Тема 1. Основные положения бухгалтерского финансового учета

Вступивший в силу с 1 января 2013 года Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ от 06.12.2011 определяет Бухгалтерский учет как формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных данным Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Согласно Приказу Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» основными задачами бухгалтерского учета являются:

формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российский Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

Объект бухгалтерского учета – это существенная информация об объекте управления и его элементах, совокупность хозяйственных операций, вызывающих изменение активов, обязательств, капитала и (или) приводящих к возникновению доходов и расходов.

Статьей 5 Закона № 402-ФЗ определены объекты бухгалтерского учета. К ним относятся:

• факты хозяйственной жизни;

• активы;

• обязательства;

• источники финансирования деятельности экономического субъекта;

• доходы;

• расходы;

• иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами.

Под фактом хозяйственной жизни понимается сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

Активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

Будущие экономические выгоды – это потенциальная возможность активов прямо или косвенно обеспечить приток денежных средств в организацию. Считается, что актив принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:

а) использован обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;

б) обменен на другой актив;

в) использован для погашения обязательства;

г) распределен между собственниками организации.

Обязательством считается существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием свершившихся проектов ее хозяйственной деятельности, и расчеты по которой должны привести к оттоку активов. Обязательство может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, а также обычаев делового оборота.

Погашение обязательства предполагает обычно, что для удовлетворения требований другой стороны организация лишается соответствующих активов. Это может происходить путем выплаты денежных средств или передачи других активов (оказание услуг). Кроме того, погашение обязательства может происходить в форме замены обязательства одного вида другим; преобразование обязательства в капитал; снятия требований со стороны кредитора.

Капитал, являясь источником формирования активов, представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за все время деятельности организации. При определении финансового положения организации величина капитала рассчитывается как разница между активами и обязательствами.

Доходом признается увеличение экономических выгод в течение отчетного периода или уменьшение кредиторской задолженности, которые приводят к увеличению капитала, отличного от вкладов собственников. Доходы включают выручку от реализации товаров, работ, услуг, проценты и дивиденды к получению, роялти, арендную плату, а также прочие доходы.

Расходами признается уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала (кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников). Расходы включают материальные затраты, затраты на производство продукции (работ, услуг), оплату труда работников и управленческого персонала, амортизационные отчисления, иные затраты, а также потери (убытки от стихийных бедствий, изменений валютных курсов и др.).

Процесс бухгалтерского учета традиционно принято подразделять на основные стадии - этапы. На первой стадии осуществляется квалификация фактов хозяйственной жизни, которая представляет собой раскрытие содержания хозяйственных процессов через их отражение в учете. Вторая стадия предполагает фиксацию информации о факте хозяйственной жизни на носителе - первичном учетном документе. Далее осуществляется стоимостное измерение, то есть выражение объектов учета в обобщающем денежном измерителе. Затем учетные данные группируются и сводятся воедино путем отражения в специальных накопительных ведомостях (карточках, оборотно-сальдовых ведомостях, регистрах). На заключительной стадии учетного процесса проводится итоговое обобщение учетной информации путем формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, на основе которой проводится анализ деятельности предприятия, результаты которого лежат в основе принимаемых управленческих решений (Таблица 1).

Таблица 1 – Этапы учетного процесса

Основные этапы учетного процесса	Основные инструменты (правила) бухгалтерского учета	Основные материальные результаты учетного процесса
Квалификация фактов хозяйственной жизни	Установление взаимосвязи между юридическими и экономическими категориями	Совокупность хозяйственных операций
Первичное наблюдение	Документация, инвентаризация	Первичные и сводные учетные документы
Стоимостное измерение	Оценка, калькуляция	Первичные документы, учетные регистры
Текущее обобщение и группировка	Счета, двойная запись, формы счетоводства	Регистры бухгалтерского учета
Итоговое обобщение и интерпретация информации	Балансовое обобщение	Бухгалтерская отчетность

Такое постадийное исполнение технологии учета привело к разделению в целом бухгалтерского учета как такового на два направления – финансовый учет (внешний) и управленческий (внутрипроизводственный).

Бухгалтерский финансовый учёт отражает информацию о состоянии имущества, текущих расходах в поэлементном разрезе, доходах организации, состоянии дебиторской и кредиторской задолженности, размерах финансовых инвестиций и доходах от них, состоянии источников финансирования. Он охватывает информацию, которая помимо использования её внутри организации руководством, сообщается тем, кто находится вне организации (внешним пользователем). Ведение бухгалтерского финансового учета является обязательным и регламентируется нормативными актами.

Бухгалтерский управленческий учёт представляет собой систему учёта, контроля и анализа данных о затратах и результатах хозяйственной деятельности в разрезе необходимом для управления объектов, оперативного принятия на этой основе различных управленческих решений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности организации. Он охватывает виды учётной информации, которая измеряется, обрабатывается и передаётся для внутреннего использования руководителям, менеджерам, акционерам.

Управленческий учет не регламентируется государством, его организации и методы определяются руководителем предприятия.

Сравнительная характеристика бухгалтерского финансового и управленческого учета представлена в Таблице 2.

Таблица 2 – Сравнительная характеристика бухгалтерского финансового и управленческого учета

Управленческий учет	Финансовый учет
Главные потребители Менеджеры всех уровней управления	Менеджеры организации и внешние потребители (вкладчики, правительственные органы)
2. Свобода выбора Никаких ограничений, кроме себестоимости, сопоставляемой с доходами от лучших управленческих решений	Ограничен общепринятыми принципами ведения бухгалтерского учета
3. Влияние на поведение работников Имеет значение то, как сбор данных и сопоставление отчетов будут влиять на повседневную работу менеджеров	Имеет значение то, как фиксировать и анализировать экономические явления. Воздействие на работу сотрудников – вторично.
4. Временной аспект Нацеленность на будущее: формальное использование смет наряду с данными за прошлый период	Нацеленность в прошлое: оценка прошлого периода
5. Временной интервал Переменный, меняющийся от почасового до 10-15 лет	Переменный в меньшей степени, обычно год или квартал
6. Отчеты Детализированные, имеют значение детали, части целого, изделия, отделы, участки и т.п.	Итоговые, имеют своим предметом прежде всего предприятие а целом
7. Набор показателей Набор до конца не определен. Имеет место применение математики, психологии и системного анализа	Определен точно. Относительные показатели используются не значительно

Несмотря на имеющиеся отличительные особенности финансового и управленческого учета, они играют единую основополагающую роль в общей системе управления предприятием и едином процессе принятия управленческих решений. Она выражается через информационное отражение экономического и финансового состояния предприятия через систему специальных показателей (баланс, выручка, затраты, денежные потоки и др.). Эти показатели формируются при помощи специальных бухгалтерских приемов и методов (двойная запись, соответствие доходов и расходов, применение системы бухгалтерских счетов и т.д.).

Основные принципы (правила) бухгалтерского учета

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №402 –ФЗ и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Министерства Финансов РФ №34н, определяют основные правила ведения бухгалтерского учета:

1. Обязательность использования двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета для учета имущества, обязательств и хозяйственных операций.

2. Учет объектов валюте Российской Федерации – рублях.

3. Ведение бухгалтерского учета на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

3. Раздельный учет текущих затраты на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг от затрат, связанных с капитальными и финансовыми вложениями.

4. Обязательность документирования фактов хозяйственной жизни.

5. Использование учетных регистров для систематизации и накопления информации, содержащейся в учетных документах.

6. Денежная оценка объектов учета.

7. Обязательность проведения инвентаризации активов и обязательств.

8. Обязательность формирования в соответствии с установленными допущениями и требованиями учетной политики хозяйствующим субъектом для ведения бухгалтерского учета.

Понятия «допущения» и «требования» также являются правилами ведения бухгалтерского учета. Они установлены ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации».

Так при формировании учетной политики предполагается, что:

активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности);

организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности);

принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики);

факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Учетная политика организации должна обеспечивать:

полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты);

своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);

большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета

Законодательство в области бухгалтерского учета устанавливает единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также создает правовой механизм регулирования бухгалтерского учета

Органами государственного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации являются уполномоченный федеральный орган в лице Министерства Финансов РФ и Центральный банк Российской Федерации.

К документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся:

1) федеральные стандарты;

2) отраслевые стандарты;

3) рекомендации в области бухгалтерского учета;

4) стандарты экономического субъекта.

Федеральные и отраслевые стандарты обязательны к применению, если иное не установлено этими стандартами.

Федеральные стандарты независимо от вида экономической деятельности устанавливают:

1) определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия принятия их к бухгалтерскому учету и списания их в бухгалтерском учете;

2) допустимые способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета;

3) порядок пересчета стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной валюте, в валюту Российской Федерации для целей бухгалтерского учета;

4) требования к учетной политике, в том числе к определению условий ее изменения, инвентаризации активов и обязательств, документам бухгалтерского учета и документообороту в бухгалтерском учете, в том числе виды электронных подписей, используемых для подписания документов бухгалтерского учета;

5) план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения, за исключением плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядка его применения;

6) состав, содержание и порядок формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе образцы форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах и состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств;

Федеральные стандарты могут устанавливать специальные требования к бухгалтерскому учету (включая учетную политику, план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения) организаций бюджетной сферы, а также требования к бухгалтерскому учету отдельных видов экономической деятельности.

Отраслевые стандарты устанавливают особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности.

Рекомендации в области бухгалтерского учета принимаются в целях правильного применения федеральных и отраслевых стандартов, уменьшения расходов на организацию бухгалтерского учета, а также распространения передового опыта организации и ведения бухгалтерского учета, результатов исследований и разработок в области бухгалтерского учета. Рекомендации в области бухгалтерского учета применяются на добровольной основе.

Стандарты экономического субъекта предназначены для упорядочения организации и ведения им бухгалтерского учета. Необходимость и порядок разработки, утверждения, изменения и отмены стандартов экономического субъекта устанавливаются этим субъектом самостоятельно.

Федеральные и отраслевые стандарты не должны противоречить Федеральному закону о «Бухгалтерском учете» №402-ФЗ. Отраслевые стандарты не должны противоречить федеральным стандартам. Рекомендации в области бухгалтерского учета, а также стандарты экономического субъекта не должны противоречить федеральным и отраслевым стандартам.

Организация бухгалтерского учета на предприятии

Эффективность деятельности хозяйствующего субъекта во многом зависит от организации бухгалтерского финансового учета. Под такой организацией понимают систему условий и элементов построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности организации и осуществления контроля за рациональным использованием активов.

Форма ведения учета определяется руководителем предприятия. Возможны четыре варианта организации бухгалтерского учета:

• бухгалтерская служба как подразделение, возглавляемое главным бухгалтером

• штатная должность бухгалтера

• передача на договорных началах ведения бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту

• ведение бухгалтерского учета лично руководителем организации.

В период создания предприятия формулируются цели и задачи производственно-хозяйственной деятельности, которые находят отражение в Уставе. В соответствии с этим определяются функции управленческого персонала и лица, ответственные за их выполнение. Распределение функций закрепляется в положениях о структурных подразделениях (Положение о бухгалтерской службе).

Положение представляет собой правовой акт, определяющий порядок образования, права, обязанности и организацию работы бухгалтерии. Это документ унифицированной формы организационно-распорядительной документации, он имеет четко установленную структуру: общие положения, цели и задачи, функции, права и обязанности главного бухгалтера и его заместителей, взаимоотношения, организация работы.

Главный бухгалтер назначается или освобождается от должности руководителем и подчиняется непосредственно ему. Он несет ответственность за соблюдение общих методологических принципов бухгалтерского учета, обеспечение контроля и отражение на счетах бухгалтерского учета всех фактов хозяйственной жизни, предоставление оперативной информации, составления в установленные сроки бухгалтерской отчетности, проведение совместно с другими службами экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности в целях выявления внутрихозяйственных резервов.

Положение о бухгалтерской службе оформляется на бланке организации за подписью главного бухгалтера и утверждается руководителем предприятия. От тщательности и детализации его разработки напрямую зависит эффективность построения и организации бухгалтерского учета на предприятии.

На основании Положения составляются должностные инструкции работников бухгалтерии.

Без грамотно составленных должностных инструкций невозможно эффективное управление персоналом. Для каждого сотрудника должностная инструкция должна быть максимально четко и корректно сформулирована.

Должностная инструкция должна содержать:

общие положения;

требования к квалификации;

должностные обязанности;

профессиональные навыки и стаж;

ответственность.

Ключевым документом организации в области бухгалтерского учета является учетная политика.

Учетная политика – это совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

способы оценки активов и обязательств;

правила документооборота и технология обработки учетной информации;

порядок контроля за хозяйственными операциями;

другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения.

Вновь созданная организация, организация, возникшая в результате реорганизации, оформляет избранную учетную политику в соответствии с настоящим Положением не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица. Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.

Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

существенного изменения условий хозяйствования. Существенное изменение условий хозяйствования организации может быть связано с реорганизацией, изменением видов деятельности и т.

Наряду с учетной политикой, организация бухгалтерского учета предполагает разработку хозяйствующим субъектом ряда учетных стандартов.

В частности, стандартов, раскрывающих специфику учета отдельных объектов и стандарты по учетным процедурам.

Стандарты, раскрывающие специфику учета хозяйствующим субъектом отдельных объектов, целесообразно разрабатывать по отдельным видам объектов учета – обязательства, активы, капитал и так далее. Например, «Учет основных средств», «Учет нематериальных активов» и другие. Данные стандарты могут содержать общие положения учета, условия и правила признания объектов в учете, а также бухгалтерские проводки и примеры бухгалтерских операций.

Разработка стандартов по учетным процедурам предполагает описание совокупности действий работников бухгалтерской службы и должностных лиц по обработке первичных документов, их обобщению и детализации, а также систематизации бухгалтерской информации. Основное требование, предъявляемое к учетным процедурам – это рациональность, т.е. минимизация затрат труда и времени при осуществлении тех или иных действий. Стандарты по учетным процедурам помогут соблюдать требования законодательных актов и документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета. К этой группе можно отнести стандарты по составлению первичных учетных документов, их регистрации, стандарты закрытия периода и стандарты по формированию отчетности, в котором нужно установить требования к составу и формам отчетности, и указания по их заполнению.

Контрольные вопросы

1. Что является основными задачами бухгалтерского учета.

2. Перечислить объекты бухгалтерского учета.

3. Раскрыть основные этапы учетного процесса и их содержание.

4. Дать сравнительную характеристику бухгалтерского финансового и бухгалтерского управленческого учета.

5. Перечислить основные принципы (правила) бухгалтерского учета.

6. Дать понятие системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в российской Федерации.

7. Перечислить основные положения организации бухгалтерского учета на предприятии.