15.3. Как облагается ндфл возмещение расходов по проживанию работника (найму жилого помещения) в командировке

Работодатель возмещает работнику фактически произведенные в командировке расходы по найму жилого помещения (абз. 3 ч. 1 ст. 168 ТК РФ).

Оплата данных расходов в доход работника не включается и НДФЛ не облагается (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ). Но для этого работник обязан подтвердить свои расходы документами.

Если подтверждающие документы отсутствуют, такая оплата освобождается от НДФЛ в пределах норм, установленных абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ.

Примечание

Подробнее о документах, которые подтверждают расходы по найму жилого помещения, вы можете узнать в разд. 24.2.3.2 "Учет расходов по найму жилья для командированного сотрудника в целях налогообложения прибыли" Практического пособия по налогу на прибыль.

Далее мы рассмотрим вопрос обложения НДФЛ оплаты найма жилого помещения для работника при различных вариантах проживания в командировке.

Быстро перейти к нужному разделу вы можете по следующим ссылкам:

разд. 15.3.1. Облагается ли НДФЛ оплата расходов по проживанию командированного работника в гостинице? Документы для подтверждения расходов >>>

разд. 15.3.2. Облагается ли НДФЛ оплата расходов по аренде частной квартиры работником для проживания в командировке? Документы для подтверждения расходов >>>

разд. 15.3.3. Как облагается НДФЛ оплата командировочных расходов по проживанию, которые не подтверждены документально (при отсутствии кассового чека, бланка строгой отчетности, договора найма и др.). Нормы возмещения расходов по проживанию >>>

15.3.1. Облагается ли ндфл оплата расходов по проживанию командированного работника в гостинице? документы для подтверждения расходов

Вариант размещения командированных работников в гостинице наиболее распространен. Если расходы на проживание в гостинице документально подтверждены, они не облагаются НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Подтверждающие документы (обычно это чеки ККТ) должны быть оформлены в соответствии с требованиями Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ.

См. дополнительно:

- применение контрольно-кассовой техники;

- когда можно не применять ККТ.

При отсутствии такого документа налоговые органы могут посчитать, что командировочные расходы на проживание документально не подтверждены. Следовательно, с суммы возмещения свыше лимита нужно удержать НДФЛ.

Однако заметим: практика арбитражных судов показывает, что подтвердить произведенную оплату услуг гостиниц могут и иные документы, например корешок к приходному кассовому ордеру.

Правоприменительную практику по вопросу об удержании НДФЛ с возмещения расходов по найму жилого помещения при отсутствии чека ККТ см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

В заключение добавим, что подтверждающие документы должны свидетельствовать о факте проживания работника в гостинице, а также содержать информацию о стоимости проживания (Письмо Минфина России от 08.08.2005 N 03-05-01-04/261). В противном случае претензий со стороны налоговых органов не избежать.

СИТУАЦИЯ: Облагается ли НДФЛ компенсация командированному работнику расходов по проживанию в гостинице, если сведений о такой гостинице нет в ЕГРЮЛ?

Напомним, что суммы расходов на проживание в гостинице во время командировки, которые вы возместили своему работнику, не облагаются НДФЛ при условии их документального подтверждения (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).

Однако сохраняется ли право на такое освобождение, если подтверждающие документы представлены, но в ЕГРЮЛ отсутствуют сведения о гостинице, в которой проживал командированный работник?

Официальных разъяснений контролирующих органов по этому вопросу в настоящий момент нет.

На практике налоговые органы нередко требуют начислить НДФЛ на компенсацию указанных расходов. Они полагают, что представленные гостиницей документы содержат недостоверную информацию, поскольку о таком юридическом лице нет сведений в ЕГРЮЛ. Соответственно, проверяющие признают расходы работника по проживанию неподтвержденными, а суммы компенсаций расценивают как налогооблагаемый доход.

У судов по вопросу обложения НДФЛ сумм компенсации расходов работника по приобретенным им товарам, услугам (включая услуги гостиниц) у организаций, не зарегистрированных в ЕГРЮЛ, единой позиции нет.

Так, некоторые судьи полагают, что если сотрудник по возвращении из командировки предъявил документы, подтверждающие проживание в той или иной гостинице, то выплачиваемая ему компенсация не облагается НДФЛ. Судьи указывают: отсутствие в ЕГРЮЛ сведений об организациях, оказавших услуги по проживанию, не означает, что физическим лицом получена экономическая выгода в виде компенсированных ему расходов. К тому же, по мнению судей, ни работодатель, ни его сотрудники не обязаны проверять достоверность информации о соблюдении принимающей стороной порядка государственной регистрации (Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2011 N КА-А40/4729-11). Таким образом, НДФЛ в подобном случае не удерживается (Определение ВАС РФ от 18.11.2009 N ВАС-13355/09, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2010 N А52-3413/2009, ФАС Поволжского округа от 17.08.2010 N А55-9028/2009 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 22.12.2010 N ВАС-17102/10), ФАС Уральского округа от 22.09.2010 N Ф09-2084/10-С2, ФАС Московского округа от 02.12.2009 N КА-А40/11461-09-2 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 12.04.2010 N ВАС-3763/10)).

Однако существует и иная точка зрения. Отдельные суды приходят к следующему выводу: отсутствие в ЕГРЮЛ данных о юридическом лице означает, что оформленные им документы содержат недостоверную информацию. А сделка, совершенная с таким контрагентом, должна быть признана ничтожной в силу ст. 168 ГК РФ. Исходя из этого, судьи поясняют, что денежные средства, расход которых не подтвержден надлежащим образом, являются налогооблагаемым доходом физического лица (Постановления ФАС Поволжского округа от 21.08.2008 N А49-813/08 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 19.12.2008 N 16262/08), ФАС Уральского округа от 19.12.2008 N Ф09-9428/08-С2 <1>).

--------------------------------

<1> Отметим, что в указанных Постановлениях рассмотрен вопрос налогообложения подотчетных сумм, выданных работнику для приобретения товарно-материальных ценностей. Тем не менее полагаем, что выводы судей следует принимать во внимание и в рассматриваемой ситуации.

Правоприменительную практику по вопросу уплаты НДФЛ, если работником приобретены товары (услуги) у организации, не зарегистрированной в ЕГРЮЛ, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

Таким образом, если вы компенсировали работнику расходы по проживанию в гостинице во время командировки и он представил соответствующие подтверждающие документы, то суммы таких компенсаций НДФЛ не облагаются, поскольку формально требование абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ соблюдено.

Однако существует риск, что налоговые органы при проверке оспорят данный подход. Учитывая неоднозначную точку зрения судов по рассматриваемому вопросу, рекомендуем заранее подготовить аргументы в свою защиту.

15.3.2. ОБЛАГАЕТСЯ ЛИ НДФЛ

ОПЛАТА РАСХОДОВ ПО АРЕНДЕ ЧАСТНОЙ КВАРТИРЫ

РАБОТНИКОМ ДЛЯ ПРОЖИВАНИЯ В КОМАНДИРОВКЕ?

ДОКУМЕНТЫ ДЛЯ ПОДТВЕРЖДЕНИЯ РАСХОДОВ

Если работник в командировке самостоятельно снимает квартиру, то расходы на проживание возмещаются в сумме, которая фактически потрачена и документально подтверждена (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ). В этом случае она не облагается НДФЛ.

Подтверждающими документами могут быть, например, договор найма, договор с риелторским агентством (если поиск квартиры произведен через него), расписка наймодателя о получении платы, квитанция к приходному кассовому ордеру или чек ККТ, свидетельствующие об оплате услуг агентства. По возвращении из поездки работник должен приложить их к авансовому отчету.

Например, аудитор организации "Альфа" К.С. Симонов, находясь в служебной командировке в другом городе, самостоятельно снял квартиру, воспользовавшись услугами местных риелторов. По возвращении из командировки он приложил к авансовому отчету договор оказания услуг, заключенный с риелторами, выданный ими чек ККТ на сумму 1500 руб., договор найма квартиры, заключенный с гражданином С.Т. Ромашовым, и расписку С.Т. Ромашова о получении платы за наем на сумму 5000 руб. В данном случае сумма, потраченная К.С. Симоновым на проживание, в размере 6500 руб. не является его доходом и НДФЛ не облагается.

15.3.3. КАК ОБЛАГАЕТСЯ НДФЛ

ОПЛАТА КОМАНДИРОВОЧНЫХ РАСХОДОВ ПО ПРОЖИВАНИЮ,

КОТОРЫЕ НЕ ПОДТВЕРЖДЕНЫ ДОКУМЕНТАЛЬНО

(ПРИ ОТСУТСТВИИ КАССОВОГО ЧЕКА,

БЛАНКА СТРОГОЙ ОТЧЕТНОСТИ, ДОГОВОРА НАЙМА И ДР.).

НОРМЫ ВОЗМЕЩЕНИЯ РАСХОДОВ ПО ПРОЖИВАНИЮ

Итак, расходы командированного работника по найму жилого помещения не облагаются НДФЛ, если они подтверждены документами (чеками ККТ или бланками строгой отчетности гостиницы, договором найма жилья и др.).

Но бывает, что работник не может представить подтверждающие документы. Однако это вовсе не означает, что он в командировке нигде не проживал и не нес таких расходов.

По смыслу ст. 168 ТК РФ работодатель обязан возместить расходы работника по найму жилого помещения независимо от наличия или отсутствия подтверждающих документов. По общему правилу порядок и размеры такого возмещения определяются коллективным договором или локальным нормативным актом (ч. 4 ст. 168 ТК РФ).

Суммы возмещения расходов не облагаются НДФЛ в определенных пределах. На сумму превышения установленного лимита нужно начислить налог.

Необлагаемые нормы командировочных расходов на проживание при отсутствии подтверждающих документов см. в таблице.

Командировка на территории Российской Федерации	Командировка за границу
Не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке	Не более 2500 руб. за каждый день нахождения в командировке

Эти нормы закреплены в п. 3 ст. 217 НК РФ (см. дополнительно Письма Минфина России от 28.04.2010 N 03-03-06/4/51, от 31.10.2008 N 03-04-06-01/327, от 05.02.2008 N 03-04-06-01/30, УФНС России по г. Москве от 01.11.2007 N 28-11/105193@).

Например, в положении о командировках, действующем в организации "Альфа", закреплено, что при непредставлении работником документов расходы по найму жилого помещения возмещаются за каждые сутки (расчетные) проживания в следующих размерах:

- при командировках на территории РФ руководящему составу организации "Альфа" - в размере 1000 руб., остальным работникам - в размере 700 руб.;

- при командировках за рубеж руководящему составу организации "Альфа" - в размере 3500 руб., остальным работникам - в размере 2500 руб.

Предположим, что заместитель директора организации "Альфа" М.И. Трегубов был направлен в командировку на территории РФ с 1 по 15 апреля, по возвращении из которой не смог подтвердить свои расходы по проживанию. Бухгалтер возместил ему затраты по найму жилого помещения исходя из 1000 руб. за каждые сутки проживания.

Таким образом, НДФЛ облагается доход М.И. Трегубова в сумме 300 руб. за каждые сутки проживания, т.е. разница между фактически выплаченными организацией суммами и установленным ограничением (1000 руб. - 700 руб.).

СИТУАЦИЯ: Как облагается НДФЛ оплата командировочных расходов работника (на проезд, проживание, суточных и др.), если он задержался (остановился) в пути?

Бывают ситуации, когда командированный работник задерживается в пути по не зависящим от него причинам (например, нарушено транспортное сообщение из-за неблагоприятных метеоусловий). В связи с этим работник может прибыть к месту командировки (или обратно) с опозданием на сутки или более.

В подобных случаях работник несет дополнительные расходы на проживание (например, в гостинице) в течение всего времени такой задержки.

Указанные расходы работодатель должен компенсировать сотруднику (п. 13 Положения о командировках).

За время задержки в пути по решению руководителя работнику также могут быть выплачены суточные (абз. 3 п. 11, абз. 2 п. 19 Положения о командировках).

Примечание

Полагаем, что решение руководителя о выплате суточных за время задержки можно закрепить в приказе о продлении командировки.

Однако работник обязан документально подтвердить факт вынужденной задержки, а также свои расходы по найму жилья (п. 13, абз. 2 п. 19 Положения о командировках).

В качестве подтверждающих документов можно представить справку из аэропорта о причинах задержки вылета самолета или аналогичную справку от администрации железной дороги и т.д. (Письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-03-04/2/244).

Отметим, что в приведенном Письме речь идет о подтверждении командировочных расходов для расчета налога на прибыль. По нашему мнению, данные выводы чиновников применимы и в целях исчисления НДФЛ.

Суточные за время задержки в пути не облагаются НДФЛ в установленных пределах: в размере не более 700 руб. - при командировках на территории России и не более 2500 руб. - при загранкомандировках. Это обусловлено тем, что необлагаемый лимит суточных применяется за каждый день нахождения в командировке (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ). В свою очередь, служебная поездка начинается датой отъезда от места работы и заканчивается датой прибытия в место работы (п. 4 Положения о командировках).

Возмещение расходов по найму жилья в случае вынужденной задержки командированного сотрудника в пути в доход работника не включается и НДФЛ не облагается (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ). Причем неважно, когда работник понес эти расходы: в месте командировки или во время вынужденной остановки в пути. Такого условия Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Для обоснования расходов по найму жилья работник может предъявить, например, чеки ККТ или бланки строгой отчетности гостиницы, договор найма жилья.

Если же подтверждающие документы отсутствуют, такая компенсация освобождается от НДФЛ в пределах норм, установленных для суточных (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).

Примечание

Подробнее с порядком налогообложения оплаты командировочных расходов, не подтвержденных документально, вы можете ознакомиться в разд. 15.3.3 "Как облагается НДФЛ оплата командировочных расходов по проживанию, которые не подтверждены документально (при отсутствии кассового чека, бланка строгой отчетности, договора найма и др.). Нормы возмещения расходов по проживанию".