Глава 18. Справка о доходах физического лица

ПО ПРЕЖНЕЙ ФОРМЕ 2-НДФЛ, ПРИМЕНЯВШЕЙСЯ В 2015 Г.,

А ТАКЖЕ ПРИ ПРЕДСТАВЛЕНИИ СВЕДЕНИЙ

ЗА 2014, 2013, 2012, 2011, 2010 ГГ.

18.1. КТО ДОЛЖЕН БЫЛ ПОДАВАТЬ СПРАВКУ

О ДОХОДАХ ФИЗИЧЕСКОГО ЛИЦА 2-НДФЛ ПО ПРЕЖНЕЙ ФОРМЕ,

ПРИМЕНЯВШЕЙСЯ В 2015 Г. И ПРЕДЫДУЩИХ НАЛОГОВЫХ ПЕРИОДАХ

Обратите внимание!

В настоящем разделе не рассматривается порядок представления лицами, признаваемыми налоговыми агентами по ст. 226.1 НК РФ, сведений по доходам, выплачиваемым при совершении операций с ценными бумагами, финансовыми инструментами срочных сделок, при осуществлении выплат по ценным бумагам российских эмитентов.

Подробнее о порядке представления лицами, признаваемыми в соответствии со ст. 226.1 НК РФ налоговыми агентами, сведений о выплачиваемых доходах читайте в разд. 9.2.3.1 "Представление отчетности о выплате дохода при совершении операций с ценными бумагами, финансовыми инструментами срочных сделок, при осуществлении выплат по ценным бумагам российских эмитентов".

Справку о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ (утв. Приказом ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@) подают налоговые агенты (п. 2 ст. 230 НК РФ).

По общему правилу налоговыми агентами являются лица, от которых или в результате отношений с которыми физическое лицо получило доход. С этого дохода налоговые агенты обязаны исчислить, удержать и перечислить в бюджет сумму НДФЛ (п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

К числу налоговых агентов относятся (п. 1 ст. 226 НК РФ):

- российские организации;

- обособленные подразделения иностранных организаций в РФ;

- индивидуальные предприниматели;

- нотариусы, занимающиеся частной практикой;

- адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты.

Налоговый агент должен самостоятельно исполнять обязанность по представлению сведений о доходах. Если за него это сделают иные лица, то указанная обязанность налогового агента считается неисполненной. Так, например, одна организация не может исполнить обязанности налогового агента за другую организацию (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.07.2012 N А19-22001/2011).

Заметим, что в отдельных случаях физические лица должны сами исчислить и заплатить в бюджет НДФЛ с полученного дохода. Тогда у лица, выплатившего доход, обязанностей налогового агента не возникает. Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 8.1 "Когда налогоплательщики сами платят НДФЛ" и разд. 9.3 "Когда организация не удерживает НДФЛ".

18.1.1. Как подавала справку о доходах физического лица

2-НДФЛ (ПО ПРЕЖНЕЙ ФОРМЕ, ПРИМЕНЯВШЕЙСЯ В 2015 Г.

И предыдущих налоговых периодах) организация, у которой были обособленные подразделения

Напомним, что организация, которая имеет обособленные подразделения, должна уплачивать НДФЛ в том числе и по месту нахождения каждого из них (абз. 2 п. 7 ст. 226 НК РФ).

Причем если у обособленного подразделения есть свой расчетный счет и отдельный баланс, то оно, как правило, исчисляет и уплачивает налог самостоятельно (Письмо Минфина России от 28.08.2009 N 03-04-06-01/224).

Примечание

Подробнее о том, как платят НДФЛ обособленные подразделения организации, вы можете узнать в разд. 9.5 "Как обособленные подразделения уплачивают НДФЛ".

Соответственно, такие обособленные подразделения ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами, в регистрах налогового учета. Что касается представления в налоговый орган справок о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, то обособленное подразделение вправе это делать только в качестве уполномоченного представителя головной организации, т.е. на основании доверенности (Письмо ФНС России от 07.03.2007 N 23-3-04/238@).

Это связано с тем, что налоговым агентом в любом случае является головная организация (п. п. 1, 7 ст. 226 НК РФ), а обязанности по представлению сведений о доходах физических лиц возлагаются непосредственно на налогового агента согласно п. 2 ст. 230 НК РФ.

Аналогичное мнение высказывают некоторые суды (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.01.2008 N А05-6798/2007).

Однако в судебной практике встречается и иной подход, согласно которому обязанность представлять сведения о доходах физических лиц исполняет обособленное подразделение (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 27.04.2009 N Ф04-2593/2009(5604-А70-26), ФАС Московского округа от 15.06.2006 N КА-А40/5048-06).

Правоприменительную практику по вопросу о том, в какой налоговый орган представляются сведения о доходах работников обособленных подразделений, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

В связи с этим, для того чтобы ваши обособленные подразделения на законном основании представляли справки 2-НДФЛ в налоговые органы, необходимо выполнение следующих условий:

1. В доверенности руководителя обособленного подразделения должно быть четко закреплено, что он вправе представлять интересы головной организации в отношениях с налоговыми органами, в том числе подавать от имени головной организации сведения о доходах, выплаченных физическим лицам обособленным подразделением, с правом подписи справок 2-НДФЛ.

Добавим, что если руководитель обособленного подразделения не уполномочен доверенностью на совершение этих действий, то справки по доходам, выплаченным этим подразделением, может подавать только головная организация.

2. Справки о доходах 2-НДФЛ должны оформляться от имени головной организации, но подписываться уполномоченным руководителем обособленного подразделения и заверяться печатью подразделения.

Отметим, что если работник в течение одного года перешел работать из одного обособленного подразделения в другое, то, по мнению налоговиков, сведения по форме 2-НДФЛ целесообразно представлять на него в целом головной организацией (Письмо ФНС России от 13.03.2008 N 04-1-05/0916@).

18.1.2. КТО ДОЛЖЕН БЫЛ ПОДАВАТЬ СПРАВКУ О ДОХОДАХ

ФИЗИЧЕСКОГО ЛИЦА 2-НДФЛ (ПО ПРЕЖНЕЙ ФОРМЕ,

ПРИМЕНЯВШЕЙСЯ В 2015 Г. И ПРЕДЫДУЩИХ НАЛОГОВЫХ ПЕРИОДАХ),

ЕСЛИ ЗА НАЛОГОВОГО АГЕНТА ДЕЙСТВОВАЛА

ЦЕНТРАЛИЗОВАННАЯ БУХГАЛТЕРИЯ

На практике бывает, что функции по ведению бухгалтерского учета, а также по осуществлению выплат физическим лицам, исчислению, удержанию и уплате НДФЛ по договору поручения (другому подобному договору) возлагаются на специализированную организацию - так называемую централизованную бухгалтерию.

В связи с этим отдельными специалистами высказывается мнение, что в таких ситуациях функции налогового агента (и в том числе обязанность представлять в налоговые органы справки 2-НДФЛ) переходят к таким централизованным бухгалтериям.

Существует судебная практика, поддерживающая подобный подход (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 26.06.2007, 03.07.2007 N КА-А41/5879-07, ФАС Дальневосточного округа от 28.06.2006, 21.06.2006 N Ф03-А59/06-2/1799, от 07.06.2006, 31.05.2006 N Ф03-А59/06-2/1824).

Правоприменительную практику по вопросу о том, является ли организация, передавшая ведение бухгалтерского учета по договору оказания услуг (в том числе централизованной бухгалтерии), налоговым агентом в отношении доходов, выплачиваемых работникам, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

Основной аргумент сторонников этой позиции заключается в том, что налоговым агентом согласно п. 1 ст. 24 НК РФ является тот, на кого возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет. Раз исчислением, удержанием и перечислением НДФЛ занимается централизованная бухгалтерия, то она и признается налоговым агентом, а значит, должна представлять сведения о доходах в соответствии с налоговым законодательством.

Представляется, что такое толкование ст. 24 НК РФ неверно. Прежде всего потому, что п. 1 этой статьи указывает: налоговыми агентами признаются те лица, на которых соответствующие обязанности (исчислить, удержать и уплатить налог) возложены самим НК РФ, а не договором. Поскольку доход выплачивается в результате трудовых (гражданско-правовых и т.п.) правоотношений с организацией, а не с централизованной бухгалтерией, то и налоговым агентом является непосредственно организация (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Следовательно, централизованная бухгалтерия может быть признана лишь представителем налогового агента, действующим на основании договора. В этом качестве она может подавать справки 2-НДФЛ от имени организации.

18.2. В КАКИХ СЛУЧАЯХ НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ ОФОРМЛЯЛАСЬ СПРАВКА

О ДОХОДАХ ФИЗИЧЕСКОГО ЛИЦА 2-НДФЛ ПО ПРЕЖНЕЙ ФОРМЕ,

ПРИМЕНЯВШЕЙСЯ В 2015 Г. И ПРЕДЫДУЩИХ НАЛОГОВЫХ ПЕРИОДАХ

Оформить справку 2-НДФЛ вам придется в двух случаях:

1) для представления этой справки в налоговый орган (п. 5 ст. 226, п. 2 ст. 230 НК РФ);

2) для выдачи справки физическому лицу по его заявлению (п. 3 ст. 230 НК РФ).

18.2.1. ПОДАЧА В НАЛОГОВЫЕ ОРГАНЫ СПРАВОК

О ДОХОДАХ ФИЗИЧЕСКОГО ЛИЦА 2-НДФЛ ПО ПРЕЖНЕЙ ФОРМЕ,

ПРИМЕНЯВШЕЙСЯ В 2015 Г. И ПРЕДЫДУЩИХ НАЛОГОВЫХ ПЕРИОДАХ

Для представления в налоговый орган справка 2-НДФЛ оформляется, если:

1) вы выплачивали физическому лицу доходы, с которых должны были исчислить и удержать НДФЛ.

В этом случае вы должны в обязательном порядке отчитаться именно по форме 2-НДФЛ. Это следует из п. 2 ст. 230 НК РФ и положений Приказа ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@;

2) вы выплачивали физическому лицу доходы, с которых не имели возможности удержать НДФЛ (например, доход был выплачен в натуральной форме).

Для сообщения о невозможности удержать НДФЛ используется справка 2-НДФЛ (п. 2 Приказа ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и Рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников").

Важно отметить, что, по мнению контролирующих органов, подача сведений о невозможности удержать с доходов физического лица исчисленную сумму НДФЛ (п. 5 ст. 226 НК РФ) не освобождает налогового агента от обязанности представить сведения по форме 2-НДФЛ по итогам налогового периода в соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ в отношении такого физического лица. См., в частности, Письма Минфина России от 01.12.2014 N 03-04-06/61283, от 29.12.2011 N 03-04-06/6-363, от 27.10.2011 N 03-04-06/8-290, ФНС России от 29.10.2008 N 3-5-04/652@.

В то же время в судебной практике встречается следующее мнение.

Налоговый агент может исполнить обязанности по представлению справки 2-НДФЛ, регламентированные п. 5 ст. 226 и п. 2 ст. 230 НК РФ, посредством представления справки 2-НДФЛ в порядке п. 5 ст. 226 НК РФ в виде сообщения о невозможности удержания НДФЛ, если оно содержит все необходимые сведения, подлежащие отражению в справке 2-НДФЛ, подаваемой согласно п. 2 ст. 230 НК РФ. К такому выводу по сути пришли, в частности, ФАС Уральского округа в Постановлении от 24.09.2013 N Ф09-9209/13, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 09.04.2013 N А19-16467/2012.