухгалтерских регистрах. В случае выделения на отдельный баланс филиалов, представительств, отделений, производств, хозяйств и других структурных подразделений, в том числе и за пределами республики, бухгалтерской службой должны быть разработаны и реализованы соответствующие процедуры, определяющие порядок взаимоотношений с названными образованиями, в частности, регламентирующие технологию и сроки составления их балансов и отчетности с последующим включением названных документов в сводный баланс и отчетность.

Подавляющее большинство способов ведения учета оговорены Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкцией по его применению. Речь идет прежде всего о порядке учета производственных запасов, незавершенного производства, готовой продукции, о методе признания прибыли и ряде других. Однако некоторые способы регламентируются и другими нормативными актами, в частности, разъяснениями и отдельными письмами Министерства финансов.

Способы и методы ведения бухгалтерского учета можно объединить в следующую таблицу.

Таблица 2.2 – Способы и методы ведения бухгалтерского учета

Объект учетной политики	Существующие методы ведения учета
1	2
Погашение стоимости основных фондов	Равномерная амортизация Ускоренная амортизация Амортизация с применением понижающих коэффициентов Индексация износа основных средств
Погашение стоимости нематериальных активов	Исходя из расчета использования актива в течение 10 лет Исходя из срока полезного использования актива, устанавливаемого предприятием Исходя из срока использования актива, оговоренного соответствующим документом
Учет производственных запасов	По фактической себестоимости приобретения (заготовления) По учетным ценам (плановая себестоимость приобретения (заготовления), средние покупные цены и др.) с использованием счетов 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материалов", 16 "Отклонение в стоимости материалов"
Включение стоимости материальных ресурсов в состав себестоимости продукции, работ, услуг	По методу ЛИФО (по ценам последнего приобретения) По методу ФИФО (по принципу первая партия на приход – первая в расход) По средневзвешенным ценам По учетным ценам с учетом отклонений от их фактической стоимости
Учет затрат на производство и калькулирование фактической себестоимости продукции	Нормативным методом Позаказным методом Попередельным методом с элементами нормативного
Списание общехозяйственных расходов	В дебет счетов учета затрат по основному и вспомогательному производствам В части условно-постоянных расходов – в дебет счета
Продолжение таблицы 2.2
1	2
	учета реализации продукции, работ, услуг
Учет незавершенного производства	По прямым статьям затрат По стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов По фактическим производственным затратам По нормативной (плановой) производственной себестоимости
Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов между объектами калькулирования	Пропорционально сумме расходов на оплату труда производственных рабочих Пропорционально прямым материальным и трудовым затратам Пропорционально иным (кроме оговоренных в п. 1, 2) прямым статьям затрат Пропорционально полученной выручке от реализации продукции, работ, услуг
Учет выпущенной продукции	Произведенная продукция отражается на счете 40 по фактической себестоимости ее производства
Учет и оценка готовой продукции в аналитическом учете	По плановым ценам продукции По отпускным ценам
Учет товаров	По покупной стоимости По продажным ценам с отражением торговой надбавки (скидки) на балансовом счете 42
Определение выручки	По мере оплаты покупателем (заказчиком) отгруженных от реализации продукции ему ценностей (работ, услуг) По мере отгрузки ценностей (работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов
Учет финансовых результатов	Отражение реализации по выполненным и оплаченным при выполнении этапам на основании промежуточных актов приемки-сдачи долгосрочных договоров работ Отражение реализации при поступлении оплаты в целом за законченную работу
Переоценка валютной кредиторской задолжен- ности по расчетам с поставщиками и подрядчиками	На дату совершения хозяйственной операции и на дату составления бухгалтерской отчетности (баланса) (на последнее число отчетного месяца) – по мере изменения курсов валют (если изменение курса признается хозяйственной операцией, подтверждаемой первичным бухгалтерским документом)
Создание за счет себестоимости резервов предстоящих расходов и платежей	Резервы создаются Резервы не создаются
Создание резерва по сомнительным долгам (только при использовании метода признания прибыли по отгрузке)	Резервы создаются Резервы не создаются
Окончание таблицы 2.2
1	2
Образование за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, фондов специального назначения	Фонды образуются по нормативам, оговоренным в уставе, либо в коллективном договоре. Использование фонда накопления отражается по субсчету "Фонд накопления" Фонды не образуются

Примечание – разработка автора на основе изученной специальной экономической литературы и нормативной правовой документации

Следует подчеркнуть, что приведенный в таблице перечень не является исчерпывающим.

При разработке учетной политики субъект хозяйствования должен стремиться к формированию такой политики, которая бы обеспечивала достижение оптимальных, с точки зрения стратегии развития предприятия, конечных результатов финансово-хозяйственной деятельности.

Выбору учетной политики должны предшествовать:

• анализ текущего финансового состояния предприятия;

• анализ изменений действующего законодательства и других нормативных актов, влияющих на те или иные аспекты учетной политики предприятия;

• оценка стратегии и перспективы развития субъекта хозяйствования в очередном финансовом году;

• определение ключевых целей, достижению которых должна способствовать избранная предприятием учетная политика;

• анализ существующих способов и методов ведения бухгалтерского учета и оценка эффективности их применения в конкретных условиях хозяйствования;

• определение наиболее эффективных методов учета, позволяющих реализовать стратегические задачи предприятия, в том числе повышение его финансовой устойчивости, уменьшение налоговой нагрузки и т.п.;

• выявление проблемных вопросов, связанных с ведением бухгалтерского учета, регламентируемых либо неоднозначно регламентируемых действующим законодательством, определение подходов и механизмов их решения.

На выбор и обоснование учетной политики влияют следующие основные факторы:

• организационно-правовая форма и форма собственности субъекта хозяйствования (общество с ограниченной ответственностью, полное товарищество, акционерное общество, государственное, совместное или иностранное предприятие и т.д.);

• отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, строительство, наука и научное обслуживание, транспортные перевозки и иные виды услуг, торговля, снабженческая и другие виды посреднической деятельности и т.д.),

• организационная структура и структура управления субъектом хозяйствования (концерн, объединение, предприятие, подразделение или филиал предприятия и т.п.);

• степень зависимости от головного управляющего органа (полная либо частичная самостоятельность в принятии решений, в распоряжении денежными средствами и имуществом, в вопросах ценовой политики, выбора партнеров и т.д.);

• показатели, характеризующие объемы и эффективность деятельности субъекта хозяйствования (объем производства продукции (выполнения работ, оказания услуг), товарооборот, среднесписочная численность, рентабельность и т.д.);

• стратегия развития субъекта хозяйствования (краткосрочные и долгосрочные цели и задачи экономического и технического развития предприятия, возможности инвестирования, организации совместной деятельности и т.д.);

• наличие материально-технической информационной базы для организации системы учета на предприятии (обеспеченность компьютерной и оргтехникой, средствами связи и иными техническими средствами, необходимыми для передачи и обработки бухгалтерских данных);

• взаимосвязь с внешним миром, в том числе взаимоотношения с иностранными партнерами (доля экспорта и импорта в общих объемах поставок товарно-материальных ценностей, степень зависимости от экспортно-импортных операций и т.д.);

• соотношение с системой налогообложения (ставки налогов, освобождение от различного вида налогов и неналоговых платежей, льготы по налогообложению);

• форма организации расчетов с контрагентами (осуществление операций преимущественно на бартерной (товарообменной) либо денежной основах, работа на условиях предварительной либо последующей оплаты, по договорам купли-продажи либо договорам комиссии (консигнации) и т.п.);

• степень подготовленности руководящих кадров, а также бухгалтерского персонала для работы в тех или иных условиях хозяйствования.

Контролер проверяет правильность оформления учетной политики предприятия. Она может быть оформлена как приказ руководителя предприятия или же как положение по учетной политике, утвержденное и введенное в действие соответствующим приказом. Учетная политика должна быть утверждена в начале нового отчетного года. Копия учетной политики представляется в инспекцию Министерства по налогам и сборам по месту постановки предприятия на учет [4, с. 101].